附录一 波音公司——环境保护成本的会计处理［1］
一、引 言
波音公司的管理层真感到茫然失措。经过仔细分析在何处生产新的777客机后，公司决定扩建在华盛顿州Everett市的飞机制造厂。这个决定对于工作在Puget Sound地区的数万名波音职工来说是个巨大的安慰，对当地经济意味着是数亿美元的投资。但是，尽管这一决定为该市和该地区带来很大的经济利益，Everett市经评估后仍要求波音公司拿出逾5000万美元以减轻这次扩建对环境和社会的影响。现在，波音面临着一个新的难题:怎样管理并在账务上处理这笔环保支出?会计准则不能提供这方面的指导，因为如此大范围和大数额的环保支出未有先例。这些各种各样的环保开支是被记为资产还是费用?如何在财务报表中列示?对税务的影响是什么?波音的财务、税务和成本会计小组深感困惑，对此无法取得一致意见。
二、波音公司和“777”
1992年，波音公司作为世界上最大的航空和航天厂商之一，它有2个主要的产业分支:商用飞机和国防与航天用飞机。商用飞机集团主要为商务航空公司开发、生产和销售喷气式客机。国防与航天集团则主要为美国政府研究、开发、生产和支持军用飞行器、航天系统和导弹系统。
波音公司1992年的销售额达302亿美元，比1991年增长3%。1992年的总资产为180亿美元，比1991年的146亿美元有所增长。然而，在1992年，波音的股票总市值比1991年下跌了25%，证券市场的情况也许反映了以下事实: 1992年，波音公司净利润为15.5亿美元，比1991年的15.7亿美元有所下降。这是因为，1992年的利润(和项目利润)由于民航业的萧条和来自空中客车公司——一家欧洲的商用飞机集团——加剧的竞争而经受着挑战。
波音777客机可容纳375～400个乘客，其设计填补了波音767-300和747-400的市场空隙。波音公司现存的设施无法生产这种新型的客机，有好几个城市以税收优惠和其他好处吸引波音前去投资，或提供比Everett市更低的准入和建筑成本、总体上更低的经营成本。然而，波音公司最后决定，为了利用已有的为生产其他机型配套的基础设施，对位于Everett市的现存设施进行扩建。另外，大多数的熟练工人也都住在其附近。Everett市以前对波音公司在那里的投资也曾给予过大力支持。公司预计“777”项目也会有类似的待遇。
三、Everett市
长期以来，Everett市的经济与波音的财富紧密相连。20世纪60年代末，公司在Everett市生产747客机的决定预示了这个Puget Sound海岸边、距西雅图以北仅25英里宁静的纺织小镇的增长和繁荣。然而，在经历了70年代和80年代的快速增长后，散乱、拥挤和污染威胁着该地区的自然风景。公众的观点转向控制经济增长带来的后果。
四、《华盛顿州环境政策法案》
一个新项目在得到社区许可动工之前(如波音公司以及它在Everett市的扩建)，必须依法对所涉及社区的环境影响做出评估。20世纪70年代以后，联邦、州和地方法律及规章都要求市政当局确保这样的开发合乎环境法律和规章的规定。
《华盛顿州环境政策法案》是影响波音公司在Paine Field扩建的主要法律。它要求所有拟议中会“显著影响环境质量”的开发项目准备一份环境影响评估报告(EIS)，波音公司拟议中的扩建，是“华盛顿州历史上最大的建筑工程之一”，明显地在《华盛顿州环境政策法案》规定的权限内。环境影响评估报告要求在任何法定许可被签署前，应确保环境影响的披露和考虑《华盛顿州环境政策法案》。
五、《1991年增长管理法案》
1991年，州立法机构决定通过谨慎的立法来管理增长并创造守法的环境。在投票否决了Initiative 547(该提议强调州政府的控制和权威)之后，1991年的法规试图在“自下而上”的计划和及时解决争议方面达到一种平衡。如地方政府不遵守该法案还有强制执行的条款。那时，对州在指导地方政府时发挥的适当作用方面也有过不少讨论。各方妥协的结果是州签发程序性标准。这些标准描述了计划满足既定目标和要求的基本要求。同时，允许州机构对地方发展计划提出质疑。
为了遵守《华盛顿州环境政策法案》，波音公司准备了环境影响报告，指明与这次扩建有关的对环境的显著影响。这份报告被波音公司和市政当局用以协商环保协议。由于波音公司拟议中的扩建完全在Everett市辖范围内，《华盛顿州环境政策法案》要求Everett市评估其扩建的社会和环境成本，并协商一份协议以补偿这些成本。然而，法律没有为成本的计算提供指导，也没有指出补偿机制。在过去，多数社区认为，私人投资和就业将使税收猛增，超过社会和环境成本的增加。华盛顿州1991年的政治氛围弱化了以前的这种观念，强化了Everett市在波音公司做出777客机生产选址决定后与之进行的环保协商的力量。
六、环保要求
协商后的协议要求波音公司提供“厂区周围”和“特定区域”的环保与减轻“厂区周围的交通”和“其他就业带来”的影响。下面讨论这些在环保协议中涉及的特殊问题。
七、厂区周围的环保
Everett市详述了对施工过程的各种限制和强制措施，要求波音公司控制在施工过程中或完工后工地上一切形式的侵蚀，包括清除地表积水、回填临时斜坡和减小斜坡角度;为了减少灰尘，在干燥季节要实施浇水计划;被破坏了的湿地，必须以1∶3的比例赔偿。为了厂区四周的交通，Everett市要求波音公司建立一套复杂的服务体系，在位于建筑物和厂区入口附近的方便之处，为公共和专用服务设立运输中心;优先线、专用线和停靠区要方便巴士交通;波音公司要指派5个运输、道路共享和大货车停靠的现场协调人，以促进交通需求管理计划的实施。
八、特定地区的环保
为了尽量减少工地施工对环境的破坏，Everett市要求波音公司对植被、湿地和紫杉树采取保护措施，所有小溪和湿地周围都需要提供植被缓冲带。整个施工活动中，在敏感地区附近使用重型设备时，要求有湿地生物学家在场。这个地区拥有的成片紫杉树能产生一种抗癌物，为了保护这种资源，波音必须为医学的研究和使用来收集、收割茎皮和针叶，在不能收割时要负责赔换，被收割的材料应提供给从事紫杉研究的医学或教育机构加以利用。
九、缓解厂区周围的交通拥挤状况
环保协议详述了为分流厂区附近日益增加的交通量而采取的许多改善交通的措施，涉及总成本4746万美元。缓解交通的工程包括拓宽道路，在5号州际公路建造新的道路立体枢纽，沿用从波音厂区到5号州际公路的高密度机动车线，改造附近的Mukilteo码头。波音公司同意部分地弥补Everett市所做的这些改进，1991～1994年，每年分别支付2000万美元、1000万美元、1000万美元和306万美元。公司还须购买大约80辆大货车和10辆公交巴士，估计成本为440万美元。这些交通工具属波音公司所有，但由当地公交部门运营。
十、缓解就业带来的其他影响
为了对该地面临的经济问题进行补偿，波音公司同意捐赠25000美元以发起一场运动，支持在Snohomish镇周边地区对不动产进行征税的法案的通过。所得的款项用来支持非波音公司员工低收入者使用住房。为了发展更多低收入者住房，波音公司也同意向地方初始援助公司或者在一项对低收入者住房有利的投资税信贷计划中投资200万美元。波音公司还同意进行游说，以将对住房压力的规定纳入立法机关正在考虑的《增长管理法案》中。此外，公司还同意修建4个球场，供该市长期使用。
十一、环保最低总开支
厂区周围和特定地区的环保开支并没有明确的说明，然而缓解周边地区的交通压力的总开支在1.8825亿～1.8835亿美元之间，其中波音公司的份额为0.4746亿美元。厂区的环保开支还可能使总开支大大增加。
十二、波音的反应
在环保协议谈判过程之中及之后，其他不少地方继续以向波音公司提供财政优惠的手段，劝说其迁走在Everett市的设施。由于重新考虑选址和谈判拖延时间造成的损失太高，波音公司只好就此作罢。协议签订以后，波音公司董事长弗兰克·舒朗茨(Frank Shrontz)对于“在Paine Field的扩建中还要提供5000万美元的环保开支”感到非常愤怒。他告诉西雅图Rotary俱乐部: “Puget Sound并不是世界上最适合做生意的地方。”不久，舒朗茨又说道:“下一个新的飞机，一个容量为800座的庞然大物将在其他地方生产。”几位波音公司的代表对于在开始进行扩建(那时已被批准)后不久，Everett市做出让步，同意在当地修建一座新宾馆一事感到很恼火。
十三、环保工作的会计处理
面对这些环保支出，波音公司需要决定如何做账务处理和披露。公司外部审计员写道:“普遍认可的会计准则没有特别指出这类环保开支，这些开支一直不很重要，因而过去没有进行充分的讨论以引起会计标准设置机构的注意。”所以，波音公司在决定如何处理这些开支时要尤为慎重。基于对公认的会计准则和标准的不同解释，争论的核心围绕究竟是将这笔开支作为资本项目还是作为费用而展开。波音公司的管理会计认为公司应该主要将它们作为费用，环保开支不是资产项目开支中一个正常的、预料之中的部分，他们在有关的资产项目中不增加任何可被计算的价值，另外，将这笔开支作为费用也是波音公司的惯例(见附录4:来自波音公司管理会计小组的白皮书)。独立审计员认为由于这笔环保开支与能否继续整个计划直接相关，它们应该被看做是计划的直接开支，应该被视为资本，这种处理将更密切地反映波音公司在资产项目中的总投资。更多的、复杂的问题就是有关的税务考虑，在波音公司对于税法的解释上，其税务小组认为因为这笔开支在性质上属于资本，又因为希望能够获得比提供给公众更多的经济收益，波音公司必须将这笔环保开支资本化。
十四、简要分析
本案例介绍20世纪90年代初，波音公司在实施波音777项目时遇到的环境保护问题，以及由此而产生的税务、财务会计和企业管理等问题。
20世纪60年代末，波音公司的波音747项目在Everett市的全力配合下，取得了巨大的成功。但随着经济的繁荣，人们对环境保护的意识也越来越强。这次要实施波音777项目，尽管Everett市依然非常支持，但波音公司不得不面临法律《华盛顿州环境政策法案》的要求，在项目实施前就要考虑到土地侵蚀、地表积水、珍贵植物存活、医药原材料基地保护和交通拥挤等一系列环境问题，并率先要做好财务的安排，承诺一笔巨大的环境保护支出。如此巨大的一笔环保开支，给波音公司的税务、财务会计和企业管理都带来了新的问题。问题的核心是这笔巨款是应该费用化还是资本化。不同的会计处理方法会对税务、公司报表、企业管理产生不同的影响。譬如，在波音公司内部有许多责任中心，各责任中心的业绩与责任中心的报酬是密切挂钩的，巨额环境保护支出的分摊方法自然会引起各相关责任中心的高度关注。同样，波音公司的股东也在密切关注这笔巨额环境保护支出的分摊方法，因为不同的会计处理将导致公司好几年会计报表数据的差异。然而，公认会计准则对此没有做出明确的规定。
十五、波音公司与Everett市的环保成本协议介绍
Everett市根据《华盛顿州环境政策法案》对波音公司飞机制造设施的扩建要求其实施环保工作的决定。
(一)发布的决定符合华盛顿州环境政策法
决议书已起草好，并由Everett市发展与规划局局长颁布。Everett市法令1348-87规定该局局长作为责任官员履行该市的《华盛顿州环境政策法案》的实质性权力。该文件根据《华盛顿州修订法案》43.21C.060、《华盛顿州行政法案》197-11-660 和Everett市法令1348-87起草。文件中提到的对环境的不利影响支持了波音公司在1991年4月15日所发布的《环境影响报告草案》;同时，在1991年6月24日发布的《最终影响环境报告》中得到更新、充实和分类。在责任官员的判断中，根据《华盛顿州行政法案》197-11-660(2)，该提案不会因为对环境造成的影响而遭到否决;但是，根据其第5～7部分的规定，这些影响提供了采取环保措施的基础。
《华盛顿州环境政策法案》和Everett市对该法律效力的行使，是对制定和推行用以控制开发项目和运营过程中带来的环境影响的其他政府法规的补充。该市的《华盛顿州环境政策法案》条文1348-87提道:“对于州政府(包括州各机构、市政厅、公共公司和各镇)的各机关在现有权力范围内颁布的法律，本条文中提到的政策、程序和目标作为其补充。”正如在环境影响评估报告中指明的那样，波音公司主要开发计划(MDP)的贯彻实施必须服从于一系列的管制。这些管制在该市做出的采取合理适当的环保措施的决定中已得到确认和评估。文件以后的部分(第二部分——用于环保的措施和规章)对这些现有的规定和管制加以明确。不管文件中的规定如何，波音公司都将有责任遵守其他适用的规定、条文和法令。
本文件包含了Everett市规定的所有条件和环保措施。它依照《华盛顿州环境政策法案》赋予的实质性权力对波音公司的扩建提案具有强制约束力，就像最终环境评估报告第二部分中对该提案的详细规定和描述那样。Everett市要求波音公司实施其提案的所有许可和批准意见，将根据本文件中所含的条件和环保措施进行相关部分的修正。任何个人的许可和批准意见不得在任何有关的内容上改变或修正这些条件和环保措施，除非符合本文件规定。许可签发时所有必要的修正都应得到责任官员的批准。根据《华盛顿州修订法案》43.21C.075、《华盛顿州行政法案》197-11-680和Everett市法令1348-87，本决策性文件中提到的和Everett市对《华盛顿州环境政策法案》效力的行使，服从于根据Everett市法令1348-87中包含的诉讼程序所提请的诉讼:
(1)受害团体可于本决策文件颁布之日起10天内向Everett市法院提起诉讼。
(2)提请责任官员做出决定的诉讼费为100美元，可向Everett市缴纳，连同根据法令1348-87第7部分C节提写的书面诉讼一并送交市政秘书。
(二)联邦、州或地方在缓解确认的环境影响方面的要求
除了州环境政策法案外，州法规，地方执行条例，许多联邦、州和地方法令法规都将影响波音公司在Everett市的扩建开发项目。这样的法令、法规将会限制或者控制扩建计划的许多环境影响，并将减轻这些不利影响［《州环境政策法案指导》197-11-660(i)(e)］。这种对扩建影响的“法律性缓解”按种类归纳如下:
1.空气扩建排放必须遵守适用的联邦、州和地方的规定
这些规章要求在适当情况下使用最好的控制技术或者将排放比例降至最低。
(1)联邦:环境保护署(EPA)要求州和地方的许可必须贯彻实施修订后的《联邦空气清洁法案》第77款第392条的规定。
(2)州: 1991年的空气清洁法案199章;华盛顿州生态局制定的《防止环境严重恶化的许可令(PSD)》，《华盛顿州修订法案》173-403-080。
(3)地方: Puget Sound空气污染控制局(PSAPCA)制定的《建设公告与批准申请》空气污染控制局1号章程，第6款。
2.土地
建设中及建设后斜坡土壤侵蚀现象与填埋造成的不良影响，将根据Everett市关于降低坡度、挖掘、控制和阻碍侵蚀的规定使之部分缓解。见依据1991年3月27日修订的市条令第898-82条而签发的《设计与建设标准及细则》。
3.地表水
在FEIS中描述的东北部扩建地区内必须采取控制措施(包括油水分离和生物滤油器)对地表水进行处理，避免向周围地区泄漏，以满足城市要求。见《Everett市政章程》14章28款。
4.植物、动物和湿地
联邦和州的机构将对扩建计划中影响某些溪流和湿地的因素进行控制。此外，为了填满扩建地区的一些湿地，必须依《Everett市区域划分章程》第37节中的规定提供湿地环保计划。该环保计划必须包括监控和预防措施。
(1)联邦:美国军队工程公司发布的关于改善湿地和溪流状况的《404许可令》，40 CFR 230部分。
(2)州:华盛顿渔业局颁市的有关在溪流和湿地中作业的《水利计划批准案》，《华盛顿州行政法案》220章110款。
(3)地方:Everett市颁布的《湿地维护和环保法规》、《Everett市区域划分章程》第37节。
5.噪声
州和地方噪声法规将规定噪声的程度。
(1)州:生态局颁布的《环境噪声可允许的最高级别》173 章60节《华盛顿州行政法案》;《学校地区的批准规定》，《华盛顿州行政法案》248-64-240。
(2)地方:《Snohomish镇章程》第10章第1款;《Everett市法令》690-80;《Mukiteo市条令》655号。
6.有害物质
联邦、州和地方法律对有害物质及有害废料的储存、使用和处置，规定如下:
(1)联邦法规。
a．1976年的《资源保护和恢复法案》(RCRA) 40 CFR 262-264规定了适用于有害废物产生者及有害物质处理、借存和处置设备的所有者和经营者的经营、维护及安全标准。
b.《有害物质运输法案》C次章40 CFR 171-177对有害物质的运输进行管理。该法案出于运输的目的对有害气体进行了列举和分类;提出了标记或是确认被运输气体的要求;同时提出包装方面的要求。
c．《职业安全及健康法案》(OSHA) 29 CFR 1910规定了工作场合的安全和健康标准。
d．《美国政府清洁基金修正案和再授权法案》标题3之40 CFR 355-372规定了各地区完成以下事项的程序:(i)为最大限度减少紧急情况下可能造成的主要排放物的危害，获得在这些地区使用的有害物质的信息;(ii)获得有关向环境中排放化学物质的信息。
e．《有害物体控制法案》40 CFR 763对其他环境法没有规定的工业用化学原料(石棉)的使用及堆放进行了规定。
f．《清洁水法案》40 CFR 100-143规定了保护水生物的健康标准，还规定了可以接受的对水体取样和测试的方法和材料。
(2)州法规。
a．《华盛顿州修订法案》70章95节的《有害废料管理法案》和《华盛顿州行政法案》173章303节中有相关条文，落实了空气污染控制局的规定，在某些方面比联邦法律更严格。
b．《华盛顿州修订法案》70章105节的《有害物质模型控制法案》和《华盛顿州行政法案》173章340节的条文，规定了州对有害废料地的清理有权进行指导或直接参与。但是，只有溢出或排放有害物体会造成环境污染时，才适用于扩建计划。
c．《华盛顿州修订法案》49章17节的《华盛顿工业安全与健康法案》，贯彻落实了联邦《职业安全及健康法案》，在某些方面比联邦法律更严格。
d．《华盛顿州修订法案》90章48节的《表面积水质量标准》和《华盛顿州行政法案》173章201节，以此规定建立了从本质上与联邦标准相同的水质量标准。
e．《华盛顿州修订法案》70章95节的《减少废料法案》要求每年排放超过2640磅的有害废料的公司以及使用有害物质的公司，做好其减少有害物质及废料的计划。
(3)地方法规。
《Everett市废水预先处理标准和许可条件》1308-86号条款，规定了适用于所有进入Everett市污水清洁系统的水体的废水预先处理标准。
7．运输
对来往于扩建地区的雇员的交通管理，必须符合SSHB 1671号中有关高速公路准入控制的规定和交通需求管理指导。SSHB 1671号提出“主要雇主”在准备的“减少通勤数量计划”中，必须遵守Everett市制定的交通需求管理准则。
8．总结
(1)《Everett市政条令》第19项《Everett市区域划分章程》:
a．26.01和27.01部分包括M-1和M-2地区的使用标准。
b．37部分提出了对环境敏感地区的发展计划的规定。
(2)《Everett市政条令》第16项《Everett市建筑条令》。
(3)修订后的555-78条令根据该市法规，要求开发型不动产的拥有者根据城市标准改善比邻的公共道路。与波音厂区比邻的所有公路都将服从该规定，包括Boulevard的海边公路。如果计划改善某条公路，申请人须依照城市标准或改善契约致力于公路通过地区的建设，拓宽并安装路线、排水沟和人行道。
(三)责任官员之环保工作导言
波音公司在Paine Field的扩建计划代表着华盛顿州历史上最大的建设项目之一。对Everett市及周边地区，甚至是整个州经济的影响都将是巨大的。实际上，在对《华盛顿州环境政策法案》讨论期间，就有许多意见敦促城市接受这个计划。然而，《华盛顿州环境政策法案》和良好的公共政策都要求，在决策制定者考虑允许让这样的大型项目上马时，他们完全应该认识到其对环境的影响。因此，这个计划的最终影响在环境影响评估报告中得到了仔细的分析。
环境影响评估报告中分析的影响和在本文件中要求采取的环保措施，是建立在对未来活动的假设和期望的基础之上的。像波音公司扩建这样异常庞大和复杂的项目会花上好几年，它将检验我们对工程建成后的结果精确预测的能力。这样的计划也检验《华盛顿州环境保护法案》估计最终影响并阐述环保措施的程序的运用。
环境影响评估报告中指出的一些影响有相对的可预测性，适当的环保措施也较容易得到确认，而其他的如交通方面的事项则更具有猜测性特征。例如，我们不能准确预测人们对新的交通需求管理规定会如何反应——一起旅行、乘坐公车还是货车共用;根据人们对交通和上班通勤的偏好模式，来准确预测那些调整人们行为的努力会是什么结果，这不是一项简单的工作。另外，在评估交通面临的严重压力和选择环保措施时，还有很多其他必须被考虑的变量，如未来在该项目邻近地区的开发行为以及联邦、州和地方的资金保障。
不确定性不仅仅局限在交通影响方面，其他方面的影响和必要的环保措施同样很模糊。尽管如此，Everett市在从事环境审查和做出环保决定过程中的责任是评估这些影响，向决策者和公众公布这些影响，同时建议合适的环保措施。
这些变量使得《华盛顿州环境保护法案》的环保程序，充其量只是对未来事件的合理预测和反应。立法机关制定《华盛顿州环境保护法案》是为了保证对环境的管理责任，提供一种公布程序并在对某一提案做出最后决定的时候，保证将环境考虑与经济和技术考虑同等对待，而不是要保证或是责成所有对环境的负面影响都被削弱。然而，决策者和公众可以认为本决策文件中的规定将得到履行。其中订立的环保程序是动态的，为情况发生适当变化时提供了灵活机制。行使《华盛顿州环境保护法案》的实质性效力包括在明确的环境影响、经济现实和技术考虑之间做出权衡。简单地说，经济现实指波音公司是美国西北部经济中唯一的一家大型私营企业。至于技术考虑，正在复查中的计划包含了质量控制至关重要的业务。高科技产品的制造，如航天飞机，不允许出现低劣的质量。如果没有对技术给予适当考虑，公众和飞机都会有潜在的危险。
做出这种困难的权衡，不论是《华盛顿州环境保护法案》的法律约束还是检查公共事务官员对政府权力的行使，都是一种合理性的检验。在这里，“合理”要求对公平和实用进行评估。否定拟议中的扩建带来的经济利益是合理的吗?在分析表明这些影响可以被避免的时候，还让物质环境恶化是合理的吗?责成开展全面的环保运动以改善仅以模糊的预测和复杂的假设关系，以及多年后不复存在的因素为基础的条件是合理的吗?依据联邦、州和地方法规及指令的现行框架是合理的吗?
鉴于Everett市是一个高速发展的地区，它的地貌在不断变化，在相互竞争的政策和考虑之间进行合理的调整就更加困难了。在地区、国家甚至是国际经济的变化中，当地的经济圈被证明是非常脆弱不堪的，东北部独特的环境更具脆弱性和敏感性。
在取得合理的权衡意见方面，公众的关心和公共机构中的专家至关重要。因此Everett市花了很大的工夫来准备全面的环境影响报告。草案获得了人们的广泛关注，评论意见也被看成是决策程序中的重要组成。在意识到扩建计划对Everett市，乃至州和国家的重要性，并了解提案中独特的重要技术时，这些提出的决策和环保措施就反映了一种平衡的方法，该方法旨在保护那些环境中比较脆弱的因素，这些因素可能一旦被破坏之后再也无法修复了。
(四)决策的执行
依照《华盛顿州修订法案》197-11-660，波音公司也许会申请批准扩建其设施。该市颁布的许可令将服从于本文件中提到的环保措施的执行环境，并包含这些措施，而该市的条令和规章也会以别的方式对措施做出要求。某些环保措施包括那些在许可申请被审查时将被更加完善与发展，和(或)需要对出现的影响及其环保措施进行监控的因素和要求。还有一些环保措施需要在我们发现新情况时进行修正。在这“一揽子”措施的框架中，对灵活性的需求是一个关键的决定因素。
为执行这一决定所包含的程序，尊重维护波音公司与计划影响到的其他各方现行关系的需要。为了贯彻灵活的环保战略，需要有一个框架来定期审查环保计划的各部分，并依据本文件中所列条款和条件提出适当建议和替代方案。该管理框架见本文件第7部分E条。责任官员可能会调整这“一揽子”计划，条件是本文件中已提到这种修正方案;或是它被责任官员视为与环保要求的目的相同;或是这种改变是有关地方间协议或合同的事宜，协议和合同依据本文件签署并与其条款一致，同时这种改动得到了协议或合同中其他团体的认可。然而，环保条款中的修改不能要求波音公司方面再承担进一步的财政义务，除非这种修正是提案改变的结果，或是法律以其他方式要求的结果，或是波音公司主动同意。
十六、特殊的环保措施会计处理审计报告
我们致力于适当地应用公认的会计准则，对下文描述的特殊的环保措施进行报告。本函专供波音公司使用，以助其对此项特殊措施的会计原则进行评价。
(一)事项的描述
贵公司向我们提供的有关此项特殊处理的背景与假设如下:
波音公司为实施777计划需在Everett市扩建工厂，Everett市向波音公司索要了一笔环保成本作为许可其在该市扩建的条件。Everett市的行动依据是《华盛顿州立环境政策法案》(SEPA)。
在Everett市下发的决策文件中，要求波音公司以建筑许可费的形式支付环保成本:
(1)增加的雇员和与之相关的人口增长给交通设施造成的影响(要加宽公路，提供公共汽车和货车，鼓励和促进雇员使用公共交通设备)。
(2)对住房和公共服务的影响。文件要求波音公司向一个低收入住房税信贷投资计划投资200万美元。文件同时要求波音公司必须保持其4个厂区内球场的设置、雇员中消防人员和安全人员的现有比例。
(3)对于工厂场地本身的环境影响(土壤侵蚀、树木的移动、景观的设计、野生植物带的保持)。
环保成本中最重要的因素是用于缓解环境影响的成本(决策文件中没有估计成本的数字)、4800万美元用于交通改善的成本和200万美元用于低收入住房的成本。对于后两种成本的评估依据是预期新增的大量雇员对于当地交通和住房的影响。
因此，支付环保成本是获得必备的建筑许可的先决条件。Everett市可以通过拒绝或收回这一必备的许可来迫使波音公司支付这些成本。波音公司已经暂时确定了一些需要财务支持的特殊的方案，但这些方案仍需调整。这些环保成本将在工厂的扩建期间得到支付和使用。
(二)恰当的会计处理
根据我们的研究和向德勤国家研究室(会计研究部门)的咨询结果表明，一般公认会计原则并没有特别涉及环境保护方面的成本。这种成本问题还没有重要到能引起会计准则制定机构的注意。这一问题曾出现在“就出现问题特别工作组”的议事日程中，但后来被删除。与其他会计问题一样，环保成本问题也必须建立在一定的概念基础之上。
有关环保成本的一个基本的会计问题是这项成本应该被费用化还是资本化。如果采用资本化的方式，这种成本应被分配到何种资产当中?又该如何确定恰当的摊销期限?
在决定是否将环保成本作为资产处理时，一个核心问题是应该将这些成本视为独立的，还是与整体计划有关。财务会计准则委员会《财务会计准则(FAS)汇编》第34号《利息资本化》为这一问题提供了指导。该准则指出被资本化的成本是为使资产达到预期使用状况所必须花费的成本。它的目标是:获得一种取得成本的方法，以反映公司在资产方面的全部投资;与获得一项资源有关的成本，这项资源能使企业在未来受益，而不是当前受益。在此准则中，委员会指出，被资本化的是这样一些数量的成本——“如果在取得阶段用于资产的支出没有发生，则该数量的成本理论上可以被避免”，用于资产的投资和因此而导致的成本之间的因果关系使得这种成本类似于该情况下的直接成本。
在第34号财务会计准则的指导下，环保成本可被视为整体扩建计划的一部分。因为从本质上看，作为允许波音公司扩建的条件，这些成本已被Everett市评估为一项许可费。它是波音公司决定在Everett市扩建工厂导致的结果，只有工厂的停建才能避免这些成本的发生。这些成本与扩建计划的进展直接相关，可视为计划的直接成本而成为计划的一部分，不能作为独立的资产。因此，这些成本应被资本化。
资本化的另一种验证方法是在一般公认会计原则的定义和要求下分析一项成本能否被确认为资产。依据上文得出的结果，我们应把扩建方案作为一个整体来展开分析，而不对环保成本单独分析。
财务准则委员会第6号公告《财务报表中的要素》将资产定义为“过去的交易或事件给企业带来的未来可能获得或控制的经济利益”。资本化的另一个要求是成本可由其回报弥补。在本扩建方案中，工厂的扩建可以给企业带来未来经济收益并可为企业所控制。花费的成本可由本来的现金流弥补，而不需设备的最终处置收入就能将其收回。这些成本的支出预期是可以收回的，否则，管理人员就不会从事这一项目。
一种反对环保成本资本化的观点认为，资本化会导致方案账面价值超过市场价值。此观点假设人们在评估方案时不考虑环保成本，这是不切实际的。另外，一般公认会计原则并没有要求只能以低于市价的方法记录固定资产的价值，除非有特殊条件导致资产价值的长期减损。因此，我们并不认为这种观点有价值。
总之，我们认为环保成本(公共汽车/货车、球场、消防人员/安全人员除外——参见下文“其他成本”部分)应被资本化并分配到建筑物、建筑设备、土地改良等固定资产账户中，在其各自的生命周期内摊销。环保成本也可以资本化到设备(个人财产)当中，但这还不具备管理上的可行性。波音公司应在理性和系统的基础上决定恰当的成本分配方法。
其他成本:投资于公共汽车和货车(波音公司所有，Everett市使用)的440万美元可单独资本化并在其有用期内摊销。公共汽车和货车不适于计入建筑物中，因为即使它们不再使用了，与其相关的成本也还计在波音公司的账簿中。
工厂扩建后，现存的4个球场会被毁坏，Everett市的决策文件中要求重建这4个球场。球场重建后，波音公司将其资本化，确认为土地改良。新的球场坐落在波音公司的土地上，未来可使其员工从中受益，可见过去的资本化政策是正确的。
保持消防人员和安全人员的特定比例所花费的成本是不确定的，因此现阶段公司将其费用化的做法是正确的。记录负债的时限: 4310万美元(年利率为7.5%时，含利息在内为4800万美元)的交通改善成本在4年内分批支付(分别在1991年、1992年、1993年、1994年的9月1日分别支付2000万美元、1000万美元、1000万美元、310万美元)。问题是这笔支出应该被看做一项“购买承诺”而在其分批支付时入账，还是应该在决策文件发出时(1991年7月3日)就被全部计入负债。在购买承诺下，企业并不能马上取得资产而必须等到未来的某个时点。而本例中，波音公司能够立即受益——取得了建筑权。同时，由于其有能力且有意图实施整个计划，而且各种环保成本也是固定的，可以确定的。因此，在决策文件日确认全部负债是正确的会计处理方式。
(三)总结性意见
我们认为，贵公司资本化并摊销环保成本(不包括消防/安全人员的成本)的结论遵从了一般公认会计原则。我们对于这一特殊处理的判断是建立在对一般公认会计原则的正确运用基础之上的，使用的仅是上文描述的提供给我们的事实。如果事实或环境有变，我们的结论也可能随之发生变化。
十七、来自波音公司管理会计小组的白皮书
环境保护成本的会计处理白皮书
《华盛顿州立环境保护法案》(SEPA)导致了环境保护成本(见表1、表2)。除SEPA的规则外，还存在大量其他的规则和要求(如:许可规则、区划准则决定、城市政策、《职业安全及健康法案》、国家环境保护局)，这些都是扩建计划获得许可的前提条件，必须得以满足。
表1 Everett市环保要求 非现场影响摘要
表2 Everett市环保要求 现场影响摘要
为遵从这些规则和要求所花费的成本可按照成本的基本性质予以资本化或费用化。与成本会计处理决策有关的是这些单独的成本，而不是导致这些成本的规则(如:将土地上的紫杉树迁往他处的外部要求并不改变与之有关的成本的基本性质，景观改变成本)。
因此，如果环境保护协议要求研究成效，则正常情况下，这方面的成本应费用化;如果环境保护协议要求的是对资产进行改变、对土地进行改良，则这方面的成本应资本化;如果环境保护协议要求向地方当局支付用于减少交通压力的款项，由于这并没有增加波音公司的现有资产价值，则这方面的成本应费用化。
依据以下判断，我们做出将支付给地方当局的环境保护成本费用化而不是资本化的决策:
·支付给地方当局的环境保护款项不是资本资产成本的正常并可预测的组成部分(见表3)。
表3 对地方当局的环境保护支付不构成资本资产成本正常的、可预测的部分
注:节选自Everett市决策文件(1991年7月3日发布)。
对于地方当局的环境保护支付并不能为相关的资本资产增加任何可测的价值。这些成本关注的是地方水平上的空间占用和经营问题(如对交通和住房的影响)。这种环境保护的收益对于波音公司而言是很小的，不足以增加公司资本资产的内在价值。
波音公司资本化措施的一个基本目标是确保记录的资产价值的一致性。波音公司对于地方当局的环境保护支付是其扩建计划获得许可的前提条件，这不能作为资本化的唯一标准。将初步设计、工厂重新整理、特殊再造等其他类型的成本费用化，是其建立的惯例。
费用的处理:①要与前述措施惯例一致(如Renton公园的改良)。②要与取得资本资产时不免会导致的同类成本的处理方式一致(如初步设计)。③要与为环境保护成本所代替的税的处理方式相一致(见表4)。
表4 对地方当局的环境保护支付是一项代控税款的支付
注:节选自Everett市决策文件(1991年7月3日发布)。
税法和用于支持税收可抵性分析的相关案例并不与成本会计处理决策必然相关。房地产开发商将环保成本资本化并随房屋的销售按比例分摊到房屋当中，有关这种决策的税务案例更多地与直接存货成本的决定有关，而与一般目的的资本资产成本的决定关系不大。在任何事件中，税法都不是必须同财务与成本会计的合理原则相一致(特别是涉及收入的提高和社会经济因素时)。
此外，Everett市环保支出的货币规模并不应该成为最主要的考虑因素。随着环保协议所要求行动的落实和对城市支付的支出，环保成本也得到了确认。这时，这些成本的重要性就会在4年间随着现金的支出而下降。
上文提出的决定与波音公司现存的资本化政策以及保证资产价值记录方面一致性的基本目的是一致的。对于财务报表和政府成本会计而言，资本化政策在很多情况下都是适用的。
作为一种新出现的行业范围内的问题，我们要继续与会计人员和产业界共同努力，以评估政策能否应对未来的变化。
十八、波音公司税务小组做内部报告时提及的营业费用
(一)对税法的解释
1.公益性支付
公益性支出是指纳税人不期望从纳税行为中获得任何经济利益，仅将税款贡献给社会公众。
2.非自愿支付
即使支出是非自愿的而且并不直接用于纳税人的生产业务，纳税人也必须将这些成本资本化。
3.环保支付
房地产开发商为取得土地许可而支付的影响费用被资本化，并随房屋销售按比例摊销。
(二)税收目的的资本支出
用于新建筑、长久改良等方面的支出能增加财产的价值，这些支出不能从当期收入中扣除，属于资本性支出。
资本支出包括为取得与建设建筑物、机器设备或其他类似资产而花费的成本，这些资产的使用期长于其纳税期限。
(三)环保成本的税务处理
通过支付环保成本，波音公司能获得超出公益目的的经济收益(以被认可的环境影响评估报告)，因此，这并不是一种公益性支付。
即使在公共设施方面未取得任何有形收益，波音公司的支出在性质上仍属于资本类。
波音公司必须将环保成本资本化，分配到资产(不包括土地)当中，通过摊销将其收回。
(四)对于Everett市环保成本的税务会计处理
相关因素:
·环保成本由政府机构评定，以抵消对于环境的不利影响。
·环保成本的支付是获得必备许可的一项强制性的前提条件。
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