计划预算管理

二、计划预算管理

经营计划是指企业经营过程中制定的短期的业务计划。这里的业务包括企业经营涉及的各个方面，比如对于生产型企业经营计划包括采购计划、生产计划、销售计划、设备维修维护计划等。经营计划的时间期限一般是短期的，从日计划开始，到周计划、月计划、季度计划、全年计划，各个行业、各类企业都会根据自己的特点选择相应的计划期限。

通常，经营计划确定的内容，以开展经营业务必需的数量指标为基础，比如采购计划中主要的计量标准是各种原材料计划采购的数量以及计划单价，生产计划中主要的计量标准是生产量、原材料单耗、水电气耗用、生产人员安排等，并没有直接与企业最终的财务经营业绩挂钩。在管理实践过程中，管理者们发现这种经营计划需要与企业财务数据结合在一起，才能为经营决策提供更直观的依据，所以，以财务数据表现的计划，将原有经营计划内容扩充，形成目前企业管理概念中的“预算”。

（一）预算的概念

预算是准备来控制将来企业营运而进行的一种财务计划，它是将来企业营运的衡量标准。预算包括了对企业未来成本的估计，对有关人力、物力及其他资源运用的有系统的计划。

预算具有下列特点：①预算是一种整体的经营计划。②预算是以财务数字表达对未来的预测。③预算的主体是组织。④预算包括一切财务收入及支出。⑤预算的表达相当有系统，以便于分析比较。⑥预算须经相关机构审议通过。⑦预算是执行的准则。

（二）预算的功能

企业预算是企业追求稳定及成长，在经营管理上所不可缺少的利器。是否编制预算，就好比航海时任意漂流与航程排定的不同：任意漂流，可能无法达到希望的目的；而排定航程，就能朝着预定的目标前进，虽然不能保证达成目标，但确实能使目标容易达成。因此，预算的功能包括：

1.规划功能

预算经过规划、分析，并加以数量化系统的编制，可使企业的目标及政策具体地显现。例如：企业目标是追求利润极大化，还是降低成本？或者是提高品质，全能生产？目标一旦拟定，就可以制定策略及政策，并定期检讨执行成果，促使资源得到有效的运用。企业的目标无限，但资源有限。因此，规划是一种选择过程，在各种替代方案中，选择最有利的加以实施，达到企业最大的满足程度。

2.控制功能

规划与控制是相对应的两方面，如果只有规划而没有控制，则规划易流于形式；如果只有控制而没有规划，则控制将没有依据。因此，规划与控制必须前后相对应，密不可分。控制依据在于目标的制定。因此，预算执行过程中，管理人员应随时注意一切经营活动，是否背离目标？背离的行动是否可以容许？如可采取必要措施以导正行动，继续朝原定目标进行等。

3.沟通功能

经过员工参与预算编制，可使管理者和员工双方相互沟通以达成共识，减少未来执行的障碍。预算编制，可以使管理者了解员工的需求与意见，员工也可体会管理者对他的期望与态度，因此，经过沟通，相互了解，可促使员工努力达成目标。

4.协调功能

企业如果想达到目标，各部门必须同心协力，团结合作，抛开门户之见及本位主义，以企业总体利益为根本。如果各部门各自为政，各持己见，难免会造成计划与目标脱节或各部门步调不一致，此时只有借助预算，加强各部门间的联系工作，并统筹运用企业有限的资源，以发挥最大的经济效益。

5.激励功能

预算目标应合理且具备可达成性，才能有效激励员工的潜力，预算的执行应配合奖惩制度的实施，如加薪、升职、满足员工的自我实现等，促使员工全力以赴，在满足员工个人的抱负时，达成企业目标。

由上述预算之功能，可见企业如果能审慎实施预算制度，并付诸实施，可以取得如下的效益：①企业的一切行动，都依据彻底的分析及研究，妥善规划出应采取的基本政策或解决方案。②促进员工养成成本意识并充分有效地运用资源，以避免浪费或无效率发生。③各部门间能相互协调或支持，促使决策得以符合公司整体计划与目标。④通过整体规划，引导人力、财力、物力等资源得到最有利的运用。⑤洞察商情变动趋势，并引导企业活动与商情信息相配合，以便掌握先机。⑥通过协调与联系，及早了解组织的弱点，采取补救措施。⑦提供客观、系统的评估结果，并定期审核与检验其基本政策与指导原则。⑧提供绩效衡量标准，以及评估各管理阶层的管理判断能力。⑨提供目标意识，让员工有良性竞争的机会。⑩使企业经营更具体化、科学化。

（三）预算方法

在企业管理实践中总结出的预算基本编制方法主要包括弹性预算、零基预算和滚动预算三种。

1.弹性预算

公司既可以用刚性预算（Fixed Budget，又译为固定预算），也可以用弹性预算。刚性预算是这样一种预算，它不论实际达到的活动水平如何而保持不变；而弹性预算则是通过认识到固定、半固定和变动成本之间的差别，随着所达到活动水平的变化而变化。

刚性预算一般不能真正适用于业绩比较，因为你可能是在拿两个完全不同的活动水平进行比较。弹性预算的思想是为了克服这样的问题，以便实际达到的活动水平能与属于同一活动水平的预算相比较。

（1）弹性预算的特性。弹性预算仅以某个“相关范围”为编制基础，而不是以某个单一业务水准为基础。它的性质是“在一定范围内变动的”。弹性预算的编制可配合任何业务水准。换言之，经理人可视该期间所达到的业务水准，再编制弹性预算，以确定在该业务水准下，“应有”的成本为多少。

（2）编制弹性预算的基本步骤。弹性预算的基本观念是：经过成本性态的研究，编出一份以某一业务范围为基础的预算。方法如下：①定一个相关范围（上限和下限），则下期的生产产量将在此范围内变动。②分析在此范围内将发生的各种成本，并决定各种成本的习性（变动成本、固定成本或混合成本）。③按成本形态将成本区分，设立变动成本及混合成本的公式。④选用制造费用变动成本的公式，编制预算，以说明在相关范围内不同业务水准下应有的成本。

（3）预算编制基础的选定。在决定选择的业务基础上，至少应考虑下列三个因素：所选择的业务基础与制造费用间是否有因果关系存在；所选择的业务基础应避免用金额来表示；所选择的业务基础应尽量简单并且易于了解。

（4）弹性预算的优点和不足。虽然弹性预算能够解决制定标准不一致的问题。但也不是公司所有的部门都需要适用弹性预算。

在固定预算中，预算是根据计划编制的，但实际生产数量可能并非如此。但最终评价业绩时并没有根据调整以后的数量对业绩进行衡量。也就是说，没有考虑数量波动的影响，而只是比较了总的预算数与实际数之间的差异（包括了数量波动的影响）。因此，对于数量上的波动，管理人员是需要负责的。在生产部门，如果这种数量的波动能由管理人员来控制的话，固定预算是一种比较好的方法。

在编制调整弹性预算时，考虑了数量的影响，因此，实际数与预算数之间的差异就没有包含数量的波动。因此，如果管理人员对数量是不可控的，那么弹性预算就是一种合适的方法。由此可见，运用弹性预算可以减少管理人员因数量变动而承担的风险。

这两种不同的预算方法差别在于管理人员对数量的控制能力不一样。如果管理人员对数量具有某种程度的控制能力时，他才需对数量变动的影响负责。

对219家美国上市公司进行调查后发现，有48%的公司在对生产成本进行预算时使用的是弹性预算，但只有27%的公司在对销售部门、研究与开发、管理费用进行预算时用弹性预算的方法。这些数据表明了弹性预算在生产部门得到了广泛的应用。在生产部门中，数量指标是已知的，而成本将随着数量的变化而变化。

2.零基预算

预算的另一种方法是零基预算法（Zero-base Budget，亦称ZBB）。零基预算是20世纪70年代由美国得州仪器公司所创建的，目前已被西方国家作为费用预算的编制方法之一。零基预算是以“零”为起点来观察分析一切费用开支项目，重新确定预算金额的预算编制方法。

（1）零基预算与传统预算的差异。编制费用预算的传统方法，是以现有的费用水平为基础，根据计算期内有关业务进行，这被称为增量预算。这种增量预算的编制方法，是基于以下的假设：①企业现有的每项活动都是企业不断发展所必需的。②在未来会计年度内，企业至少必须以现有费用水平继续存在。③现有费用已得到有效的利用。④增加费用预算是值得的。

增量预算关注的不是现有费用是否应继续存在下去，而是应增加多少。可见，这种方法在指导思想上，以承认现实的基本合理性为出发点，从而使原来不合理的费用开支也会继续存在下去，甚至有增无减，造成资金的巨大浪费。

零基预算不以现有的费用水平为基础，而是如同新创办一个机构时一样，一切以“零”为起点，对每项费用开支的大小及必要性进行认真反复分析和权衡，并进行评定分级，据以判定其开支的合理性和优先次序，并根据生产经营的客观需要与一定期间内资金供应的实际可能，在预算中对各个项目进行择优安排，从而提高资金供应的使用效益，节约费用开支。

（2）零基预算编制程序。①划分基层预算单位。②对基层预算单位的业务活动提出计划，说明每项活动计划的目的性以及需要开支的费用。③由基层预算单位对本身的业务活动作具体分析，并提出“一揽子业务方案”。④对每项业务活动计划进行“费用—效益分析”权衡得失，排出优先顺序，并把它们分成等级。根据生产经营的客观需要与一定期间内资金供应的实际可能，判定纳入预算中费用项目可达到几级，并对已确定可纳入预算中的费用项目进行加工、汇总，形成综合性的费用预算。

（3）零基预算的优点和不足。零基预算由于冲破了传统预算方法的框框限制，以“零”为起点来观察分析一切费用开支项目，确定预算金额，因而具有以下优点：①合理、有效地进行资源分配。②有助于企业内部的沟通、协调、激励各基层单位参与预算的积极性和主动性。③目标明确，可区分方案的轻重缓急。④有助于提高管理人员的投入产出意识。⑤特别适用于产出较难辨认的服务性部门，克服资金浪费的缺点。

这种方法在服务或支持领域中尤其有用，例如餐厅、福利、研究与开发。但是，零基预算的不足之处也很明显。比如，业绩差的经理人员会认为零基预算是对他的一种威胁，因此拒绝接受；工作量较大，费用较昂贵；评级和资源分配具有主观性，易于引起部门间的矛盾；易于引起人员注重短期利益而忽视长期利益等。

（4）零基预算在实践中的应用。实践中，零基预算没有得到充分的应用。虽然人们普遍认为零基预算比传统的增量预算要好，但在运用时，它又经常不得不回到增量预算。其原因有：编制零基预算时，其理由仍与上一年相同，因此在此基础上对增量进行调整。零基预算法下，编制预算的工作量和报告量在零基预算法下大得多。因此，企业高层管理人员只会关注其中与上一年不同的地方——这等于又回到了增量预算上了。

但零基预算仍是很有效的。在企业的中高层管理人员经常变动或者项目发生变动的情况下，零基预算是非常有效的。管理工作的替换会消除掌握专门知识的影响。同样，在存在大量战略变动和高度不确定性的条件下，零基预算也是十分有效的。比如，一个钢铁厂想投资于一个食品厂，运用零基预算就很合适。但零基预算的编制成本大于增量预算也是明显的事实。

3.滚动预算

滚动预算（Rolling Budget）又称“永续预算”或“连续预算”，是一种经常稳定保持一定期限（如1年）的预算。其基本特点是：凡预算执行过1个月后，即根据前1个月的经营成果结合执行过程中发生的变化等新信息，对剩余11个月加以修订，并自动后续1个月，重新编制一年的预算，从而使总预算经常保持12个月的预算期。

传统预算为便于将实际执行结果同预算数进行对比分析，通常按会计年度进行编制，并往往于会计年度的最后一个季度就开始着手编制下年度的预算。其不足之处在于：

（1）由于预算期较长，因而编制预算时，难于预测未来预算期一个比较笼统的预算，从而给预算的执行带来种种困难。由于未来的预算期往往会有所变动，而原有预算却未能及时调整，从而使原有预算显得不相适应。

（2）事先预见到的预算期内的某些活动，在预算执行过程中往往会有所变动，而原有预算却未能及时调整，从而使原有预算显得不相适应。

（3）预算执行过程中，由于受预算期的限制使管理人员的决策视野局限于剩余的预算期间的活动，缺乏长远的打算，不利用企业的长期稳定、有序发展。

而滚动预算的优点正在于能克服传统预算的上述缺点，能使企业管理当局对未来一年的经营活动进行持续不断的计划，并在预算中经常保持一个稳定的视野，而不至于等到原有预算执行快结束时，匆促编制新预算，有利于保证企业的经营管理工作能稳定有序地进行。

滚动预算的缺点也源自其优点，即预算的自动延伸工作比较耗时，代价较大。

（四）国外企业预算管理理论与实践的发展

1.国外预算管理发展的五个主要阶段

图2-7　国外预算管理发展阶段示意图

第一阶段：确定财务指标针对过程控制进行结果评价。会计管理权力的取得为现代预算管理的形成奠定了现实基础。

第二阶段：1890～1920年，政府预算在美国实施并取得巨大成效，同时预算理念也被美国一些大公司接受和采纳。另外一个影响来自于企业内部，即标准成本制度及成本会计在企业的应用。

第三阶段：制度化管理的推行和权责分明的层级组织的形成促进了预算内容、功能、组织和程序的初步形成。其特点是：以应对外部市场的不确定性为目标，偏重组织结构和作业任务，忽略了组织中人的影响。另外，预算程序是“自上而下”的命令式。

第四阶段：通用电器、杜邦、通用汽车等大企业普遍使用。预算管理从以实物和资金为主的财务资源扩大为包括人力资源、信息资源在内的整个组织资源；性质从完全的被动变得较为主动；功能从单纯的计划控制发展成计划、控制、协调、激励、评价等全面预算管理功能，处于内控系统的核心位置。

第五阶段：信息时代的到来，将传统预算管理控制理念和信息技术结合，修正传统预算的程序与方法，使预算管理与组织环境更加适应。

2.预算管理在我国的应用与发展

（1）计划经济时期的预算。计划经济时期，基于我国财政预算制度，企业的生产、销售等全部被纳入财政预算，在国家的计划经济体制下运行。虽然使企业的预算管理得到了一定的发展，但这种预算机制完全是与财政预算融为一体的，企业的预算只是附属于国家财政预算而成为国家财政预算的一个组成部分，没有形成自己完整、独立的预算管理体系。

20世纪50年代后，我国的部分企业开始实行定额管理，60年代又推广了班组核算管理，及至80年代又推行了内部银行、责任会计制度以及经济责任制、全面质量管理、市场预测、目标管理等18种企业管理方法，这些管理方法对强化企业管理都起了一定的积极作用。

（2）引进先进的管理制度。随着市场经济的发展，企业的管理模式需要不断地创新与完善。改革开放以来，西方国家的企业现代化管理理论被引入国门，20世纪80年代初期西方的管理会计理论被洋为中用，因此，在我国企业中，预算管理以全面预算或总体预算（Comprehensive Budget）的形式作为管理会计的一个分支在部分企业被采用，这就使预算管理在我国企业中的应用得到了一定的发展，在企业管理中发挥了一些独特的作用。

（3）预算管理实践。在这种背景下，为了在激烈的市场竞争中进一步强化企业管理工作，使企业创造出更好的经济效益，企业预算管理模式的理论与方法因其在西方国家企业中的应用成功被引入我国的企业管理理论与实务，我国的部分企业开始积极探索适合我国国情的企业预算管理模式。很多企业都开始在相关的业务领域采用预算管理的方法。同时，一些诸如以成本为导向的预算管理模式、以销售为导向的预算管理模式、以利润为导向的预算管理模式、以现金流量为导向的预算管理模式也相继出现。

根据2003年我国大中型企业实行预算管理的调查结果，预算管理工具已经得到了比较广泛的应用。

表2-7　我国大中型企业实行预算管理情况调查统计表

（五）传统预算管理模式存在的不足

本节讨论的计划预算管理方法，开始从财务数据的角度关注企业业务计划，预算能够反映财务经营绩效，给企业管理层衡量业绩和管理控制提供了依据，但是传统的预算方式在实践中仍表现出明显的不足，主要体现在：

（1）计划预算体系中各业务计划和财务预算相互割裂，难以沟通和协调。这一点在大中型企业中表现得更加突出。在具有一定规模的企业中，企业的业务部门一般自上而下负责经营性计划，如生产、采购、销售等各业务的计划制定和汇总，企业的投资管理部门则负责对外投资项目计划，财务部门只是负责财务预算的部分。由于不同部门负责的计划或预算都是基于本部门对于未来期间的预测和安排，各类计划相互之间较少联系与横向沟通，造成各业务计划和财务预算之间缺少内在的统一和有机联系，经常造成不同的计划中，相关内容的数据口径不一致或者相互矛盾，很难起到全面预测和控制企业经营行为的作用。图2-8表现的是一个企业集团中不同部门负责的计划和预算相互分隔的典型情况。

图2-8　传统企业计划预算相互分隔情况示意图

（2）企业管理层对预算的认识不到位：认为预算只是财务部门的问题，是财务部控制业务的一个手段。同时，企业的预算管理缺乏有效的组织、制度和流程保证。很多企业也有自己的预算管理制度，但大多是财务部门起草出来基于财务需求的制度，难以用于管理和协调业务计划与财务预算，也难以实现将企业的战略目标有效分解和落实到各部门的预算中去。

（3）由于大型企业预算涉及业务种类多，涉及部门广，所以企业整体预算编制工作量大，这就导致预算编制周期长、数据重复加工处理和协调工作量大、难以进行滚动预测和及时必要的预算调整。在不少企业，预算还是财务部门一年一度的例行工作，“预算不准”成为困扰企业的顽症；很多企业预算仍建立在Excel等电子表格的基础上，缺少必要的流程控制、权限控制和信息集成。没有技术手段的支持，预算的质量、严肃性和权威性受到影响。