控制的原则与方法

第三节　控制的原则与方法

一、控制的理论基础

管理控制的理论基础来源于控制论，由美国的数学家维纳(NorbertWiener)创立。其1948年发表的《控制论》一书，标志着控制论的诞生。它的基本原理是:

(1)一切有生命和无生命的系统都是信息系统，具有信息变换的过程。信息的联系是客观世界存在着的一种普遍联系，任何耦合运行系统之所以能够保持自身的稳定性，正是由于它具有获得、运用、保持和传递信息的方法和功能。

(2)为了控制耦合系统的运行，必须确定系统的控制标准Z。控制标准Z的值是不断变化的某个参数S的函数，即Z= f(S)。例如，为了控制飞机的航行，必须确定航线，飞机在航线上的位置S的值是不断变化的，所以控制标准Z的值也必然是不断变化的。

(3)一切有生命和无生命的系统都是反馈系统，可以通过对系统的调节来纠正系统输出与标准值Z之间的偏差，以补偿输出存在的偏差，达到控制目的。

组织也是一个耦合运行系统。组织生产经营活动的全过程就是由严密的因果关系链联结起来的，无论是整个过程或其中某个阶段、某个环节，为了得到一定的产出，就必须有一定的投入。通过控制投入生产过程的资金、人力、物资及管理和技术信息，就可控制企业生产经营活动的产出。

二、控制的原则

控制的目的是保证企业活动符合计划的要求，以有效地实现预定目标。为此，有效的控制应依据下述原则^[1]。

(一)适时控制

企业经营活动中产生的偏差只有及时采取措施加以纠正，才能避免偏差的扩大，或防止偏差对企业不利影响的扩散。及时纠偏，要求管理人员及时掌握能够反映偏差产生及其严重程度的信息。如果等到偏差已经非常明晰，且对企业造成了不可挽回的影响后，反映偏差的信息才姗姗来迟。那么，即使这种信息是非常系统、绝对客观、完全正确的，也不可能对纠正偏差带来任何指导作用。

纠正偏差的最理想方法应该是在偏差未产生以前，就注意到偏差产生的可能性，从而预先采取必要的防范措施，防止偏差的产生;或者由于某种企业无力抗拒的原因，偏差的出现不可避免，那么这种认识也可指导企业预先采取措施，消除或遏制偏差产生后可能对企业造成的不利影响。

预测偏差的产生，在实践中和理论上是可行的，可以通过建立企业经营状况的预警系统来实现。我们可以为需要控制的对象建立一条警报线。反映经营状况的数据一旦超过这个警戒线，预警系统就会发出警报，提醒人们采取措施防止偏差的产生和扩大。

质量控制图可以被认为是一个简单的预警系统(见图6－3)。

图6－3　质量控制预警系统

图6－3中，纵轴表示反映产品某个质量特征或某项工作质量完善程度的数值，横轴表示取值(即进行控制)的时间，中心线CL表示反映质量特征的标准状况，UCL和LCL分别表示上、下警戒线。反映质量特征的数据如果始终分布在CL周围，则表示质量“在控制中”;而一旦超越UCI或LCL，则表示出现了质量问题。在这以前，质量控制人员就应引起警惕，注意质量变化的趋势，并制定或采取必要的纠正措施。

走进管理

蝴蝶效应

1979年12月，洛伦兹在华盛顿的美国科学促进会的一次讲演中提出:一只蝴蝶在巴西扇动翅膀，有可能会在美国的得克萨斯引起一场龙卷风。他的演讲和结论给人们留下了极其深刻的印象。从此以后，所谓“蝴蝶效应”之说就不胫而走，名声远扬了。

“蝴蝶效应”之所以令人着迷、令人激动、发人深省，不但在于其大胆的想象力和迷人的美学色彩，更在于其深刻的科学内涵和内在的哲学魅力。

经典动力学的传统观点认为:系统的长期行为对初始条件是不敏感的，即初始条件的微小变化对未来状态所造成的差别也是很微小的。可混沌理论向传统观点提出了挑战。混沌理论认为在混沌系统中，初始条件的十分微小的变化经不断放大，对其未来状态会造成极其巨大的差别。我们可以用西方流传的一首民谣对此作形象的说明。这首民谣说:

丢失一个钉子，坏了一只蹄铁;

坏了一只蹄铁，折了一匹战马;

折了一匹战马，伤了一位骑士;

伤了一位骑士，输了一场战斗;

输了一场战斗，亡了一个帝国。

马蹄铁上一个钉子是否会丢失，本是初始条件的十分微小的变化，但其“长期”效应却是一个帝国存与亡的根本差别。这就是军事和政治领域中的所谓“蝴蝶效应”。

有点不可思议，但是确定能够造成这样的恶果。一个明智的领导人一定要防微杜渐，看似一些极微小的事情却有可能造成集体内部的分崩离析，那时岂不是悔之晚矣?

横过深谷的吊桥，常从一根细线拴个小石头开始。

(二)适度控制

适度控制是指控制的范围、程度和频度要恰到好处。防止控制过多或控制不足。

控制常给被控制者带来某种不愉快，但是如果缺乏控制则可能导致组织活动的混乱。有效的控制应该既能满足对组织活动监督和检查的需要，又要防止与组织成员发生强烈的冲突。适度的控制应能同时体现这两个方面的要求:

(1)要认识到，过多的控制会对组织中的人造成伤害，对组织成员行为的过多限制，会扼杀他们的积极性、主动性和创造性，会抑制他们的首创精神，从而影响个人能力的发挥和工作热情的提高，最终会影响企业的效率。

(2)也要认识到，过少的控制，将不能使组织活动有序地进行，就不能保证各部门活动进度和比例的协调，将会造成资源的浪费。过少的控制还可能使组织中的个人无视组织的要求，我行我素，不提供组织所需的贡献，甚至利用在组织中的便利地位谋求个人利益，最终导致组织的涣散和崩溃。

控制程度适当与否，要受到许多因素的影响。判断控制程度或频度是否适当的标准，通常要随活动性质、管理层次以及下属受培训程度等因素而变化。一般来说，科研机构的控制程度应小于生产劳动;企业中对科室人员工作的控制要少于现场的生产作业;对受过严格训练从而能力较强的管理人员的控制要低于那些缺乏必要训练的新任管理者或单纯的执行者。此外，企业环境的变化也会影响人们对控制严厉程度的判断:在市场疲软时期，为了共渡难关，部分职工会同意接受比较严格的行为限制，而在经济繁荣时期则希望工作中有较大的自由度。

(三)关键点控制

就是要处理好全面控制与重点控制的关系。任何组织都不可能对每一个部门、每一个环节的每一个人在每一个时刻的工作情况进行全面的控制。由于存在对控制者的再控制的问题，这种全面控制甚至会造成组织中控制人员远远多于现场作业者的现象。值得庆幸的是:并不是所有成员的每一项工作都具有相同的发生偏差的概率;并不是所有可能发生的偏差都会对组织带来相同程度的影响。企业工资成本超出计划的5%对经营成果的影响要远远高于行政系统的邮资费用超过预算的20%。这表明，全面系统的控制不仅代价极高，是不可能的，而且也是不必要的。

关键点控制要求企业在建立控制系统时，利用ABC分析法和例外原则等工具，找出影响企业经营成果的关键环节和关键因素，即关键控制点，并据此在相关环节上设立预警系统或关键控制点，进行重点控制。关键控制点是指那些对计划的完成影响最大、控制效果最明显的因素。一个管理者如何识别、选择关键控制点，对提高管理效率有很大关系，而这也是一种管理艺术。

(四)经济性控制

即通过控制所获得的价值必须大于它所需要的费用。要使花费一定费用的控制得到足够的控制收益。任何控制都需要一定费用，衡量工作成绩，分析偏差产生的原因，以及为了纠正偏差而采取的措施，都需支付一定的费用;同时，任何控制，由于纠正了组织活动中存在的偏差，都会带来一定的收益。一项控制，只有当它带来的收益超出其所需成本时，才是值得的。控制费用与收益的比较分析，实际上是从经济角度去分析上面考察过的控制程度与控制范围的问题。图6－4说明了控制费用与收益是如何随控制程度而变化的。

图6－4　控制费用与收益变化

图6－4中可以看出，控制费用基本上随着控制程度的提高而增加，控制收益的变化则比较复杂。

在初始阶段，较小范围和较低程度的控制不足以使企业管理者及时发现和纠正偏差，因此控制费用的需要会高于可能产生的收益。随着控制范围的扩大和控制程度的提高，控制的效率会有所改善，能指导管理者采取措施纠正一些重要的偏差，从而使控制收益能逐渐补偿并超过控制费用。图6－4中，控制成本与收益曲线在X₁～X₂点的变化便反映了这种情况，在E点，控制净收益达到最大。在X₂点，控制收益与控制费用曲线再度相交。自此点开始，控制所需的费用重新超过其收益。之所以会出现这种情况，是因为组织活动的主要偏差在X₂点以前已经解决，这以后的控制只能解决一些次要的、影响不大的问题，因此带来的收益甚小;同时，由于过度的控制会抑制组织成员的工作积极性，从而影响效率的提高。

从理论上来说，控制程度在与X₁和X₂相对应的B、C两点之间为适度控制;低于B点，为控制不足;高于C点，为控制过剩。虽然在实践中企业很难确定各种控制的费用与收益之比，但这种分析告诉我们，过多的控制并不总能带来较高的收益。企业应根据活动的规模特点和复杂程度来确定控制的范围和频度，建立有效的控制系统。

(五)客观控制

控制工作应该针对企业的实际状况，采取必要的纠偏措施，或促进企业活动沿着原先的轨道继续前进。因此，有效的控制必须是客观的，符合企业实际的。客观的控制源于对企业经营活动状况及其变化的客观了解和评价。

(1)控制过程中采用的检查、测量的技术与手段必须能正确地反映企业经营在时空上的变化程度与分布状况，准确地判断和评价企业各部门、各环节的工作与计划要求的相符或相背离程度。这种判断和评价还取决于衡量工作成效的标准是否客观和恰当。

(2)企业还必须定期地检查过去规定的标准和计量规范，使之符合现时的要求。没有客观的标准和准确的检测手段，人们对企业实际工作就不易有一个正确的认识，从而难以制定出正确的措施，进行客观的控制。

(六)弹性控制

企业在生产经营过程中经常可能遇到某种突发的、无力抗拒的变化，这些变化使企业计划与现实条件严重背离。有效的控制系统应在这样的情况下仍能发挥作用，维持企业的运营，也就是说，应该具有灵活性或弹性。

弹性控制通常与控制的标准有关。预算控制通常规定了企业各部的主管人员在既定规模下能够用来购买原材料或生产设备的额度。这个额度如果规定得绝对化，那么一旦实际产量或销售量与预测数发生差异，预算控制就可能失去意义:经营规模扩大，会使经营单位感到经费不足;而销售量低于预测水平，则可能使经费过于富绰，甚至造成浪费。有效的预算控制应能反映经营规模的变化，考虑到未来企业经营的水平，从而为经营规模的参数值规定不同的经营额度，使预算在一定范围内是可以变化的。

一般地说，弹性控制要求企业制订弹性的计划和弹性的衡量标准。

三、控制的方法

从控制的概念来理解，管理者对被管理的对象所施加的有目的的影响和作用就是控制，所以管理活动都可看成是控制活动。所以说控制的方法是多样的。下面仅讨论几类常用的有效控制的方法:预算控制、生产控制、财务控制、综合控制。

(一)预算控制

1.预算的概念

预算对有效地组织短期计划和控制是重要的工具。每一个组织都要开展预算工作，企业未来的几乎所有活动都可以利用预算进行控制。

所谓预算就是用财务数字的形式来描述企业未来的活动计划，它预估了企业在未来时期的经营收入和现金流量，同时也为各部门或各项活动规定了在资金、劳动、材料、能源等方面支出的额度。预算控制就是根据预算规定的收入与支出标准来检查和监督各个部门的生产经营活动，以保证各种活动或各个部门在完成既定目标、实现利润的过程中对经营资源的利用，从而使费用支出受到严格有效的约束。

2.预算控制的内容

(1)经营预算。是指企业日常发生的各项基本活动的预算。它主要包括销售预算、生产预算、直接材料采购预算、直接人工预算、制造费用预算、单位生产成本预算、销售及管理费用预算等。

其中最基本和最关键的是销售预算，它是销售预测正式的、详细的说明。由于销售预测是计划的基础，加之企业主要是靠销售产品和劳务所提供的收入来维持经营费用的支出和获利的，因而销售预算也就成为预算控制的基础。

生产预算是根据销售预算中的预计销售量，根据企业的现实生产条件和要实现的利润目标，对生产过程中所消耗的各种生产要素，以及产品等进行的预算，又可分为直接材料消耗预算、人工费用预算、制造费用预算。它是按产品品种、数量分别编制的。在生产预算编好后，还应根据分季度的预计销售量，对过剩生产能力的平衡，排出分季度的生产进度日程表，或称为生产计划大纲。在生产预算和生产进度日程表的基础上，可以编制直接材料采购预算、直接人工预算和制造费用预算。这三项预算构成对企业生产成本的统计。

而销售及管理费用预算，指的是根据企业的销售额和利润目标，配合生产预算，对企业销售过程和企业管理活动中费用支出所作的预算。包括制造业务范围以外预计发生的各种费用明细项目，例如，销售费用、广告费、运输费等。按会计的国际惯例，企业销售费用和管理费用不能摊入产品成本，而要直接计入当期损益，能否控制销售费用和管理费用支出，对实现预算目标有相当大的影响。

对于实行标准成本控制的企业，还需要编制单位生产成本预算。成本预算主要是指以企业生产预算为基础，对各种产品的成本进行的预算，其目的是要控制每一种产品的成本。

(2)财务预算。是指企业在计划期内反映有关预计现金收支、经营成果和财务状况的预算。它主要包括现金预算、预计收益表和预计资产负债表。必须指出的是，前述的各种经营预算和投资预算中的资料，都可以折算成金额反映在财务预算内。这样，财务预算就成为各种经营业务和投资的整体计划，故也称“总预算”。

①现金预算。现金预算指对企业在日常经营活动中所需要的现金做出的预算安排。主要反映计划期间预计的现金收支的详细情况。因为现金支付比较难控制，一旦失控，就会影响预算目标，故要单独预算。在完成了初步的现金预算后，就可以知道企业在预计的计划期间需要多少资金，财务主管人员就可以预先安排和筹措，以满足资金的需求。为了有计划地安排和筹措资金，现金预算编制期越短越好，西方有不少企业以周为单位，逐周编制预算，甚至还有按天编制的。我国最常见的是按季和按月进行编制。

②预计收益表。是用来综合反映企业在计划期间生产经营的财务状况，并作为预计企业经营活动最终成果的重要依据，是企业财务预算中最重要的预算表之一。

③预计资产负债表。主要用来反映企业在计划期末那一天预计的财务状况。它的编制需以计划期间开始日的资产负债表为基础，然后根据计划期间各项预算的有关材料进行必要的调整。

(3)投资预算。指企业根据市场需求和企业生产能力，对企业的固定资产的购置、扩建、改造、更新等，在可行性研究的基础上编制的预算。是在固定资产投资支出方面的预算。按会计的国际惯例，资本支出与生产支出应当分开，投资预算必须单独列出。它具体反映在何时进行投资、投资多少、资金在何处取得、何时可获得收益、每年的现金净流量为多少、需要多少时间回收全部投资等。由于投资的资金来源往往是任何企业的限定因素之一，而对厂房和设备等固定资产的投资又往往需要很长时间才能收回，因此，投资预算应当力求和企业的战略以及长期计划紧密联系在一起。

上述各种预算共同构成企业的预算体系，它们之间的关系可用图6－5加以概括说明:

图6－5　企业的预算体系

3.预算的局限性

由于预算的实质是用统一的货币单位为企业各部门的各项活动编制计划，因此它使得企业在不同时期的活动效果和不同部门的经营绩效具有可比性，为协调企业活动提供了依据，更重要的是，预算的编制与执行始终是与控制过程联系在一起的，也使之更加客观可靠;在此基础上，很容易测量出实际活动对预期效果的偏离程度，从而为采取纠正措施奠定了基础。所以预算使管理控制目标明确，让人们清楚地了解所拥有的资源和开支范围，使工作更加有效，但过分依赖预算，也会在一定程度上带来危害。

在预算的编制和执行中，也存在一些局限性，主要表现在以下几个方面:

(1)预算控制的范围有限。只能帮助企业控制那些可以计量的，特别是可以用货币单位计量的业务活动。

(2)预算缺乏灵活性。外部环境的变化会改变企业获取资源的支出或销售产品实现的收入，从而使预算变得不合时宜。如果在这种情况下还受预算的约束，可能造成重大的损失。

(3)预算导致效能低下。费用预算总是具有按先例递增的习惯，因为预算往往是在根据基期的预算数据加以调整的，这样不合理的惯例或以前合理现在已不合理的惯例给一些人带来利益;同时，基层预算提供者总是把数据抬高一点，以便让高层领导在审批中削减，这样，又增加了预算的不合理性。如果在预算编制的过程中，没有仔细地复查相应的标准和程序，预算可能成为低效的管理部门的“保护伞”，而预算的反复审核又将加大预算编制的工作量。

(4)让预算目标代替组织目标。有些管理者过分热衷于使所辖部门的各项工作符合预算的要求，甚至忘记了自己的首要职责是保证组织目标的实现，如有时一些部门会因为没有预算而拒绝做某些为达到目标采取的特殊手段;同时，预算也会加剧各部门协调的难度。

(二)生产控制

企业在生产过程中的控制主要包括对供应商的控制、库存控制和质量控制。

1.对供应商的控制

传统的做法在10余家，甚至数十家供应商中进行选择，鼓励他们互相竞争，从中选取能够提供低价格高质量产品的供应商。目前比较流行的做法是在全球范围内选择供应商，改变与供应商之间的竞争关系。还有一种控制供应商的方法是持有供应商一部分或全部股份，或由本企业系统内部的某个子企业供货。

2.库存控制

对库存的控制主要是为了减少库存，降低各种占用，提高经济效益。管理人员使用经济订购批量模型(Economic Order Quantity，EQQ)计算最优订购批量，使所有费用达到最小(如图6－6所示)。假定企业在一定期间内总需求量为D，每次订购所需的费用为O，库存物品单价为P，保管成本与全部库存物品价值之比为C，则最优订购批量为:

图6－6　经济订购批量模型

一般说来，企业除了最优订购批量外，为了预防万一会保留一个额外的储存量，这个储存量被称为安全库存。日本企业发明了一种被称为准时制库存系统(Just—in—time Inventory systems，JIT，又称适时管理)，其目标是实现零库存。JIT的基本思路是企业不储备原材料库存，一旦需要时，立即向供应商提出，由供应商保质保量按时送到，生产继续进行下去。JIT的具体做法如下:企业收到供应商送来的装有原材料的集装箱，其中的原材料准备用于生产装配，同时把箱中的“看板”(Kanban，日语中卡片或标牌的含义)交回给供应商;供应商接到“看板”后立即进行生产，并将新生产出来的原材料再送来。如果双方衔接得好的话，这时，上次的原材料刚好用完。

3.质量控制

狭义的质量指产品的质量;而广义质量除了涵盖产品质量外，还包括工作质量。产品质量主要指产品的使用价值，即满足消费者需要的功能和性质。这些功能和性质可以具体化为下列五个方面:性能、寿命、安全性、可靠性和经济性。工作质量主要指在生产过程中，围绕保障产品质量而进行的质量管理工作的水平。迄今为止，质量管理和控制已经经历了三个阶段，即质量检验阶段、统计质量管理阶段和全面质量管理(Total Quality Management，TQC)阶段。

(三)财务控制

财务控制的主要手段有比率分析和审计控制。

1.比率分析^[2]

单个地去考虑反映经营结果的某个数据，往往不能说明任何问题:企业本年度盈利100万元，某部门本期生产了5000个单位产品，或本期人工支出费用为85万元，这些数据本身没有任何意义。只有根据它们之间的内在关系，相互对照分析才能说明某个问题。比率分析就是将企业资产负债表和收益表上的相关项目进行对比，形成一个比率，从中分析和评价企业的经营成果和财务状况。

利用财务报表提供的数据，我们可以列出许多比率，常用的有两种类型:财务比率和经营比率。

(1)财务比率。财务比率及其分析可以帮助我们了解企业的偿债能力和盈利能力等财务状况。

1)流动比率。流动比率是企业的流动资产与流动负债之比。它反映了企业偿还需要付现的流动债务的能力。一般来说，企业资产的流动性越大，偿债能力就越强;反之，偿债能力则弱，这样会影响企业的信誉和短期偿债能力。因此，企业资产应具有足够的流动性。资产若以现金形式表现，其流动性最强。但要防止为追求过高的流动性而导致财务资源的闲置，以避免使企业失去本应得到的收益。

2)负债比率。负债比率是企业总负债与总资产之比。它反映了企业所有者提供的资金与外部债权人提供的资金的比率关系。只要企业全部资金的利润率高于借入资金的利息，且外部资金不在根本上威胁企业所有权的行使，企业就可以充分地向债权人借入资金以获取额外的利润。一般来说，在经济迅速发展时期，债务比率可以很高。20世纪60年代到70年代初，日本许多企业的外借资金占全部营运资金的80%左右。确定合理的债务比率是企业成功地举债经营的关键。

3)盈利比率。盈利比率是企业利润与销售额或全部资金等相关因素的比例关系，它们反映了企业在一定时期从事某种经营活动的盈利程度及其变化情况。常用的比率有:

①销售利润率。销售利润率是销售净利润与销售总额之间的比例关系，它反映企业从一定时期的产品销售中是否获得了足够的利润。将企业不同产品、不同经营单位在不同时期的销售利润率进行比较分析，能为经营控制提供更多的信息。

②资金利润率。资金利润率是指企业在某个经营时期的净利润与该期占用的全部资金之比，它是衡量企业资金利用效果的一个重要指标，反映了企业是否从全部投入资金的利用中实现了足够的净利润。

同销售利润率一样，资金利润率也要同其他经营单位和其他年度的情况进行比较。一般来说，要为企业的资金利润率规定一个最低的标准。同样一笔资金，投入到企业营运后的净利润收入，至少不应低于其他投资形式(比如购买短期或长期债券)的收入。

(2)经营比率。经营比率，也称活力比率，是与资源利用有关的几种比例关系。它反映了企业经营效率的高低和各种资源是否得到了充分利用。

1)库存周转率。库存周转率是销售总额与库存平均价值的比例关系，它反映了与销售收入相比库存数量是否合理，表明了投入库存的流动资金的使用情况。

2)固定资产周转率。固定资产周转率是销售总额与固定资产之比，它反映了单位固定资产能够提供的销售收入，表明了企业固定资产的利用程度。

3)销售收入与销售费用的比率。这个比率表明单位销售费用能够实现的销售收入，在一定程度上反映了企业营销活动的效率。由于销售费用包括了人员推销、广告宣传、销售管理费用等组成部分，因此还可进行更加具体的分析。

反映经营状况的这些比率也通常需要进行横向的(不同企业之间)或纵向的(不同时期之间)比较，才更有意义。

2.审计控制

审计是对反映企业资金运动过程及其结果的会计记录及财务报表进行审核、鉴定，以判断其真实性和可靠性，从而为控制和决策提供依据。经营审计从广义上讲是指企业内部的审计人员对企业的会计、财务及其他经营活动所做的定期和独立的评价。虽然经营审计往往只限于对会计账目的审核，但其最重要的方面却是对经营活动做出全面的评价，也就是根据计划规定的结果来衡量实际的工作结果。因此，经营审计人员除了保证让会计账目正确地反映实际工作以外，也要评价政策、程序、职权的运用、管理的质量、管理方法的效果、特殊问题以及经营的其他各个方面。然而在实际工作中，企业内部审计的范围却常常难以扩大。其原因主要是存在以下限定因素:企业承担广泛的审计所需用的能力;获得能够从事这种范围广泛的审计工作人员的困难程度;对于个别人不喜欢接受审核的实际考虑等。根据审查主体和内容的不同，可将审计划分为三种主要类型:①由外部审计机构的审计人员进行的外部审计;②由内部专职人员对企业财务控制系统进行全面评估的内部审计;③由外部或内部的审计人员对管理政策及其绩效进行评估的管理审计。

(1)外部审计。外部审计是由外部机构(如会计师事务所)选派的审计人员对企业财务报表及其反映的财务状况进行独立的评估。为了检查财务报表及其反映的资产与负债的账面情况与企业真实情况是否相符，外部审计人员需要抽查企业的基本财务记录，以验证其真实性和准确性，并分析这些记录是否符合公认的会计准则和记账程序。

外部审计实际上是对企业内部虚假、欺骗行为的一个重要而系统的检查，因此起着鼓励诚实的作用。由于知道外部审计不可避免地要进行，企业就会努力避免做那些在审计时可能会被发现的不光彩的事。

外部审计的优点是审计人员与管理当局不存在行政上的依附关系，不需看企业经理的眼色行事，只需对国家、社会和法律负责，因而可以保证审计的独立性和公正性。但是，由于外来的审计人员不了解内部的组织结构、生产流程的经营特点，在对具体业务的审计过程中可能产生困难。此外，处于被审计地位的内部组织成员可能产生抵触情绪，不愿积极配合，这也可能增加审计工作的难度。

(2)内部审计。内部审计提供了检查现有控制程序和方法能否有效地保证达成既定目标和执行既定政策的手段。例如，制造质量完善、性能全面的产品是企业孜孜以求的目标，这不仅要求利用先进的生产工艺、工人提供高质量的工作，而且对构成产品的基础——原材料提出了相应的质量要求。这样，内部审计人员在检查物资采购时，就不仅限于分析采购部门的账目是否齐全、准确，而且试图测定材料质量是否达到要求。

根据对现有控制系统有效性的检查，内部审计人员可以提供有关改进公司政策、工作程序和方法的对策建议，以促使公司政策符合实际，工作程序更加合理，作业方法被正确掌握，从而更有效地实现组织目标。内部审计人员职责的主要内容如下:

①评定财务和经营控制，并在合理代价的基础上促进有效控制。

②核查某些经营活动是否符合公司的政策和程序。

③保护固定资产，防止或检查一切欺骗和偷窃行为。

④评价在组织范围内产生的管理数据的准确程度、可靠程度和完整程度。

⑤评价管理工作的质量，包括在利用资源时的管理工作的经济性和工作效率，以及达到目标后的效果。

⑥提出改进经营工作的建议。

内部审计有助于推行分权化管理。从表面上来看，内部审计作为一种从财务角度评价各部门工作是否符合既定规则和程序的方法，加强了对下属的控制。似乎更倾向于集权化管理。但实际上，企业的控制系统越完善，控制手段越合理，越有利于分权化管理。因为主管们知道，许多重要的权力授予下属后，自己可以很方便地利用有效的控制系统和手段来检查下属对权力的运用状况，从而可能及时发现下属工作中的问题，并采取相应措施。内部审计不仅评估了企业财务记录是否健全、正确，而且为检查和改进现有控制系统的效能提供了一种重要的手段，因此有利于促进分权化管理的发展。

内部审计涉及组织的内部控制制度^[3]。所谓内部控制制度，系指各信息生成单位是为了维护资产的安全与完整，确保信息的准确性和可靠性，以及对经济活动进行综合的计划、调整和评定而制定的制度、组织方法和手段的统称，其控制范围涉及信息生成单位的方方面面。只要有信息生成单位，就需要有相应的内部控制制度。最近美国的David.M.Willis和Susan.S.Lightle两位博士生在《内部控制管理报告》中进行了实证研究，他们对GE等78家公司进行调查，对内部控制的基本目标的统计结果是:认为内部控制的基本目标是确保信息完整性的占87%，可见内控制度的基本目标是确保信息质量的提高，而确保信息的完整性是第一位的。

不同的信息生成单位，其内部控制存在着很大的差异。但几乎所有处于良好运行状态的单位，健全的内部控制都具有某些不可或缺的特征——或称之为内控制度的要素结构:内控环境、会统系统和控制程序。内控环境主要指企业或单位内部的各有关因素，此外，内控机制也受到外部环境的影响，例如法律要求等。内控环境是影响信息质量的内外生变量，直接影响信息的准确度。会统系统是指单位用以收集、分类、记录、汇总报告从而反映企业内部各种财产物资和经济活动的一系列方法和程序。会统系统作为一种理论体系和技术方法，其设计的一系列指标体系，是迄今为止单位用以对外提供信息的最佳方法而经久不衰。伴随着该系统科学性的不断提高，信息的准确性也将更加提高。控制程序是指单位以合理的保证达到既定目标的政策与制度。控制程序紊乱、不规则，则信息可能出现重叠、漏计、掺水，影响精确性。内控制度的上述三要素结构，好比构筑信息准确性的三根支架，相互依赖，缺一不可。

内控制度的牵制机能，是将同一业务活动交给两个或两个以上的工作人员办理，以便利用他们之间相互牵制关系来防止错误和弊端的出现。牵制机能是一种自检系统，其实质是依靠合理的组织与安排将舞弊和错误的发生控制在最低限度。

第一种是实物牵制，这是有实物构成的牵制机能，诸如将金库的钥匙交给两个或两个以上的人持有，非同时操作不能打开金库门。

第二种是机械牵制，由固定和机械程序构成的机制。操作一台机械，如不按正确程序操作，机器便不能正常运行。在采用电子计算机进行统计和会计核算的单位，这种牵制显得十分重要。

第三种是体制牵制，即通过组织分工实施的牵制，例如，将同一工作分割几部分交由不同部门或人员来完成。

第四种是簿记牵制，应用簿记或台账原理，如账户之间的内在逻辑关系予以相互制约。

(3)管理审计。外部审计主要核对企业财务记录的可靠性和真实性，内部审计在此基础上对企业政策、工作程序与计划的遵循程度进行测定，并提出必要的改进企业控制系统的对策建议，管理审计的对象和范围则更广，它是一种对企业所有管理工作及其绩效进行全面系统地评价和鉴定的方法。管理审计虽然也可组织内部的有关部门进行，但为了保证某些敏感领域得到客观的评价，企业通常聘请外部的专家来进行。

管理审计的方法是利用公开记录的信息，从反映企业管理绩效及其影响因素的若干方面将企业与同行业其他企业或其他行业的著名企业进行比较，以判断企业经营与管理的健康程度。

管理审计在实践中遭到许多批评，其中比较重要的意见认为，这种审计过多地评价组织过去的努力的结果，而不致力于预测和指导未来的工作，以至于有些企业在获得了极好的管理审计评价后不久就遇到了严重的财政困难。

尽管如此，管理审计不是在一两个容易测量的活动领域进行了比较，而是对整个组织的管理绩效进行了评价，因此可以为指导企业在未来改进管理系统的结构、工作程序和结果提供了有用的参考。

(四)其他控制方法

还有许多传统控制方法如统计资料、盈亏平衡分析、亲自观察、组织文化等都可以用于组织的控制活动中。

1.统计资料

企业各方面经营情况的统计分析以及明确提出的统计数据资料，不论是历史的还是预测的，无疑对控制是极为重要的。不管是用表格形式还是图表形式，只要以主管人员能够理解的方式把数据表达出来，使阅读报表的人能够推测出事情发展的方向。以此就可以对未来的活动进行控制。大多数用图表形式表达的统计资料都应当按时间平均数编制成回归曲线的形式，这样就可以排除由于会计期、季节性因素、财务调整引起的变化的影响，以及其他与时间有关的一定变化的影响。表达图形的一个最简单、最好的方法就是移动平均法。例如，12个月的移动平均数是由相邻12个月的数字加起来除以12求得的。

2.盈亏平衡分析

盈亏平衡分析是一种常用的控制方法。这种方法阐明了销售额和费用的相互关系，并以此来表明在生产数量为多少时收支正好相抵。当销售额低于费用时，组织就会亏损;当销售额高于费用时，组织就会盈利。应该指出，由于盈亏平衡分析与可变预算分析有相似之处，因而人们常常把盈亏平衡分析与可变预算混淆起来。但是可变预算把费用控制作为其目的，而盈亏平衡分析则把利润的预测作为其目的，这就是说，还必须把收入的数据体现在分析中。此外，用以控制的可变预算必须考虑组织机构中的各个单位的情况，而盈亏平衡分析则通过费用来确定某个行为过程的盈利性，并以此来对比各种计划方案。由于盈亏平衡分析强调边际概念，因此它在计划和控制工作中非常有用。由于盈亏平衡点分析导致人们重视追加费用或销售额的巨大变化对于利润的影响，就使主管人员把注意力集中到他们各种决策的边际效果上去。

3.亲自观察

在认真探讨管理控制的各种方法时，人们不应忽视通过个人观察进行控制的重要性。预算、图表、报告、比率、审计人员的建议以及其他手段对控制来说都是重要的。但是，主管人员完全依靠这些方法，像坐在隔音的控制室里看仪表和按键盘那样关起门来，那是很难期望他能做好扎实细致的控制工作的。毕竟，主管人员还有确保“职员”实现目标的任务，虽然科学的方法有助于确保职员们按已订计划进行工作。但是控制还存在着一个评价人们业务活动的问题。使人吃惊的是，一个有经验的主管人员通过亲自观察，有时甚至只是在工厂或办公室里偶然地走一圈，也能获取大量的信息。这种方法有利于主管人员获得来自第一线的信息，而不是被文山会海所淹没。

4.组织文化

对于一些结构化的工作，前面我们所介绍的各种控制方法都是有效且实用的控制模式。例如，我们可以为汽车生产线的某个安装玻璃车窗的工人规定严格、具体的操作程序来控制其作业，并采用“每个车窗的安装时间”等指标来考核其业绩，这些控制手段在今天的汽车生产企业中被广泛使用;这些结构化的工作包括那些在明确的规则和方针的指导下按照严格、具体的操作程序来进行作业的目标明确的工作，一线的生产工人所从事的绝大部分工作都是结构化的工作。

但是在现实生活中的某些场合，尤其是在一些半结构化和非结构化的工作中，这两种控制模式就很难发挥作用了。例如，我们不可能用“完成一个手术的时间”来简单地衡量一名外科医生的业绩，也不可能对每一个手术规定严格、具体的操作程序。

非结构化的工作是指那些缺乏可供遵循的既定规则和方针，行动的结果事前很难预料，甚至工作目标都模糊不清的非常规的工作。在一个组织中，管理人员所在的层次越高，其所从事的非结构化的工作就越多，在其工作所遇到的小概率事件就愈加普遍。

介于结构化和非结构化工作之间的是半结构化工作，所谓半结构化工作是指，虽然有可供遵循的规则和方针，也有既定的工作程序，但是在一些极特殊的情况下需要对某些既定的规则、方针进行取舍，对以往证明是有效的工作程序做出暂时的修改，虽然工作所遵循的是“取舍”后的原则和方针，操作程序也是被“暂时修改”了，但是“在原则和方针的指导下，按照操作程序进行目标明确的工作”这一结构化工作的总体模式是没有改变的，只是对“某些特殊情况”的实际判断能力、“取舍原则和方针”的艺术和胆识，以及对既定操作程序的“暂时修改”的思想和方法，是大量从事半结构化工作的中层管理者所必须具备的，也是使“半结构化工作”区别于“结构化工作”的重要特征。

组织文化就是控制非结构化和半结构化工作的有效方法。组织文化并不是通过外部强制而发挥作用的约束控制系统(如直接监督和采用标准操作规则的行政控制)，而是员工在内化了组织文化中的价值观和规范后，在其指引下进行决策和行动的“自觉控制”系统。

组织文化之所以能够成为一种重要的控制模式，主要有两方面的原因:

(1)在不能使用传统控制模式的场合，将明显地体现出组织文化的控制作用;

(2)更为重要的是，当具有强大内聚力的组织文化发挥作用时，员工所考虑的中心问题将是“哪些行为对组织的长期发展是有利的”;那些现在看来能够满足产出和行为控制要求却有可能危害到组织长远利益的行为将被摒弃，尽管这些行为有时可能对实现其个人的短期目标极为有利。

管理控制的方法和手段还有其他的形式，如人事控制，组织结构控制，规章制度控制，经济核算、资金利润率要素控制等，这里不再详述。一个企业的控制方法并不是单一的，在着重强调预算控制、生产控制和审计控制的同时，要注意与其他的控制方法相结合，比如组织文化、统计资料等，只有这样，才能使企业的控制系统完善起来。