早期的税收公平理论

从历史上看，首先比较明确提出课税原则的是英国重商主义前期的财政学家托马斯·霍布斯（Thomas Hobbes, 1588-1679）。其他思想家还包括，英国重商主义后期的经济学家威廉·配第（Willian Petty, 1623-1678）、约翰·洛克（John Locke, 1632-1704）和詹姆斯·斯图亚特（James Steuart, 1712-1780）、德国后官房学派代表经济学家尤斯蒂（Johann Hein-rich Gottlobe von Justi, 1705-1771）等。其中，又以配第和尤斯蒂的课税原则较为具体，以下就他们的税收综合原则概述之。

霍布斯、洛克的税收公平理论。霍布斯的税收原则源于他的国家起源于契约的观点。在税收漫长的历史发展过程的早期，“国家为什么征税”或“国家征税是否应该”的问题与国家起源的问题的探讨息息相关。霍布斯认为，国家起源于“一大群人相互订立信约”，按约建立的“政治国家”的一切行为，包括征税，都来自于人民的授权；人民纳税，乃是因为要使国家得以有力量在需要时能够“御敌制胜”。而启蒙学者洛克在试图以自然法学说说明国家的起源和本质问题时提到：“诚然，政府没有巨大的经费就不能维持，凡享受保护的人都应该从他的产业中支出他的一份来维持政府。”约翰·洛克是17世纪英国的思想家，他的《政府论》为世界政治名著。此书确立了近代所有权理论，并从社会契约说出发考察征税与国民财产权等的关系。

基于他们在国家起源问题上的社会契约论，他们提出税收应该反映人民受自国家的利益。他们阐述了以消费为基础的税收公平：“课税的公平在于个人之间消费的均等，而不在于同等消费的人之财富的均等。这是因为如果一个多工作、多积累因而消费较少的人要被较重地课征的话，那么他就会少工作，少积累，并且将他的所获都花费掉。显而易见后者不应比前者得到联合王国较多的庇护。”霍布斯还指出税负要平均负担，各人的税负与其从国家享受到的利益成比例：“多劳动而能节约消费劳动成果的，比一事不作而消费无度的人，不应加重其负担。应按一般人所消费的成果而课征之，那样则他人消费多少他也负担多少税额，这样即使有奢侈浪费的人，国家也不会因之受到损害。”^〔1〕这些都体现出受益原则的萌芽。

在税制设计上，他们主张国家应该实行单一消费税制。从税收的社会原则出发，他们认为税收应以个人支出为课税标准，认为只有消费税能普及于全体人民，人人消费，则人人纳税，符合税收的普遍原则；同时还认为，消费是纳税人的纳税能力的体现，消费多者，赋税能力大；消费少者，赋税能力小，故符合税收平等原则。

威廉·配第作为古典政治经济学的奠基人和财政理论的先驱，不仅在国家财政支出方面进行了深入研究，而且在国家财政收入理论上也有建树。他结合十七世纪中叶英国等西欧国家的财政税收实际，在《赋税论》（1662）、《政治算术》（1690）等著作中阐述了关于税收制度建设的理论，提出征税必须遵循一定的原则。

配第十分重视国家财税制度对经济的影响。他在《赋税论》等著作中比较深刻地分析了税收与国家财富、税收与国家经济实力之间的关系，并指出，要知道一种税赋是有益还是有害，必须彻底了解人民的状况和就业状况。正因为他特别注重税收与经济的关系，因此，他认为英国税收制度的紊乱、复杂，税收负担过重且极不公平，阻碍了经济发展，应当按一定的原则来规范税制。

配第针对当时英国税收制度的种种弊端指出：“这些税收不是根据一种公平而无所偏袒的标准来课征的，而是听凭某些一时掌权的政党或是派系来决定的。不仅如此，这些赋税的征收手续既不简便，费用也不节省，它是包给捐税承包人征收的，而捐税承包人又不确切知道怎样做才算合理，就把税收的权利层层转包下去，以致到了最后，贫民所被课征的金额，竟达到国王实际拿到的两倍。”^〔2〕因此，配第的一般课税原则可概括为：公平、便利、节省。所谓公平，指纳税人能力不同，税收负担也应该不同而且要适当。所谓便利，指征收的手续、程序、方法要简便，符合纳税人的习俗和具备的条件。所谓节省，指征税过程中的耗费应尽可能减少，即尽量节省征收费用。

尤斯蒂的财政学是站在官方学派的国家观立场上，研究如何管理国家财产、如何适当征收赋税，以及如何加强税赋管理与经营，从而维护和提高君主与臣民公共福利的科学。

尤斯蒂认为，国家征税时必须注意不得妨碍纳税人的经济活动，而且，只有在实属必要的场合国家才能征税。因此，他在承认国库原则是课税的最高原则之外，还提出如下六大原则^〔3〕：

（1）促进自发纳税的课税方法；

（2）不得侵犯臣民的合理的自由；

（3）平等课税；

（4）具有明确的法律依据，课征迅速，其间没有不正之处；

（5）挑选征收费用最低的货物课征；

（6）纳税手续简便，税金分期缴纳，时间安排得当。

尤斯蒂的前两个原则，强调纳税人的生活必需品与基本财产是不可侵犯的，站在赋税利益说的立场上，说明了赋税的依据与负担的分配原理。尤斯蒂的后四个原则，可以归纳为平等原则、确实原则、费用最小原则以及便利原则。这四项原则与后来的亚当·斯密的原则相一致，但区别在于，尤斯蒂是站在征税的立场上，而斯密则是站在被征税的立场上。