体育赛事的会计成本

二、体育赛事的会计成本

（一）体育赛事的会计成本构成

体育赛事的会计成本是承办方为获得利润的实际支付，包括为了获得体育赛事的十大要素的支付。由于缺一个要素赛事均无法进行，故而这部分支付是一旦确定要承办体育赛事就一定要支付的费用。除此之外，还有一部分是为了获得更多的商业利益而支付的费用。由于不同的体育赛事有不同的性质，因而其构成也不同。例如，网球大师杯为了获得承办权有较大的申办费支出；而职业联赛（如足球）因为是通过上一赛季的比赛排名决定本轮是否有权参加比赛，因而只有为获得参赛权的费用，而无申办费。又如，友谊赛是由承办方或竞技者一方（或多方）提出邀请举行的赛事，因而也无申办费，但需支付被邀请方的出场费。同样，职业联赛的参赛俱乐部为了好的排名和保持下一赛季的参赛权，就必须支付训练和管理球队的费用，包括昂贵的运动员转会费；而举办大师杯的承办方就不必支付这笔费用。表3-1是为获得十大要素，不同赛事中的四项主要支付情况（注意：不是全部支付）。

表3-1　不同赛事中的四项费用构成

Ⅰ类体育赛事在四项费用中仅有申办费（这里的申办费仅作狭义解释，即合同规定的为取得承办权而向赛事所有人支付的合同标的价格，不包括为取得承办权的其他费用的支付）。例如，2002年网球大师杯，向ATP支付的申办费的合同金额约为760万美金，占全部会计成本的60%以上。

Ⅱ类体育赛事除申办费外，还有较大规模的固定资产投资。例如，F1大奖赛上海站，为获得2004—2010年的承办权，除支付申办费外，还投资26亿元建成比赛用的赛道及附属设施。

Ⅲ类体育赛事多数属于邀请赛或友谊赛，除球队出场费（此处的出场费指球队或俱乐部的出场合同金额）外，其他费用均无。例如，英超查尔顿2000年到广州的友谊赛，承办方只给出场球队双方支付出场费。

Ⅳ类体育赛事多属于职业联赛，如中超足球俱乐部大量的费用是花在球队的训练和管理上，无申办费，但有为获得参赛权的支付，有的俱乐部要求兴建训练场（如足协），有的不要求建训练场地（如篮协），而是借用训练场地。

Ⅴ类体育赛事多属承办地轮换的大型综合性赛事，如奥运会、全运会。他们没有合同规定的为获得承办权的申办费（但为取得承办权，实际支付了大量费用），但必须有大量的场馆和配套基本建设项目。

（二）体育赛事的会计成本分类

1．体育赛事的四个阶段。体育赛事从策划举行到结束，如以获得某一标志性结果为划分依据，整个过程可分为四个阶段（见图3-1）。

图3-1　体育赛事的阶段划分

例如，2008年奥运会2008年7月18日正式举行之前（原计划）属会前阶段，其中申办成功前属策划阶段，申请成功后属推广阶段。从基建角度申办成功到2008年7月18日前分为全面建设阶段（2003年7月到2006年6月），完善运行阶段（2006年7月到2008年7月18日开幕式前）。会中（竞赛）阶段是一个月（2008年7月18日到8月17日），2008年8月17日后属会后（收尾）阶段^[1]。

2．体育赛事的会计成本分类。体育赛事的会计成本可以按不同的要求进行分类，如前述的显成本和隐成本，以后会涉及的组织内的协调成本和组织外的交易成本。其中按支付的费用是否随企业的产品数量或业务量而变化分为两类。与业务量无关的成本称为固定成本；与业务量有关，随业务量的增加而增加的成本称为变动成本。划分的依据一是项目所处的阶段，当项目尚未确定，处于计划阶段时，所有的生产要素均可调整，不存在固定成本，全部成本均属变动成本。当项目确定要建设，已经投入了某些生产要素时，就存在固定成本。在存在固定成本的条件下，判别是固定成本还是变动成本的依据就是该成本是否随产品数量变化而变动。对于单一产品，总成本、平均成本、边际成本有如下简单关系：

TC＝TFC＋TVC　　　　　　　（3-1）

其中：TC表示总成本；TFC表示总固定成本；TVC表示总变动成本。

AC＝AFC＋AVC　　　　　　　（3-2）

其中：AC表示平均成本；AFC表示平均固定成本；AVC表示平均变动成本。

AC＝TC/Q，AFC＝AC/Q，AVC＝TVC/Q

其中：Q表示产品产量。

MC＝dTC/dQ＝dTVC/dQ　　　　（3-3）

其中：MC表示边际成本。

（3-3）式表明边际成本只与变动成本有关。

划分固定成本和变动成本的原因是为了方便决策。这是因为固定成本占总成本的比例越大，其盈亏平衡的产量越大，企业被“锁住”的程度就越强，企业的经营风险就越高。第二个原因是边际成本与边际收益的关系是理性人判别自己行为的准则，从企业角度看当边际成本小于边际收益时，企业生产这个产品是有利可图的，因而值得自己生产，但这是局部（即仅从该边际量角度）的决策，倘若其固定成本大，边际利润之和无法抵消全部固定成本，则企业仍然要亏损，也就是局部可行，总体并不可行，这是其一；其二是边际成本低，生产者可接受的最低价就低，从最低价到最高价的幅度就大，市场价格的波动就大。

体育赛事由于不是单一产品的生产，而是由以表演服务为基础性产品的一系列衍生产品组成，因此除（3-1）和（3-3）式外，（3-2）式无法使用。且TVC可由不同产品的加总而成，因此边际成本可按不同产品分别进行计算。总之比单一产品的分析要复杂得多。

（三）体育赛事的固定成本与变动成本分析

当处于策划阶段，赛事尚未确定一定要举行（对于非自主拥有赛事所有权的赛事方，其标志是获得承办权）时，属于经济学中所指的长期（Long Run），即计划阶段，此时所有的成本都是可变的，固定成本为零。当赛事确定举行，进入推广阶段，就成为经济学中的短期（Short Run），短期时一定存在固定成本。需要讨论的一是哪些性质的成本属于固定成本；二是固定成本占总成本的比例。因暂不考虑政府资源、公共产品和外部性，以下均从承办方角度进行分析，并请参阅表3-1。

1．申办费、固定资产投资的折旧费用、财务费用（贷款利息）、部分日常维护费和管理费属于固定成本。因为它们是为整个赛事支付的费用，与卖出产品的数量和种类多少没有直接关系，即业务量为零也要支出的费用，而且是在开赛前必须预先垫付的资金。表3-1中除第Ⅲ类赛事和部分第Ⅳ类赛事外均有此类费用。例如，2002年网球大师杯的申办费占总成本60%以上（见表3-2）。2008年北京奥运会直接投资的折旧费用，若按50年折旧期，每年为27亿元，加上日常维护费和管理费（不包括比赛期间的运营费，通常至少超过折旧费用）粗估为27亿元，还不计算财务费（1 348亿元按最优惠年利率2．25%计，每年利息为30亿元），已占运营费117亿元的46%（见表3-3），所以凡是有此两项中的一项，固定成本比例已经较大。

2．训练和管理球队的成本，是职业联赛中俱乐部支出比例最大的成本，通常占俱乐部总开支的50%以上，也属固定成本范畴。其原因：（1）它是为获得体育赛事必备要素（竞技者）的支付，与整个赛事有关，而不是只与某类或某一数量的产品有关；（2）它是在开赛前，甚至即使暂不开赛也要支出的费用。但这个费用同申办费和固定资产投资不同，俱乐部可酌情考虑多开支或少开支，如今年无降级，也不想争冠军，引进球员可少花一些钱，反之则多花一点，故可称作酌量性固定成本（Discretionary Fixed Cost）。相应的申办费和固定资产投资这类支付人不能控制的费用就称为约束性固定成本（Committed Fixed Cost）^[2]。

3．竞技者出场费，也属于约束性固定成本。

除以上三类外，凡为整个赛事，而不是针对某一产品的费用肯定也属于固定费用。例如，场地租赁及制作费、餐费、境外公司服务费、税金及附加；营运资金中的基础设施费，营运费中的体育比赛、开幕式、奥运村、主新闻中心、记者村、医疗服务、餐饮、交通、安保、残疾人费用、行政管理、试运行及协调费。值得分析的是与某一产品的生产和销售直接有关联的费用，如赞助商服务费、佣金、推广、宣传及印刷费，管理费，推广费。

体育赛事的推广费一部分是为整个赛事进行包装、策划、宣传、公关的费用，因此自然属于固定成本。另一部分是直接用于某产品的生产和推销的包装、策划、评估、咨询、中介、谈判、起草合同、签订合同的费用。例如推销首席赞助商的推广费。如果不支付这笔费用，就不能签约，支付了就有可能签约，因而是签约的变动成本。但是这类费用同通常所提到的工业产品中的原材料等变动成本有所不同，一是工业产品，如棉纱，机器设备是已经存在的，其折旧构成固定成本，一旦将棉花（变动成本）加入，纺出纱便成为产品，可供销售，即棉花是追加到固定成本，而且成为棉纱的组成部分，成为最终产品。而赞助推广费支出后，即使赞助商签约，产品仍未完成，还有待于赛事举行，直至结束，产品才随之完成，即在推广费之后尚需继续投入固定成本。因此，不算作变动成本也有理由。与之类似的还有宣传费、印刷费、管理费。

赞助商服务费是赞助回报的内容之一，例如给一些门票、组织攻关活动等，是有一个赞助商（即销售一个赞助）就必须支出的费用，因而属于变动费用。佣金是根据销售额提成给中介商的资金，同销售额直接相关，因此也属于变动成本。此外，定点生产或外购的纪念品的进价也属变动成本。

以上分析表明，除纪念品进价、佣金、赞助商服务费全部可属变动成本外，推广费中与单个产品有关的部分支出也可算作变动费用。这些费用占赛事总成本比例不大，相反固定成本所占比例较大。粗略估计，如网球大师杯这样的赛事，固定成本约占总成本的85%左右，奥运会约占运营资金的90%以上。

值得注意的是申办费、竞技者出场费是一次赛事就消耗掉的，而固定资产投资、训练和管理球队的费用可以在不止一次赛事中发挥作用。从这个角度考虑，如果将一次赛事看作一个产品，而不是将赛事产品包中的每类产品分别考虑的话，申办费和出场费就是体育赛事（注意不是体育赛事的某一种产品）的边际成本，即每增加一个赛事所增加的成本。这种考虑的实际意义是，根据利润原则、边际成本一定要小于边际收益，否则就没有必要进行交易。当买卖整个赛事时（如甲企业获得某赛事申办权后将申办权卖给另一企业），卖价一定要大于包括申办费在内的边际成本。但若承办方获得申办权并自己进行推广时，申办费便成为固定成本，销售产品时，如电视转播权，此时的卖价只要比电视转播权的边际成本（如推广费、服务费、佣金）高就值得销售，由于此时的边际成本很小，因而转播权的卖价可以从很低的价格到很高的价格都是承办方可能接受的，从而造成转播权价格主要取决于需求方而且成交价波幅很大的现象。

根据以上分析，适用于单个产品的短期成本公式TC＝TFC＋TVC可写作

TC＝TFC＋TVC_门＋TVC_转＋TVC_广＋TVC_特＋TVC_纪　　　　　（3-4）

MC＝dTC/dQ＝MC_门＋MC_转＋MC_广＋MC_特＋MC_纪　　　　　　（3-5）

其中除纪念品的边际成本MC_纪较大外，其余的边际成本，如门票的边际成本MC_门、转播权的MC_转、广告权的MC_广和标记特许使用权MC_特都很小。