经济体制改革以来我国个人所得税制的演变

（一）个人所得税制建立的背景

1978年12月，十一届三中全会的号角吹响了中国的社会变革，经济体制改革开始启动，为个人所得税制的建立提供了契机。“对外开放”成为一项基本国策，国门刚刚打开，部分外企开始进入中国投资，外籍人员逐渐增多，他们的雇员主要包括管理人员和工程师，工资普遍非常高，纳税能力比较强，而在个人所得税的征收方面，我们国家还是一片空白。但实际上，我国国民到国外投资和工作，要向其所工作的国家缴纳税收。根据对等原则，我们对于外企这部分高收入人群，也应该征收个人所得税，否则将损害我国的基本权益；而且对高收入的人群征收个人所得税也是遵循国际惯例。同时，我国在收入分配制度上进行了一定的改革，恢复稿酬制度，允许私人医疗行业开业，取得独立劳务报酬的居民开始增多，同时有些个人在涉外企业工作收入也较高。当全社会的个人收入水平普遍到了相当高的程度，对个人普遍征收所得税成为可能。面对如此形势，也为了适应改革开放的政策，个人所得税的征收开始列入议事日程，提出开征个人所得税的动议还有一点极为重要的原因就是当时认为个人所得税的主要纳税人并非是中国居民，开征个人所得税并不能动摇我国原有的人事体制框架。此后，国家相继制定和颁布了一系列个人所得税的政策。

（二）1980年开征的个人所得税及其特点分析

1980年9月10日，由第五届全国人民代表大会第三次会议通过并公布了《中华人民共和国个人所得税法》，由此，新中国第一部个人所得税税法诞生。同年12月，《个人所得税法实施细则》公布。作为第一部个人所得税法，规定了纳税义务人的条件、税率、宽免项、各项应纳税所得额的计算方法，以及税务稽查、税务诉讼等事宜。1980年税法采用的是分类所得税制，对于工资薪金采用7级超额累进税率。根据当时这部税法，实际纳税人为高收入阶层，尤其是在中国境内取得收入的外籍人员。因为1980年的《统计公报》显示，城镇职工人均年工资收入762元，据估算，当时城市居民人均月收入大概是40元。《个人所得税法》的公布实施，对于在国际经济交往中合理地实施我国的税收管辖权，维护国家税收权益，维护税法尊严，按照平等互利原则处理国家间的税收权益和鼓励外籍人员来华从事业务等，都有着积极的意义。

1980年开征的个人所得税有如下几个特点：第一，实行分类征收。应纳个人所得税的各项分别为：工资、薪金所得；劳务报酬所得；特许权使用费所得；利息、股息、红利所得；财产租赁所得；经中华人民共和国财政部确定征税的其他所得。第二，实行累进税率和比例税率并用。工资、薪金所得，适用超额累进税率，税率为5%—45%。劳务报酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得和其他所得，适用比例税率，税率为20%。第三，费用减除额比较宽。根据税法规定，工资、薪金所得，按每月收入减除费用800元，就超过800元的部分纳税。第四，采用源泉扣缴和自行申报两种征收方法。税法规定，个人所得税以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位为扣缴义务人；没有扣缴义务人的，由纳税义务人自行申报纳税。第五，计算相对简便。由于税法对于征收项目分类科目清晰，采用相应的税率即可计算得出应纳税额。

（三）1986年开征的城乡个体工商业户所得税

1978年12月，党的十一届三中全会胜利召开，随之而来的改革开放浪潮推动我国个体经济飞速发展，对于繁荣市场，扩大就业，满足人民的多层次需求发挥起了积极而重要的作用。开始对个体经济也按集体企业适用的原8级超额累进税率征税。但是，在执行过程中暴露出了一些问题：一是制度不统一，地区间税负不公平；二是征管方面漏洞多。这在宏观上不利于对个体工商业户进行收入分配角度的调节。为了更好地调节个体工商户的收入水平，保护其合法利益，国务院1986年1月颁布实施的《中华人民共和国城乡个体工商户所得税暂行条例》，规定了该税的纳税义务人是从事工业、商业、服务业、建筑安装业、交通运输业以及其他行业，经工商行政管理部门批准开业的城乡个体工商业户。计税依据纳税人的应纳税所得额，规定应纳税所得额为纳税人每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用、工资、损失以及国家允许在所得税前列支的税金后的余额。在税率方面上依照《十级超额累进所得税税率表》计算征收，体现了公平税负、鼓励竞争、加强管理的原则。

（四）1987年开征的个人收入调节税

党的十一届三中全会以后，我国个人收入情况发生了很大变化：一是收入水平普遍提高，二是收入来源渠道增加。由过去只是以工资为主要收入来源转变为除工资外，还有各种奖金、劳务报酬、技术转让收入、承包收入以及股息红利收入等。个人收入差距急剧扩大，城镇居民家庭人均可支配收入为739．1元，农村居民家庭人均纯收入为397．6元^[6]，同时，部分个体收入水平急剧提高，在这种情况下如果不单独予以征收，对于我国纳税人意识的培养也是不利的。为调节中国公民的收入水平，缓解社会分配不公，决定开始对我国一般公民征收个人收入调节税。

1986年9月25日，国务院发布《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》，规定对本国公民的个人收入统一征收个人收入调节税。暂行条例规定，征税对象为：工资、薪金收入；承包、转包收入；劳务报酬收入；财产租赁收入；专利权的转让、专利实施许可和非专利技术提供、转让取得的收入；投稿、翻译取得的收入；利息、股息、红利收入；经财政部确定征税的其他收入。根据收入来源，税率分别采用超倍累进税率和比例税率。将个人收入按全国不同类别的工资地区（工资类别地区按国家统一规定）划分为4个档次，每个档次都确定一个计税基数，以这个基数为一倍，未超过基数三倍的部分不征税，从超过基数三倍的部分起，按不同超倍数采用不同累进税率计。

此次的个人收入调节税于1994年废止。个人收入调节税与个人所得税相比，发生了一些变化。在征税范围上，增加了“承包、转包收入”，“专利权的转让、专利实施许可和非专利技术的提供、转让取得的收入”，“投稿、翻译取得的收入”三项。在税率和计税方法上，工资、薪金收入，承包、转包收入，劳务报酬收入，财产租赁收入合并为综合收入，按照地区计税基数核算，按月计征。纳税人月综合收入额超过地区计税基数的，就其超基数的三倍以上的部分，按照超倍累进税率征收个人收入调节税。而其余项如投稿、翻译，专利权的转让、专利实施许可和非专利技术的提供、转让取得的收入，每次收入不满4　000元的，减除费用800元；4　000元以上的，减除20%的费用，然后就其余额按比例税率20%征税。利息、股息、红利收入，就每次收入额按比例税率20%征税。超倍累进税率的计算公式：

个人收入调节税应纳税额＝综合收入额×适用税率－速算扣除数

个人收入调节税的规定非常复杂，计算非常繁琐，其意义在于实际上降低了征税标准。1986年，国有经济单位实际月工资为108．9元^[7]。而根据纳税人月综合收入额超过地区计税基数的，就其超基数的三倍以上的部分，按照超倍累进税率征收个人收入调节税，因此，起征点为4倍于该数目的400元，当年的《人民日报》在解读这一条例的时候说：“绝大多数公民不在缴纳之列。”

在这一时期，我国对个人所得的征税同时适用《个人所得税法》、《个人收入调节税暂行条例》和《中华人民共和国城乡个体工商业户所得税暂行条例》三项法律法规。外籍人员按《个人所得税法》纳税，中国公民按《个人收入调节税暂行条例》纳税，个体工商业户按《中华人民共和国城乡个体工商业户所得税暂行条例》纳税。其中，外籍人员适用5%—45%的6级超额累进税率，中国公民适用20%—60%的5级超额累进税率，个体工商业户适用7%—60%的10级超额累进税率，另对纳税人全年应纳税所得额超过5万元的，就其超过部分加征10%—40%的所得税款。该时期个人所得税体现的是内外有别、抑制私营经济发展的思想。这与社会主义市场经济对税制统一、公平、简化的要求相差甚远，难以适应当时市场经济发展的需要，改革迫在眉睫。