社会责任会计信息披露

企业社会责任(Corporate Social Responsibility,CRS)这一概念起源于20世纪初的美国。20世纪初,随着市场经济的迅速发展,企业作为社会的组成部分,其影响力也在日益增强。企业的产生虽然为社会创造了巨大的物质财富,促进了社会的发展,但同时也消耗了大量的社会资源,带来了各种问题,如资源枯竭、环境污染、食品安全、诚信问题等。20世纪90年代中后期,世界悄然兴起了一场“企业社会责任”运动。回顾国内外学者近年来的研究文献,主要从公司治理、股权结构、企业财务绩效、企业竞争力四个方面揭示企业发展与社会责任的关系。

关于公司治理与企业社会责任。国内外的研究理论归纳起来大致可以分为以下三类:一是社会责任的履行与公司治理不矛盾。Berle(1931)指出企业固然是以盈利为宗旨,但是盈利与担负社会责任并非必定发生矛盾,即使产生矛盾,也并非是不可调和的,企业完全有可能同时达到这两个目标。曹素璋(2004)通过对国外文献的总结得出,企业社会责任的履行并非要加重企业负担,而是要企业的经营者改变传统的公司治理思维模式,以一种新的方式来驱动公司取得更长远、更大的效益。二是企业应将履行社会责任作为公司治理的新内容。Deakin和Hughe(1997)认为从社会责任的角度来看,公司治理就是关于处理公司内部治理机制与行使公司社会责任关系(从整个社会)的问题[1]。张兆国(2008)提出,要突破股东至上的公司治理模式,建立起一个能够让公司承担社会责任的公司治理机制。王阳(2009)认为应基于社会责任对公司治理模式进行重塑,并从职工、债权人参与治理等角度对公司治理模式进行论述。三是社会责任的履行与公司治理是相互影响的关系。王长义(2007)规范研究得出,公司治理和社会责任具有历史的渊源性和发展的共生性。公司治理和社会责任都产生于现代大公司的出现,两者统一于利益相关者理论和实践。高汉祥和郑济孝(2010)指出,现代企业的诞生是公司治理与企业社会责任共有的理论源头,以及两者共有的理论内核责任概念,为两者的融合发展提供了坚实的理论基础。

关于股权结构与企业社会责任。Nazh(2007)实证研究得出:如果公司董事持有的股权比例较高,会大大减少公司社会责任披露的信息;如果是政府承担大股东的角色,则公司社会责任信息的披露会相对较多。Burak和Monrante (2007)在对瑞典上市公司进行研究时,发现政府控股的上市公司能够更好地履行社会责任。Rashid和Lodh(2008)指出,由于不同的控股股东对公司利益具有不同的目标和管理策略,所以上市公司中不同的股权结构会带来不同的社会责任表现。Costan Za、Paola和Jaiswal(2008)通过对欧洲上市公司进行抽样分析,发现股权集中度与公司社会责任呈负相关关系,原因在于大股东可能会行使自己的控制管理决策,最大限度地保证股东财富,试图阻止现金流出,削减公司履行社会责任的支出,从而增加自己的短期私利,还有一种情况是大股东只有该公司的临时股权,他可能会从管理上阻止较长的投资,也会使得公司的社会责任表现位于较低的水平。Dezphine和Evans(2009)的研究结果发现,瑞典上市公司的股权结构与它们的公司社会责任有强有力的联系[2]。崔秀梅和刘静(2009)研究得出国有控股企业与非国有控股企业相比,社会责任的履行更为显著。

关于企业财务绩效(企业价值)与企业社会责任。Grlffin和Mahon(1997)统计了1972～1997年的51篇论文的研究结论,其中正相关33篇,负相关20篇,9篇研究没有得出明确的结论,部分文章还同时得出正相关和负相关等结论。Cornell和Shapiro(1988)提出,企业社会责任代表着公司的外部形象,不同的外部形象会导致相应的财务结果,两者之间存在因果关系。随后Rothenberg(2008)认为创新和产业分化水平是影响公司社会绩效与财务业绩正相关的调节(减速或缓和)因素,尤其在创新水平低的公司和分化水平低的产业中,这种正相关关系更强。同时也有持相反观点的学者,Vance、Holman和Singer认为,公司的资源有限,履行社会责任必然要耗费资源,同时也就增加了公司的营运成本,如果其竞争对手不考虑社会责任,那么企业在竞争中就会处于劣势地位。所以,公司社会责任的履行与企业财务绩效呈负相关关系。国内学者对于社会责任与财务绩效关系的研究起步较晚,研究得出的结论也是不一致的,有正的相关关系、负的相关关系和无相关关系。出现这种情况的原因可能是由于评价方法的不一致,而且影响公司财务绩效的因素有很多,很难得出一致的结论。但是认为两者之间存在正相关关系的研究占绝大多数。

关于企业竞争力与企业社会责任。20世纪80年代以前,基于当时西方的社会经济背景,企业生存目标远远大于社会整体的发展,企业股东权益最大化理论也一度优先于利益相关者理论。当时有经济学家认为企业承担社会责任会破坏资本主义自由竞争原则,从而直接降低企业在市场中的竞争力。其中最有影响力的是诺贝尔经济学奖获得者弗里德曼(Milton Friedman,1970)的观点:“企业自愿寻求社会目标会造成经济上的牵制,使企业增加额外开支,使它们面对那些缺乏社会责任的竞争对手难以匹敌……这将打击自由竞争。”还有Richard Posner A、Levitt Theodore和Hayek等人认为,企业履行社会责任会耗费企业有限的资源,使其经营成本增加,造成企业的负担,从而使企业失去竞争力,甚至陷入困境。随着企业社会契约的变化,面对严峻的社会现实,关于企业是否应该承担社会责任的争论在逐渐减少,持反对意见的经济学家有的后来修改了自己的意见,Greening 和Turban(2000)认为,如果企业关于社会责任业绩方面的声誉与现象是有价值的、稀缺的和不容易复制的,那么它将为公司带来竞争优势[3]。卡罗尔(Archie B.Carroll,2000)一直坚定地认为“只要企业能有意识地进行这种投资并持之以恒,那么迟早会获得企业在社会资本上的回报。”迈克尔·波特(Michael E.Poter,2003)直接指出:“企业社会责任并不简单意味着成本、约束或者是慈善活动的需要,而是企业实现创新和提高竞争优势的机会。”Porter(2006)指出,竞争优势是社会责任战略、企业内外部环境之间匹配的结果,如果企业主动将社会责任纳入战略,履行社会责任可以成为机会、创新和竞争优势的来源。国内在理论研究方面,殷格非(2005)首次阐述了“责任竞争力”的内涵,他认为企业应运用自身的专业优势解决社会、环境、员工等问题,使企业在履行社会责任的同时经济效益同步提升,竞争力得到增强。刘藏岩(2005)认为,企业履行社会责任可转化为企业的竞争力,有利于企业跨越国际壁垒,能提升企业的长期盈利能力。张红(2008)认为企业社会责任不是企业的负担,而本身就是企业核心竞争力的一部分。杨贤(2008)认为政府和企业的短视行为可能导致中国经济增长的长期性结构问题,如果不及时纠正,可能带来全球经济停滞。在实证研究方面,杨蓉(2008)建立了社会责任和核心竞争力的指标体系,通过回归分析发现,我国上市公司社会责任成本与核心竞争力在总体上呈较强的正相关关系。张旭(2010)从供应商、股东、债权人、员工和政府5个维度选择财务指标衡量企业社会责任,然后用因子分析法计算企业社会责任总得分。随着经济环境的改变,大多数学者还是认为社会责任的有效履行可以帮助企业树立良好的社会声誉,提升企业的品牌形象,提高顾客的满意度和忠诚度,吸引高素质员工,优化竞争环境,最终获得持续竞争优势。

美国会计学家戴维·F.林诺维斯(David. F. Linorwitzki)于1968年在《会计职业和社会进步》一书中最早提出“企业社会责任会计”这一概念。戴维认为,企业社会责任会计是会计学在社会学、政治学、经济学等其他学科中的应用[4]。美国学者埃斯坦斯(Lovestance,1976)出版专著《企业社会会计》、阿迈德·贝克奥依(Ahmed Belkaoui,1981)著《会计理论》,以“会计的未来”为主题,把社会责任会计作为未来会计发展的趋势之一。杰佛里·S.阿潘(Jieferri. S. Apan)和李·H.瑞德宝(Li. H. Rnidebao,1081)在合著的《国际会计与跨国公司》中全面而深入地研究了企业社会责任会计的主要内容、计量特点和计量技术、报告和披露等更详细的问题[5]。马修斯(Matthews,1984)、阿德巴育(Adebayor,2000)分别定义了社会责任会计。美国注册会计师协会(AICPA)、美国会计学会(AAA)、全国会计师协会(NAA)对企业社会责任会计的计量研究作出了突出的贡献。1984年,英国会计学家特雷佛·干布林(Terefer. Ganbulin)在著作《社会会计学》中认为会计学要和经济学、社会学等学科相结合才能适应社会经济环境的发展。

关于企业社会责任会计的内容。1975年,法国政府在《关于公司法改革的报告》中建议企业每年公布《社会报告》,但《社会报告》要求揭示的社会责任信息从内容上讲侧重于反映企业对雇员的社会责任,具体包括员工工资、员工数量、劳动保护、工作环境、员工健康、员工家庭的生活状况等内容。1974年2月,由美国会计人员协会成立的企业绩效委员会在《管理会计》期刊上发表了一篇专题研究报告,报告中将社会绩效分为四个主要范围:社会关系、人力资源、自然资源、环境贡献。2001年经济优先权委员会(Council on Economic Priorities,CEP)在其发表的全球第一个社会责任国际通用准则中规定了社会责任的九个要素,分别是童工、安全卫生、歧视、工作时间、薪酬、管理等方面。

关于企业社会责任会计的计量问题。1972年,会计学家戴利在其学位论文中系统论述了企业社会责任会计的目标和计量问题。AICPA于1974年在美国查理斯顿举行的社会计量会议极大地推动了社会责任会计计量的研究。之后,AICPA在其研究报告《企业社会业绩》中建立了初步的企业社会责任计量方法体系。20世纪80年代末,乔治斯坦纳(Georgesteiner)教授通过调查企业社会绩效指出企业社会责任会计需要发展和应用适当的计量技术。阿伦·肯尼迪(Alen. K. Kennedy)著的《社会责任计量》对企业社会责任会计计量进行了系统阐述。

关于企业社会责任会计的报告与披露。1980年,英国会计准则委员会(ASSCC)在《公司报告》中建议企业编制包括传统的财务报表、增值表、公司前景报告、就业报告的社会责任报告披露企业的社会责任履行状况。1982年,国际会计与报告准则专家小组(GEISA)发表《联合国跨国公司行为准则草案》,要求跨国公司披露的社会责任信息既包括货币信息,也包括非货币信息。1997年西蒙出版了著作《构建公司受托责任》,以案例形式介绍了社会责任报告并且建立了社会责任报告的五步骤模型。2001年12月12日,长期致力于社会责任和环保研究的经济优先权委员会(Council on Economic Priorities,CEP)发表了全球第一个社会责任国际通用标准,并且该标准可用于第三方认证[6]。

20世纪90年代以来,企业社会责任会计受到许多发达国家政府、会计职业团体、理论界的高度重视。美、日、英、法、德等国政府陆续出台了有关规章制度,要求企业必须严格遵循并切实履行各项社会责任,企业社会责任会计制度应运而生。企业社会责任会计作为一个新的会计学分支,从传统会计的为一个企业的利益服务,扩大到为企业的各利益相关者的社会利益服务,会计的核算范围也不再仅仅局限于企业内部的财务收支和财务成果,而是扩大到核算企业的社会责任成本和各利益相关者的社会效益。

从法国的会计模式来看,企业社会责任会计备受重视。1977年法国政府颁布法令要求雇员750人以上的企业必须编制社会资产负债表,并且要用货币金额披露企业履行社会责任的状况;1982年扩大了企业社会责任披露范围,规定300人以上的企业必须披露社会责任状况。法国社会责任会计强制披露的信息有:对员工的社会责任包括员工构成、劳动报酬、福利待遇、职工健康、劳动环境、员工培训等,对社会环境的社会责任包括节约能源、降低污染、对社区环境的贡献和社会慈善捐助等。由此可见,法国政府对企业社会责任披露内容规定得相当详细,对企业社会责任会计相当重视,使企业社会责任会计服务于对整个国民经济的管理。

英国也比较重视企业社会责任会计。早在1950年,英国会计准则委员会(ASSC)就出版了《公司报告》,鼓励企业在传统财务报表之外编制社会责任报告披露企业社会责任信息。英国政府颁布立法规定应该披露的企业社会责任会计信息有:雇佣员工的民族、身体状况、报酬待遇等基本信息,工作场所劳动保护、安全保障信息,社会捐助信息,能源耗用状况和治理工业废水、废气、废渣状况,公司前景信息,社会效益状况等。特别应该值得一提的是,20世纪70年代,英国政府就把员工工资薪金数据作为强制披露的内容之一。英国政府规定的社会责任披露企业范围较法国要广泛,100人以上的企业就要披露企业社会责任会计信息。

除美国、法国和英国以外,日本、德国、意大利和瑞典等国也非常重视企业社会责任会计的理论研究和在实践中的应用,但是,迄今为止还没有一个国家建成了完善的社会责任会计体系,没有统一的规范和标准,因此各国企业社会责任范畴和会计报表的内容并不相同。

国内研究起步较晚,最早见于葛家澍(1985)对西方会计学的介绍和研究中,后有学者李铜新(1985)、李皎予(1989)、陈文华和尚丽(1988)等借鉴国外社会责任信息披露要求,提出社会责任会计概念以及社会平衡表和社会责任损益表;其后关于社会责任会计的概念有很多,其中,比较有代表性的观点是葛家澍和林志军(2001)提出:“所谓社会责任会计,就是要以货币或非货币形式,把企业在环境保护、就业、雇员培训、反种族歧视、医疗劳保、与社区之间的联系等方面的努力与成就通过一定的会计方法加以衡量和报告反映。”学者姜国华(2011)、王立彦(2011)、张亚梅(2001)、吴联生(2005)、胡承德(2009)等,分别从宏观和微观角度对社会责任会计进行定义,认为社会责任会计的研究内容不能面面俱到,主要包括企业对员工的责任、对生态环境的维护、对社会和本地区的责任、对消费者应履行的责任和其他责任。在社会责任会计要素确认和计量方面分别有学者张隆兴(1995)、祁新娥(1999)、张亚梅(2001)、姚正海(2003)、李洁(2012)等,提出社会收入、社会成本、社会收益、社会资产、社会求偿权和社会资产净额六要素论,历史成本与主观分析相结合、预防成本法、社会公正法、间接评价法、机会成本法、替代品评价法等计量方法。学者吴俊(1994)、田昆儒(1998)、黎精明(2004)、刘长翠和孔晓婷(2006)、刘菁(2012)等,分别针对不同时期、不同行业上市公司的社会责任信息披露情况进行研究。学者冯巧根(1992)、陈玮(1994)、宋献中(1992)等还对社会责任会计的理论基础进行了大量研究,分别提出西方福利经济学派、马歇尔的“外部经济”理论和庇古的“外部效应”理论。国内对社会责任会计要素的研究主要有“四要素论”、“五要素论”、“六要素论”三大观点。胡素华(2008)构建了社会责任会计的概念框架,认为社会责任会计的会计要素主要包括四个方面:社会交易、社会资产、社会负债和社会损益。李素枝、谭翀和刘胜花(2009)认为,社会责任会计要素可借鉴传统会计要素形式进行分类,但又有所区别,提出了社会责任资产、社会责任负债、社会责任收入与社会责任成本四大要素。张亚梅(2001)则提出了社会责任会计核算的五个要素包括社会成本、社会效益、社会产权、社会资产和社会资产净额。陈东升和阳秋林(2008)初步讨论了建立社会责任会计准则的可行性,并提出了社会资产、社会负债、社会成本、社会收益、社会净资产等社会责任会计概念。姚正海和孙自愿(2003)认为,社会成本效益法下会计制度的设计可以确定六个社会经济要素:社会收入、社会成本、社会收益、社会资产、社会求偿权、社会资产净额。王爱国(2009)从传统会计恒等式出发,提出了社会责任会计的六大要素:社会责任资产、社会责任负债、社会责任权益、社会责任收入、社会责任费用及社会责任利润。在核算内容方面,众多学者(吴俊,1994;刘长翠,1997;田昆儒,1998;张亚梅,2001;罗金明,2006;等)首先是从企业利益相关理论出发,探讨企业社会责任所应当包含的具体内容,并在此基础上结合我国实际国情,提出了我国社会责任会计所反映、核算的内容应当包括以下六个方面:企业对员工履行的责任;企业对生态环境维护的责任;企业对社会及本地区的责任;企业对消费者应履行的社会责任;企业应履行的其他社会责任;企业收益方面的责任以及企业对政府履行的义务。此外,宋献中(1997)、刘秀琴(2003)认为,社会责任会计核算的内容包括社会效益和社会成本的组成项目。前者包括质量效益、环境效益、充分就业效益、社会保险及教育效益、外援效益和其他效益;后者则包括社会物耗成本、社会人工成本、土地使用成本、资源耗损成本、资金使用成本、环境污染成本、社会管理费用、工伤及职业病成本和其他社会成本。岳彦芳和袁晋芳(2005)则认为,社会责任成本包括环境成本、资源成本、消费者责任成本、社区公益成本和其他责任成本。

国内外学者的大量研究不仅推动了社会责任会计理论的进步,更推动了企业社会责任实践的运行,研究成果对本研究具有重大的启示和借鉴作用。但是,在以下三个方面需要作进一步的研究:一是关于企业社会责任会计体系的理论研究不足,对企业履行社会责任的范围界定模糊,也尚未明确相应的社会责任会计核算内容,缺乏独立系统的核算体系。二是对社会成本和效益予以确认和计量的方法需要企业去做大量的数据调查与核实,导致企业提供社会责任会计信息的成本偏高,这在一定程度上使得社会责任会计的应用难以推广。三是基于公司治理的企业社会责任会计研究不足,企业社会责任会计在企业的推行缺乏公司治理方面的保障。本研究在国内外学者研究的基础上,将企业履行的社会责任融入公司治理机制的构建中,创新会计方法,用尽可能低的成本确认、计量、核算和报告,披露企业社会责任的履行情况,研究企业履行社会责任促进长期可持续发展的社会责任会计体系。

[1] 宋建波,李爱华.企业社会责任的公司治理因素研究[J]. 财经问题研究,2010(5).

[2] 高汉祥,郑济孝.公司治理与企业社会责任:同源、分流与融合[J].会计研究,2010(6).

[3] 李灿.企业社会责任与竞争力研究综述[J].统计与决策,2009(19).

[4] David S. Gelb,Joyce A. Strawer. Corporate Social Responsibility and Financial Disclosures: An Alternative Explanation for Increased Disclosure[J]. Journal of Business Ethics,2003(3).

[5] Kim Eckart. Seminar Urges Business to do the Right Thing. The News Tribune Tocama,WA,2001 (11).

[6] Heledd Jenkins,Natalia Yakovleva. Corporate Social Responsibility in the Mining Industry: Exploring Trends in Social and Environmental Disclosure[J].Journal of Cleaner Production, 2004(10).