第二节 会计账簿的设置和登记
一、会计账簿的设置原则
会计账簿的设置应遵循以下原则：
（一）合法性原则
《会计法》第十六条规定：“各单位发生的各项经济业务事项应当在依法设置的会计账簿上统一登记、核算，不得违反本法和国家统一会计制度私设会计账簿登记、核算。”这样才能保证会计核算的规范性和会计信息的合规性和完整性。
（二）合理性原则
合理性原则是指符合会计自身规律性的要求，能够满足经济管理的需要，准确、及时地提供各种会计要素的增减变动及结存情况。账簿所提供的资料，既要能反映经济活动的综合指标，也要能反映各项经济活动的详细指标。而且，各个指标之间要保证能够衔接、配合，既不能脱节，也不能重复。因此，设置账簿时，既要按时间顺序设置记录经济业务的序时账簿，又要按经济业务的特点和各会计要素的具体内容设置分类账簿；在分类账簿中，既要设置提供总括指标的总分类账簿，又要设置提供详细指标的明细分类账簿。同时，还要注意账簿记录程序的科学性以及内容和数字间逻辑关系的严密性。
（三）实用性原则
实用性原则是指要结合企业或单位的实际，根据本企业或本单位经济业务的多少、管理水平的高低、会计队伍的状况（包括会计人员的数量与质量等实际情况），确定设置哪些账簿以及明确各种账簿之间的关系。既要防止重复设账，盲目加大工作量，又要防止过于简化。因此，设置账簿应力求简明实用，并以满足本单位经济管理的需求为目的。
二、日记账的设置和登记方法
如前所述，日记账是按照经济业务发生或完成的时间先后顺序逐日逐笔进行登记的账簿。日记账按其所核算和监督经济业务的范围，可分为普通日记账和特种日记账。
普通日记账核算和监督全部经济业务的发生和完成情况。这种日记账把每天发生的经济业务所编制的会计分录，全部按发生的时间顺序逐笔登记，故又称为分录日记账或分录账。普通日记账的基本格式见表5-2。
普通日记账因过账工作量大，而且我国常用的登账方式是根据原始凭证编制记账凭证，根据记账凭证登记分类账，如果既编制记账凭证，又登记普通日记账，则两者内容相同、作用相似而显得手续重复。因此，我国企业一般不设置这种普通日记账。
特种日记账核算和监督某一类型经济业务的发生和完成情况。我国企业主要有现金日记账和银行存款日记账。
（一）现金日记账
现金日记账是用来逐日反映库存现金的收入、付出和结存情况的账簿。现金日记账的格式一般采用三栏式。三栏式现金日记账设借方、贷方和余额三个基本的金额栏目，我国企业一般将其分别称为收入、支出和结余三个基本栏目。在栏目与摘要栏之间常常插入“对方科目”，以便记账时标明现金收入的来源科目和现金支出的用途科目。三栏式现金日记账的格式见表5-3。
现金日记账由出纳人员根据同现金收付有关的记账凭证，按时间顺序逐日逐笔进行登记。即根据现金收款凭证和与现金有关的银行存款付款凭证（从银行提取现金的业务）登记现金收入，根据现金付款凭证登记现金支出；并根据“上日余额＋本日收入－本日支出＝本日余额”的公式，逐日结出现金余额，并将账上结存数与库存现金实存数核对，借以检查每日现金收、付、存情况及库存现金限额执行情况，做到账实相符。
现金日记账也可以采用多栏式的格式，把收入栏和支出栏都按对方科目设专栏，也就是按收入的来源和支出的用途设专栏。多栏式现金日记账的格式见表5-4。
采用多栏式现金日记账，在月末结账时，可以结出各收入来源专栏和支出用途专栏的合计数，便于对现金收支的合理性、合法性进行审核分析，便于检查财务收支计划的执行情况。其全月发生额还可以作为登记总账的依据。
有的单位现金收、付款业务比较多，而且比较复杂，这样，表5-4所示的多栏式现金日记账会形成账页过长，不便保管和记账。因此，在实际工作中，如果要设多栏式现金日记账，一般常把现金收入业务和支出业务分设“现金收入日记账”和“现金支出日记账”，其中，现金收入日记账在借方（收入方）按对应的贷方科目设置专栏，另设“支出合计”栏和“结余”栏；现金支出日记账则只按支出的对方科目设专栏，不设“收入”栏和“结余”栏。其格式见表5-5和表5-6。
这种借贷方分设的多栏式日记账的登记方法是：先根据有关现金收入业务的记账凭证登记现金收入日记账，根据有关现金支出业务的记账凭证登记现金支出日记账，每日业务终了，根据现金支出日记账结计的支出合计数，一笔转入现金收入日记账的“支出合计”栏中，并结出当日余额。
（二）银行存款日记账
银行存款日记账是用来逐日反映银行存款的收入、支出和结余情况的账簿。银行存款日记账应按企业在银行开立的账户和币种分别设置，每个银行账户设置一本日记账。银行存款日记账的格式与现金日记账基本相同，可以采用三栏式，也可以采用多栏式。多栏式可以将收入和支出的核算在一本账上进行，也可以分设“银行存款收入日记账”和“银行存款支出日记账”。但是不管三栏式还是多栏式，由于银行存款的收、付是根据特定的银行结算凭证进行的，因此都应在适当位置增加一栏“结算凭证（种类、号数）”栏，以便记账时标明每笔业务的结算凭证及编号。三栏式银行存款日记账的格式参见表5-7。
银行存款日记账登记方法与现金日记账相同。它由出纳员根据与银行存款收付业务有关的记账凭证，按时间先后顺序逐日逐笔进行登记。根据银行存款收款凭证和有关的现金付款凭证（库存现金存入银行的业务）登记银行存款收入栏，根据银行存款付款凭证登记其支出栏，每日结出存款余额，定期将日记账与银行对账单进行核对，保证记录准确无误。
为了保证资金的安全和完整，无论采用何种形式的现金日记账和银行存款日记账，都必须使用订本式账簿。
三、分类账的设置和登记方法
（一）总分类账的格式和登记方法
总分类账简称总账，是根据总分类账户分类登记以提供总括会计信息的账簿。总账中的账页是按总账科目（一级科目）开设的总分类账户。总分类账可以全面、系统、综合地反映企业所有的经济活动情况和财务收支情况，并为编制会计报表提供所需资料。因此，每个单位都应设置总分类账。
总分类账最常用的格式是三栏式，设置借方、贷方和余额三个基本金额栏目，其一般格式见表5-8。
总分类账也可根据实际需要，采用增设“对方科目”的三栏式总分类账的格式，以清楚地反映账户的对应关系，其一般格式见表5-9。
此外，也有采用多栏式设置总分类账。多栏式总账一般是将一个企业使用的全部总账账户合设在一张账页上。显然，如果企业总账账户较多，则会造成账页过长，不便保管和记账，因而现在一般很少采用。
为保证资料安全完整和便于查阅，总分类账应采用订本式账簿。由于订本式账簿不能随时增减账页，因此在启用时需根据科目发生业务的多少预留若干账页。总分类账的记账依据和登记方法取决于企业采用的账务处理程序。既可以根据记账凭证逐笔登记，也可以根据经过汇总的科目汇总表或汇总记账凭证登记，还可以根据特种日记账或普通日记账登记。总分类账的具体登记，本书将在第七章中详细介绍。
（二）明细分类账的设置和登记
明细分类账是根据二级账户或明细账户开设账页，分类、连续地登记经济业务以提供明细核算资料的账簿。明细分类账对总分类账起补充说明的作用，它所提供的资料也是编制会计报表的重要依据。因此，每一个企业都必须设置原材料、库存商品、固定资产、债权债务、业务收入、费用支出以及其他各种必要的明细账。
明细账一般采用活页式账簿，也有采用卡片式账簿的。明细账的格式有三栏式、多栏式、数量金额式和横线登记式这四种，分别介绍如下：
1.三栏式明细分类账
三栏式明细分类账是设有借方、贷方和余额三个栏目，不设数量栏，用以分类核算各项经济业务，提供详细核算资料的账簿。这种格式与三栏式总账格式基本相同，其一般格式见表5-10。三栏式明细分类账适用于只进行金额核算而不需要数量核算的账户，如应收账款、应付账款等往来结算账户。
三栏式明细账的登记比较简单，前三栏按记账凭证上的内容抄录，金额栏根据记账凭证上该科目的借方或贷方发生额逐笔依次登记，并随时结出借方或贷方余额。月份终了时结算出本月发生额和期末余额。
2.多栏式明细分类账
多栏式明细分类账的格式可根据具体业务和管理的需要呈各种样式。比如它在一张账页上按明细科目分设若干专栏，集中反映有关明细项目的核算资料。格式如表5-11所示。或者也可只设借（或贷）一方，不设另一方及余额栏，如表5-12所示。多栏式明细分类账适用于需反映项目构成情况的成本费用类和收入成果类科目的明细核算，如“制造费用”、“管理费用”、“主营业务收入”、“本年利润”等账户的明细分类核算。
多栏式明细分类账的借贷方发生额一般根据记账凭证上相应账户的借方或贷方金额逐笔登记，而对于只设借方（或贷方），不设另一方的金额栏及余额栏的账页，其减少数通常用红字在相应的借方（或贷方）栏目中记载，以示与原发生额冲销，冲销的差额即为余额。
3.数量金额式明细分类账
数量金额式明细分类账适用于既要进行金额核算又要进行数量核算的账户。如原材料、库存商品等账户，其借方（收入）、贷方（发出）和余额（结存），都分别设有数量、单价和金额三个专栏，其格式见表5-13。
数量金额式明细分类账提供了企业有关财产物资收、发、存的数量和金额的详细资料，从而能加强财产物资的实物管理和使用监督，可以保证这些财产物资的安全完整。其登记方法，除在登记内容上增记“数量”、“单价”外，其他与“三栏式”账页的登记相同。
4.横线登记式明细分类账
横线登记式明细分类账将每一相关的增减业务登记在同一行次内，从而可依据每一行各个栏目借贷方的登记是否齐全来判断该项业务的完成及变动情况。这种明细账适用于“材料采购”等明细分类账户的登记，其格式见表5-14。
横线登记式明细账的“行次栏”按每笔业务增加发生的顺序依次登记，同一笔业务的增加与减少，分别登记在同一个行次的借方和贷方；同一行次的借贷方金额相等时，在该行次的转销栏内打勾，以示该笔业务已完成。月末只有借方记录没有贷方记录的行次，表示应于下期转销的业务。
不同类型经济业务的明细分类账，可根据管理需要，依据记账凭证、原始凭证或汇总原始凭证逐日逐笔或定期汇总登记。固定资产、债权、债务等明细账应逐日逐笔登记；库存商品、原材料收发明细账以及收入和费用明细账可以逐笔登记，也可定期汇总登记。
（三）总分类账与明细分类账的平行登记
如上所述，总分类账和明细分类账都是分类账簿，总分类账是根据总分类科目开设，提供某一具体内容的综合核算指标；明细分类账是根据二级账户或明细账户开设，提供明细核算指标。在会计核算中，并非所有的总分类账都需要开设明细分类账，如“累计折旧”账就不需开设明细分类账。但对于需要开设明细分类账的总分类账来说，这种需要本身就决定了总分类账与所属的明细分类账之间必然有着密切的关系。它们记录相同的经济内容，提供相互补充的核算资料，总分类账提供总括核算资料，明细分类账提供明细核算资料，前者是对后者的综合，后者是对前者的具体化。因此，总分类账户对其所属的明细分类账户起着控制和统驭的作用。据此，又可以将账户分为统制账户与从属账户，设有明细分类账户的总分类账户是统制账户，而明细分类账户则是其统制账户的从属账户。
对发生的经济业务，都要以相同的会计凭证为依据，既登记有关总分类账，又登记其所属明细分类账。
所谓总分类账与明细分类账的平行登记是指对所发生的每项经济业务，都要以会计凭证为依据，一方面记入有关总分类账，另一方面记入有关总分类账所属明细分类账的方法。
平行登记既可以满足管理上对综合会计信息和详细会计信息的需求，又可以检验账户记录的完整性和正确性。其要点主要包括以下三个方面：
1.期间相同。对每项经济业务在记入总分类账和明细分类账过程中，可以有先有后，但必须在同一会计期间全部登记入账。
2.方向相同。将经济业务记入总分类账和明细分类账时，记账方向必须相同，即总分类账记入借方，明细分类账也记入借方；总分类账记入贷方，明细分类账也记入贷方。
3.金额相等。将经济业务记入总分类账的金额，应与记入其所属明细分类账的金额合计相等。
现以“原材料”和“应付账款”两个账户为例，说明平行登记的方法。
某公司9月1日“原材料”总账的账面余额为100 000元，“应付账款”总账的账面余额为35 000元，其有关明细账的账面余额分别见表5-15和表5-16。
9月份发生以下经济业务（假定均不考虑增值税，材料的购进均不通过“材料采购”账户核算）：
（1）8日，向甲公司购入A材料100件，每件150元，货款尚未支付，材料已入库。应编制的会计分录为：
借：原材料——A材料 15 000
贷：应付账款——甲公司 15 000
（2）12日，向乙公司购入B材料50件，每件100元，货款尚未支付，材料已入库。应编制的会计分录为：
借：原材料——B材料 5 000
贷：应付账款——乙公司 5 000
（3）21日，以银行存款偿还甲公司货款15 000元。应编制的会计分录为：
借：应付账款——甲公司 15 000
贷：银行存款 15 000
（4）30日，结转生产产品领用原材料的成本17 500元，其中A材料50件，每件成本150元；B材料100件，每件成本100元。应编制的会计分录为：
借：生产成本 17 500
贷：原材料——A材料 7 500
——B材料 10 000
将上述期初余额及本月发生额记入有关总分类账及其明细分类账如表5-17至表5-22所示。
由上例可以看出，有关总分类账及其明细分类账实现了“期间相同、方向相同、金额相等”的平行登记要求。平行登记的结果表明：
（1）总分类账期初余额等于所属明细分类账的期初余额之和；
（2）总分类账本期借方发生额等于所属明细分类账的借方发生额之和；
（3）总分类账本期贷方发生额等于所属明细分类账的贷方发生额之和；
（4）总分类账的期末余额等于所属明细分类账的期末余额之和。
根据总分类账和明细分类账的有关数字必然相等的关系，可以采用相互核对的方法来检查账簿登记是否正确、完整。如果有关数字不等，表明账簿登记有差错，必须查明原因，加以更正。
为了便于核对，可以根据某一总分类账所属明细分类账的记录分别编制明细分类账本期发生额及余额表。例如，根据上例的“原材料”和“应付账款”明细分类账的记录，分别编制本期发生额及余额表，见表5-23和表5-24。
以上两表各栏合计金额，分别与“原材料”和“应付账款”总分类账的月初余额，本月借方发生额、贷方发生额和月末余额核对相符。
四、备查账的设置和登记方法
备查账是一种辅助账簿，应根据单位需要设置。备查账与日记账和分类账相比，存在两点不同之处：一是登记依据可能不需要记账凭证，甚至不需要一般意义上的原始凭证；二是账簿的格式和登记方法不同，备查账簿的主要栏目不记录金额，它更注重用文字来表述某项经济业务的发生情况。例如，租入固定资产登记簿，它登记的依据主要就是租赁合同与企业内部使用单位收到设备的证明。这两者在企业一般经济业务的核算中，不能充当正式原始凭证，只能作为原始凭证的附件（如作为支付租金的依据）。登记租入固定资产备查簿，也不需要编制记账凭证。该备查簿记录的内容主要有：出租单位，设备名称、规格、编号，设备原值、净值，租用时间，月份或年度租金数额，租金支付方式，租用期间修理、改造的有关规定及损坏赔偿规定，期满退租方式及退租时间等。
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