纳税人纳税意识低下

对于我国居民的纳税意识，许多机构曾经做过一系列的调查。比如，中国社会调查事务所（SSIC）于1999年曾在北京、上海、广州、长沙、武汉、重庆、兰州、大连、哈尔滨等城市进行了一次问卷调查，采取多段随机抽样调查方式，共发放调查问卷3　000份，有效回收率为96．5%。调查显示，我国市民总体纳税意识较差，对税收认知较模糊，且对纳税机制本身呼唤公平与合理。在实际调查结果中发现，63%的人知道有个人所得税这个税种（其中90%的人在国有企业、机关事业单位工作，83%的人学历在中专以上，80%的人月收入在800元以上）；19%的人认为自己不清楚有关个人所得税的事；15%的人认为这是大款大腕们要交的税与自己无关。此外，调查中发现，有57．3%的人没有纳税经历，纳过税的人数只占被调查人群的42．7%。在问到“您或您的家人在领取工资或工资以外的收入时，是否会想起纳税”时，只有17．4%的人表示“每一次都想到过”；44．7%的人表示“只有收入超过纳税界限时才想起”；另有37．9%的人表示“从没有想过”。在纳税程序和方法的了解程度上，形势也不乐观；70．2%的人“不太熟悉”；19．5%的人“根本不熟悉”；只有10．3%的人认为自己对此“比较熟悉”。依法纳税是每一个公民应尽的义务。国家征收个人所得税的目的是为“调节贫富之间的差距”和“用于国家公共支出”，故而交纳个人所得税是人民应尽的义务。那么，人们对于尽这种义务，想法如何呢？调查中发现，31%的人说自己交过的个人所得税是由单位统一扣缴的，5%的人说自己曾主动去地税局交过个人所得税，近六成的人承认自己没有交过或不愿意交纳个人所得税^[16]。从上述调查中可以发现人们纳税自觉程度很低，纳税意识很差。我国居民的纳税义务之所以这么差有如下原因导致。

（一）旧体制下“无税”的影响

漫长的封建社会中，农民起义大多与繁重的赋税有关，而开明君主、治国有方、达到国泰民安效果的主要原因也都被认为与减轻赋税有关。从而，形成了人们对税收的敌对情绪，认为赋税是统治阶级剥削人民和压迫人民的手段，而抗租抗税是英雄行为。新中国成立后，国家政权的性质发生了根本变化，税收的本质也随之发生了变化。但是在一个相当长的时期内，由于受所有制结构、收入分配形式单一性的影响，政府主张最大限度地减少税收，“无捐无税”曾一度成为社会主义优越性的体现，对公民的纳税观念产生极大误导。新中国成立后国家在改造旧税制、建立新税制方面，大幅度地废除国民党时期征收的苛捐杂税，这在当时意义非常重大，但同时在指导思想上却忽视了对税收本质的全面认识，忽略了税收在社会主义时期的历史地位和重要意义，以至于在舆论宣传上往往是片面地批判旧中国的苛捐杂税多，没有全面客观地向人民宣传必要的税法思想。

此外，受苏联“非税论”和“单一税制”的影响，我国的税种一简再简，使得人们片面地认为税收是剥削社会的产物，在社会主义时期好像应该逐步消失。尤其在“文革”期间，不仅已经根本无法简化的税制作为“繁琐哲学”受到批判，而且税收被当作“管、卡、压”的工具，被全面否定，税务机构受冲击，大批税务干部被调离，税收的声誉遭到前所未有的损害，同时也使人们在税收认识上产生极大的思想混乱^[17]。

（二）地方主义和本位主义对税法的侵蚀

我国经济改革以来，财政税收体制的改革一直处于变化中，同时由于企业单位和地方逐渐相对独立的利益与财政税收改革的每一个方案政策都直接相关，所以，地方主义和本位主义的思想在每一次改革方案实施中都会或多或少地曲解相关政策和方针。例如，企业通过各种加班工资、工资津贴和发放实物等手段挤占企业生产成本，将其税前利润转化为个人收入，最终使得应上缴国家的税收被侵蚀了。又比如，地方搞经济封锁式的保护主义，将本可以实现的税收进行“藏富于民”，然后通过收费的方式转变为部门、单位和个人的利益。有的地方为了搞地方形式上的繁荣，通过任意减免税收达到“招商引资”的目的，以牺牲国家税收来增加地方利益。上述种种做法对个人所得税的侵蚀起着强烈的示范效应，显然使得居民的纳税意识更加淡泊。

（三）现实社会的一些弊端使纳税人产生逆反心理

在经济改革中，随着各种改革措施的出台，新旧体制摩擦出现漏洞，少数人借此牟取利益，出现了各种腐败行为。少数人的腐败行为，会形成纳税人对纳税的逆反心理。尤其是一些政府官员的腐败给国家资金和财产造成大量浪费，使许多纳税人形成一种强烈的失落感。纳税人的合乎情理的想法就是：“我纳税再多也要被贪官浪费和贪污，所以我尽量不纳税或少纳税。”另外，由于政策倾斜形成的地区和行业收入差距，使低收入地区和行业的纳税人形成一种不公平心态，那就是谁享受国家的倾斜政策获得高收入，谁就应该纳税。

（四）权利与义务的不对等，使纳税人纳税意识不高

权利与义务的不对等具体包括如下两个方面。

1．纳税人与政府之间权利与义务的不对等

众所周知，现代税制已不同于过去那种“索贡”与“纳贡”的社会秩序格局，而被形象地称为“政府与纳税人之间的交易”。那么，在这种交易中，双方地位是否对等，交易是否公平呢？作为交易的一方，纳税人是否如愿从政府那里购得了优质的公共产品，进而实现了社会公正？而作为交易的另一方的政府，是否在政治、经济、社会生活等方面给予了全体纳税人足够且平等的权利？是否为全体公民营造了自由、民主的权力空间，是否为公民通畅了参与或管理国家事务的渠道？是否提供了足够完善的公共品？这些都是现代社会纳税人对其权力的当然诉求，也必然是平衡纳税人履行义务及享受权利的关键所在。如果上诉问题不能解决，那么，不要说人们纳税的自觉性无法提高，连政府向民众收税的合法性都有问题。目前在我国，不仅纳税人的依法纳税意识没有形成，政府公职人员的公仆意识也没有完全形成。我们国家目前的公务员为纳税人服务的意识和职业道德水准还有待加强，有些执法行为还不透明，一些腐败分子侵犯纳税人合法权益的现象还存在。这就会使有些纳税人自觉不自觉地发出疑问：我是纳税人或是纳税大户，但是我得到了什么样的回报呢？从而产生不平衡心理。这种不平衡心理自然会影响到纳税人的纳税意识。^[18]

2．税收法律体系中存在权利与义务不对等

长期以来，在我国的法律体系中，纳税人与税务机关的法律地位和相应的权利义务不够明确，在实际工作中往往处于一种不对等的状态。我国尚没有纳税人权利保护法，对纳税人权利的规定凌乱不全，仅散见于《税收征收管理法》、《行政诉讼法》、《行政复议法》、《行政处罚法》、《国家赔偿法》等法律规范中，一般的纳税人为非法律专业人士，难以了解这些法律规范，更难以真正把握其权利所在，造成了我国纳税人行使权利的无意识状态，用法律来保护自己的意识也就不够强；即使法律专业人士，虽然有条件看懂这些法律规范，但是有些规定原则性、概况性很强，缺乏实际可操作性。虽然有承认纳税人权利的体现，但没有具体化、明确化，保护力度不够。举例而言，《税收征管法》第八条规定：“纳税人、扣缴义务人对税务机关所做出的决定，享有陈述权、申辩权：依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。”但是，这个规定太过笼统，对于违法支出税金的行为是否能提起行政诉讼并没有明确说明，当纳税人真正发现违法用税的情况时，可能会因为无法找到合适的救济措施而茫然不知所措。再比如，国家税务总局《个人所得税自行纳税申报办法》（以下简称《申报办法》）对不依法进行纳税申报的法律责任作了比较详细的规定，同时也规定了“税务机关依法为纳税人的纳税申报信息保密”；《税收征管法》规定的各项权利中也包括要求保密权的权利，“纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人的情况保密。税务机关应当依法为纳税人、扣缴义务人的情况保密”；但是，《申报办法》、《税收征管法》却没有规定如果税务机关违反了保密义务应当承担何种法律责任，在实际中纳税人这种权利就很难得到维护。

在实际工作中，过多的“义务”宣传与被淡化的权利意识形成鲜明对比。我国税收宣传一向以应尽义务论为主调，着重宣传公民应如何纳税、纳好税、不纳税应该承担哪些不利后果等，而对纳税人享有哪些权利以及如何行使这些权利却强调得不够，这也是忽视纳税人权利的体现。有关部门在征税宣传中，经常强调“公民有依法纳税的义务”，在实际工作中往往片面强调税务机关的征税权，忽视税务机关应履行的法定义务，或片面强调纳税人应依法履行义务，而忽视忽略对纳税人在尽义务同时依法应当享有的种种权利。这导致纳税人只是在尽责任和义务，而不能清晰地感受到自己的权利，成就感更无从谈起。由于没有对纳税人权利进行强化，导致在纳税人和征税人之间，难以形成平等的关系^[19]。

权利的缺失很容易刺激纳税人的情感性抗税，使“光荣”的纳税义务的履行在大多数情况下不可能成为自愿的行为。纳税意识也就减弱了。

（五）税费混淆形成纳税意识的扭曲

我国经济体制改革后，出现了一种游离于规范的财政收入之外的收费收入。这些不规范的收费随着经济体制改革逐渐走向市场体制，越来越侵蚀规范收入，并成为纳税人纳税意识扭曲的一个重要因素。这一现象在个体工商户的个人所得税中尤其明显。在对个体工商户的税费调查中发现，有权利对个体工商户收费的部门和机构非常多，有的行业，如餐饮业甚至达到18个部门之多，而且这些部门大多数是行政机构。如果将非税费用的负担按照各个收费单位的要求来收取，有人测算，个体工商户的非税收负担达到税收负担的6．5倍，所以，个体工商户总体负担的扩大和加重主要是由于非税负担的不断加重导致的，这也就是导致个体工商户想方设法偷税漏税的原因，也是使得纳税人纳税意识低下的原因。

（六）收入分配制度不规范促使纳税人纳税意识无法提高

我国现行的收入分配制度尚处于转轨时期，制度设计上存在严重的不规范之处。具体表现在如下几方面。

1．在初次分配领域，政府缺乏有效的限制垄断、鼓励平等竞争的政策，从而在拉大了个人收入之间差距的同时，造成了纳税人之间的税收负担不公平

社会成员获得收入，无论是按照劳动所得为基本原则，还是以生产要素分配为原则，都存在一个公平问题。平等竞争、限制垄断就成为保证收入分配秩序公平、合理的基础和首要条件。中国经济改革的目标模式是市场经济，因此，平等竞争应当是经济秩序的基础。但是，一些从传统体制中延续下来的各种各样的社会强势集团，凭借过去所取得的有利地位，依托公有制经济的强大力量和政府政策的保护，在转型时期假借市场经济的原则，利用不平等的价格、垄断地位和政府背景获得了巨大的超额利润，而这些财富又通过各种各样的方式和手段，最终全部或部分变成了这些具有垄断地位的单位、企业工作人员的个人收入。例如，金融、邮电、保险等行业，受到政府的保护，在市场上处于独家垄断的地位。这些行业、部门凭借垄断所带来的职工高额收入是造成城镇居民收入差距的重要因素。收入差距的悬殊造成了处于较低收入状态的其他社会成员不满情绪的积累和外露化，则会进一步地诱发其他社会成员试图通过其他非市场手段、非公平手断来扩大收入份额的欲望，这样会导致市场经济环境的进一步恶化^[20]。

2．“隐性收入”严重破坏了收入分配秩序

有人将“制度外”收入形象地称之为“隐性收入”。它有多种类型，包括单位大面积的“创收”所得，个人提供的服务收费（如高级专门人才的专题报告费），医生红包，当然也不排除一些人利用手中的权力获得的回扣和非法收入。非正当来源收入的泛滥，对个人所得税的征收管理产生直接影响，突出表现在税源管理的失控，形成税源控制的“盲区”。在信息严重不对称的情况下，此部分收入基本上没有纳入税务机关的控制范围，正如前文所述，这部分收入也排除在个人所得税税基之外，不作为纳税依据^[21]。

隐性收入的大量存在，导致社会收入分配的极大不公平，严重挫伤了纳税人的纳税积极性，心理上的不平衡性会导致纳税人有偷税漏税的动机。

由于收入分配制度的不规范导致我国公民收入差距很大，贫富差距进一步扩大，而且富人缴纳税金相对比例较低，这进一步导致纳税人纳税意识低下。

（七）不公平性影响了纳税人纳税意识的提高

纳税人不仅关心在统一的税法约束下自己所缴税款的绝对量，而且关心与自己属于同一税收待遇范围内的其他纳税人所缴纳税款的绝对量。因此，纳税人会比较自己所缴纳税款总额在感觉上是否公平和合理，这一结果将会直接影响到他们今后及时足额缴纳税款的积极性。刘易斯研究个体纳税心理时发现，只有纳税人感到就他的收入相对税收政策是公平合理的，才可能自觉地缴纳税款，否则就会逃税，产生“搭便车”行为。因此，公平是纳税的心理前提。这就说明了，当纳税人主观上感到公平时，就会产生主动纳税的激励；反之，当纳税人觉得受不公正的待遇时，就会感到烦恼和不安，从而产生逃税的激励^[22]。

在前文述及的我国个人所得税体制中存在不公平性都会导致纳税人纳税意识低下。比如，纳税人中的工薪阶层与高收入阶层间存在明显的不公平，以工薪为唯一生活来源的劳动者所得的个人所得税边际税率高达45%，且在发放工薪时已经通过本单位财务部门直接代扣代缴，税款“无处可逃”；而高收入阶层及富人却可以通过税前列支收入、股息和红利、期权和股份的再分配、公款负担个人高消费和买保险、现金交易、拆分收入等多种手段“合理避税”。高收入者和富人占有的社会资源多，纳税反而少，这种不公平性在社会上形成一种不好的导向，使得工薪阶层的纳税意识不能提高。

（八）社会纳税风气影响纳税人的纳税意识

在正常的社会生活环境中，社会风气会对公民的纳税意识产生一种或正或负的影响。如果社会舆论和社会环境对偷税漏税的态度不是谴责而是同情或是赞同，偷税漏税者对自己逃避税收的行为不以为耻，反以为荣，则此时偷税漏税的心理成本为负；反之，如果社会舆论和社会环境对偷税漏税是不信任和鄙视的，那么它给偷税漏税人造成的影响，往往要大于对其进行的法律制裁。可见，社会舆论、道德观念等等社会因素对偷税漏税正、反两方面的影响和作用将加大或降低纳税人的纳税意识，重新权衡其所得所失，从而改变其纳税决策。就我国而言，目前还没有形成很好的社会纳税风气，偷税漏税在一般人眼里并不可耻，这就导致纳税人的纳税意识不能提高。

（九）代扣代缴制度不利于培养纳税意识

在现行分类所得税制的格局下，纳税人的申报义务和法律责任是由扣缴义务人代为履行的。绝大部分纳税人是由单位或扣缴义务人扣缴税款，哪些收入该征税，税款如何交纳、该交多少等问题，很少有人关心。既然实行代扣代缴，纳税人也就没有纳税申报的必要。同时，在以前法律没有赋予高收入者自行纳税申报义务时，对扣缴义务人未扣缴税款、个人又未申报的行为，除了对扣缴义务人予以相应处罚、向个人追缴应纳税款有明确规定外，对个人不申报行为所负的法律责任没有规定。这样，在纳税人与其应履行的纳税义务之间，事实上形成了一个隔离层，而扮演这个隔离层角色的便是扣缴义务人。于是，围绕个人所得税纳税义务而出现的种种偏差，其责任的主体往往是扣缴义务人而非纳税义务人。每当发生个人所得税偷漏税案件的时候，税务部门可以追究的对象也常常是扣缴义务人而非纳税义务人。这种情况下，纳税人的纳税意识无形中很难提高。

（十）处罚机制的不完善也造就了纳税人的纳税意识不高

严厉的失信惩罚制约偷税漏税。就我们国家的个人所得税而言，目前的法定处罚力度是比较适宜的，问题在于，执法缺乏刚性使得针对偷税漏税的实际处罚力度不足。按照期望理论的研究，41%—121%的罚款率就能对偷税漏税起到有效的威慑效应，这与现实中的处罚力度接近，如我国《税收征管法》规定“处以不缴或少缴的税款50%以上5倍以下的罚款”。然而，由于个税自行申报制度的缺陷，现行对未自行申报个人所得税者的处罚举措，只能无奈地“因复杂的情况，不能一概而论”而分成了三类：一是，因不可抗力的原因不能及时申报的，可以延期申报，这种情况不受任何处罚；二是，平时已经缴足了税，但是没有申报，这种情况受到的处罚会轻一些；三是，如果平时税款没有缴纳，又没有按照期限来申报，处罚会重一些。这样的惩罚制度本身，显然弹性空间太大，也缺乏具体的操作原则，既有悖公正性与合理性，又可能滋生权力寻租之类的腐败。由于目前有关税收的法律、法规存在缺陷，给予征税主体较大的自由裁量权，往往导致处罚刚性不足而灵活有余，失信的“期望成本”往往要低于失信的“期望受益”，难以对违约、失信行为起到有效的约束和矫正作用，同时让政策失去威严性，让公众失去敬畏感，不仅刺激了人们的偷税动机，而且使诚实纳税者感到吃亏，使得本身纳税意识比较高的纳税人主观地降低自己的纳税意识。相比西方一些个人所得税征收制度完善的国家，如前文所述的美国的征税系统很完善，税务局通过纳税人的税务号与各相关部门都有联系，税务局掌握几乎所有纳税人的详细资料，每年会对5%—10%的纳税申报表进行抽查，被抽中的概率很高，而且一旦被抽中查出偷税漏税情况，那么处罚力度很大，所以纳税人不敢冒险偷税漏税，也就导致美国纳税人纳税意识很高。可见，如果我们加大对偷税漏税的抽查和处罚力度，那么纳税人的纳税意识就自然而然会提高。