税收规范性文件管理的风险环节

第三节　税收规范性文件管理的风险环节

税收规范性文件管理风险主要有制定中的备案过错风险；在具体执行中，引发的行政复议、行政诉讼、行政赔偿风险。

(一)备案过错风险

备案过错风险是指具有税收规范性文件制定权的税务机关和工作人员，故意或者过失地不履行规范性文件备案义务，或者所制定的规范性文件内容违法，在备案审查中发现而产生的风险。

《纲要》第29条规定，规范性文件应当依法报送备案，做到“有件必备，有备必审、有错必纠”。《办法》第三十四条规定，“对不报送备案或不按时报送备案的税务机关，由上一级税务机关通知制定机关限期报送；逾期仍不报送的，给予通报，并责令限期改正。《意见》第10条规定，严格执行法规规章备案条例和有关规范性文件备案的规定，加强备案审查工作，做到有件必备，有错必纠。第22条“严格行政问责”中强调，严格执行行政监察法、公务员法、行政机关公务员处分条例和关于党政领导干部问责的暂行规定，坚持有错必纠、有责必问。

（二）行政复议风险

行政复议风险是指税务机关及其工作人员，执行违法或明显不当的税收规范性文件而引发税务行政复议的风险。按照《中华人民共和国行政复议法》规定，行政复议程序中，行政复议机关对违法或明显不当的规范性文件通过审查，处理或转送有权机关处理规范性文件；对依据违法规范性文件做出的具体行政行为，予以撤销、变更或者确认违法。

按照《国家税务总局税务行政复议规则》（国家税务总局令第21号）第十五条规定，申请人认为税务机关的具体行政行为所依据的“各级税务机关的规定”不合法，复议时可以一并提出对有关规定的审查申请。第七十三条、第七十四条规定，对规定有权处理的，30日内处理，无权处理7日内转送有权机关处理；第七十五至七十七条规定，对适用依据错误、明显不当的具体行政行为可以撤销、变更或者确认违法。

（三）行政诉讼风险

行政诉讼风险是指税务机关和工作人员，执行违法或明显不当的税收规范性文件而引发税务行政诉讼的风险。

《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉；当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。

《中华人民共和国行政诉讼法》第五十二条规定，人民法院审理行政案件，以法律和行政法规、地方性法规为依据。

第五十三条规定，人民法院审理行政案件，参照国务院部、委根据法律和国务院的行政法规、决定、命令制定、发布的规章以及省、自治区、直辖市和省、自治区的人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民政府根据法律和国务院的行政法规制定、发布的规章。

最高人民法院印发《关于审理行政案件适用法律规范问题的座谈会纪要》（法[2004]96号）规定，县级以上人民政府及其主管部门制定发布的“具体应用解释和规范性文件不是正式法律渊源，对人民法院不具有法律规范意义上的约束力，……人民法院可以在裁判理由中对具体应用解释和其他规范性文件是否合法、有效、合理或适当进行评述。”

按照上述规定，人民法院在审判税务行政案件时，税收规范性文件不是审判的“依据”及“参照”，“对人民法院不具有法律规范意义上的约束力”；法院在案件审理中对具体行政行为所依据的税收规范性文件有权审查、取舍。如果做出具体行政行为所依据的税收规范性文件违法或明显不当，税务机关不仅存在诉讼风险，更必然地存在败诉的风险。

（四）行政赔偿风险

《中华人民共和国行政复议法》《中华人民共和国行政诉讼法》规定，公民、法人或其他组织的合法权益受到具体行政行为侵犯造成损害的，有权请求行政赔偿。

《中华人民共和国国家赔偿法》第四条规定，行政机关及其工作人员在行使行政职权时，违法实施罚款、吊销许可证和执照、责令停产停业、没收财物等行政处罚，违法对财产采取查封、扣押、冻结等行政强制措施等造成财产损害的违法行为，受害人有取得赔偿的权利。

按照上述规定，如果税务机关的具体行政行为所依据的税收规范性文件违法，且造成行政相对人合法权益的损害后果，在复议审查或诉讼审判中，如果行政相对人同时提出行政赔偿申请，行政赔偿风险发生。