瓦格纳的税收公平理论

继斯密、穆勒等人之后，英、法、德等国家的经济学家又提出了许多课税原则，相比之下，发展得最为完备的当属瓦格纳的课税原则。

资本主义发展到了19世纪后半期，随着社会矛盾的激化和阶级关系的变化，在德国出现了俾斯麦的大地主、大资产阶级的“社会主义”，在政治上推行“非常法令”和“劳动保险法”。与此相适应，德国出现了一个为俾斯麦的政策积极效劳的社会政策学派，在经济理论上为俾斯麦的政权进行开拓。在财政学方面，反对古典学派把国家财政看作是非生产性的，转而以国家观宣扬国家财产的生产性和重要性。主要代表人物是德国社会政策学派的先驱瓦格纳。

阿道夫·瓦格纳（Adolf·Wagner, 1835-1917）是德国社会政策学派的代表人物。他的代表著作《财政学》提出了社会政策的财政理论。19世纪中叶的德国正处于资本主义急剧演变的过程中，与此同时，资本家与工人以及支配专制主义政治机构的保守的容克地主，形成三足鼎立的复杂的社会结构。在这种特殊的政治经济历史条件下，瓦格纳打着社会政策以及讲坛社会主义的旗帜，反对自由主义经济政策，承认国家对经济活动具有积极的干预作用，同时还谋求改变收入分配的不公平现象及解决社会问题。在这种思想指导下，他建立了课税原则。

（1）财政政策原则：

所谓财政政策原则即课税能充足而灵活地保证国家经费开支需要的原则，故有人也称之为财政收入原则。该项原则包含收入充分原则和收入弹性原则。

收入充分原则是指赋税必须能够满足国家的财政需要。瓦格纳认为，收入充分原则包含两个内容：①赋税是为满足国家经费的开支；②赋税以外的财源不能支付国家经费时，必须增加赋税。前者旨在说明筹集国家财政收入是税收的基本目标，后者在于说明赋税要随着财政需要的增加而能以适当的方法增加。

收入弹性原则是指税收收入能随着经济增长而自动增加。依据这项原则，瓦格纳认为，可以把间接税作为主要税种，因为它能够随着人口的增加、课税商品的增多而使课税收入增加。

（2）国民经济原则：

所谓国民经济原则就是国家征税不能阻碍国民经济的发展，以免危及税源，在可能的范围内，应尽量有助于资本形成，促进国民经济的发展。该项原则包含税源选择原则和税种选择原则。税源选择原则是指要正确选择税源。他指出，正确的税源选择应以国民所得为税源，不能以资本所得和财产所得为税源，否则就会侵蚀国民经济力的基础。税种选择原则是指要考虑税负转嫁的作用。瓦格纳指出，课税除了对国民经济有影响与作用外，必须考虑税收负担的转嫁问题，将税负归之于应该负担税收的人；应尽量选择难以转嫁或转嫁方向明确的税种。

（3）社会公平原则：

所谓社会公平原则即税收负担应普遍和平等地分配给各个阶级、阶层的纳税人。该项原则包含普遍原则和平等原则。

普遍原则实质上就是课税应毫无遗漏地遍及社会上的每个人，不能因身份、地位等而有所区别。平等原则的实质是社会上的所有人都应当按其能力的大小纳税。能力大的多缴纳，能力小的少缴纳，无能力的（贫困者）不缴纳，实行累进税率。

普遍原则要求人人纳税，而平等原则又要求对有些人免税，这两项原则是否抵触？从瓦格纳的分析来看，这两项原则没有矛盾。平等原则要求税制中要有最低课税限度标准、低所得者免税等规定，主要是从纳税人的经济状况或负担能力来说的；而普遍原则要求不能从纳税人的非经济因素来袒护某类人。

（4）税务行政原则^〔17〕：

所谓税务行政原则即税法的制定与实施都应当便于纳税人履行纳税义务。该项原则包含确实原则、便利原则、最少征收费用原则。

这三项原则与斯密的相应原则含义相同，只不过瓦格纳的最少征收费用原则，不仅要求税务部门的稽征费用要小，而且纳税人应服从税法，履行纳税义务所发生的费用也应尽可能的小。

可以看出，瓦格纳的课税原则要比斯密的课税原则完善得多。首先，瓦格纳的财政原则要求税收收入既要充分，而且要根据收入体系、经济发展的变化而富有弹性。其次，瓦格纳首先明确提出以国民经济作为课税原则，要求政府在课税的过程中注意保护税本，培植税源。

此外，瓦格纳在其课税原则中阐明了一些思想，为以后的税收理论发展奠定了基础。如收入弹性原则为建立弹性税制奠定了理论基础；平等原则为建立累进税率制度奠定了理论基础；最小征收费用原则被后人发展成为纳税费用理论。瓦格纳在此基础上还构建了他的税制结构理论。

瓦格纳首先确定了税制系统的总体功能。

瓦格纳一直竭力鼓吹通过资本主义国家推行某些社会政策，干预经济生活，以调和阶级关系，实现“国家社会主义”。在他看来，资本主义国家并不是一个单纯的守夜者，而且还是一个圣诞老人，他可以为穷人带来福利。掌握在这个国家手中的税收分配工具，不仅要满足国家支出的需要，以实现其财政目的，还要矫正社会财富分配的不平等，以达到社会公正的社会政策目的。

瓦格纳根据自己的税收原则，进一步总结出税收问题上的九项内容：（1）税收收入要充分；（2）税收要有弹性；（3）要保护资本；（4）选择税种要不妨害经济、对所得税不要侵蚀税本；（5）征税要普遍；（6）征税要考虑到不同的支付能力；（7）征课数额要确实；（8）要便利于纳税人；（9）征收费用要少。从瓦格纳这九项内容可以看出，税制功能同财政功能相适应，为了保证国家对经济体系和社会生活进行某些干预所需要的资金，要求税收收入要充分；同时，他还把税制系统与国民经济运行系统相联系，尽管这还是受到“课税不要影响经济”的消极思想影响，但他毕竟认识到了税收机制同经济体系之间的联系。与英国古典经济学派相比，瓦格纳已逐步从中性税制的思想中解脱出来。

我们还可以从瓦格纳的分配思想和社会政策原则观察其税制结构的主张。作为新历史学派的主要代表人物之一，瓦格纳认为当代资本主义社会的弊病是所谓的“巨富与赤贫”。为了医治这种弊病，满足共同欲望的需要，以及矫正私人经济中收入不公正现象，必须建立起以“强制共同经济”为核心内容的财政，由国家“征收有形的财货”，以“生产无形财货”。因此，瓦格纳从萨伊的由土地、资本和劳动力等生产要素创造效用、产生价值的古典经济理论出发，把资本主义的税制系统结构规划为三大类：收益税制系统、所得税制系统和消费税制系统。他把土地增值税（此税为瓦格纳所首创）、土地收益税、房屋税、资本收益税、营业收益税和财产收益税等课于土地和资本项目的各个税种，都归入了收益税制系统；把薪金工资税和自由职业税等课于劳动的各税种，都归入了所得税制系统；把烟税、酒税、糖税和盐税等课于商品的各税种，都归入了消费税制系统。

瓦格纳认为，凡是由土地和资本这两个生产要素带来的收入，由于它具有永续性和持久性，所以负担税收能力强，而劳动力由于经常受疾病的侵害和事业的威胁，其所带来的收入具有不稳定性，因而赋税能力也弱。也就是说，资本主义国家中国民收入分配的不公平，主要是由于不同生产要素本身创造的价值大小各异所造成的，因而要矫正这种分配不均，就必须对来自土地和资本这两个生产要素的收入多课税，对来自劳动力这个生产要素的收入少课税。实现这一目的的最好办法就是把课税客体按性质区别为来自土地和资本的持久收入与来自劳动力的不稳定收入，并相应划分为收益税制和所得税制，以对这两类不同性质收入课税。比如，他指出，对奢侈品、继承的财产的课税，要比对劳动所得课税更重，对赌博利得和行情利得等不劳所得应课征财产税与资本税，以缩小正在扩大中的贫富悬殊差距。瓦格纳还补充设置了一个消费税制系统。在这个系统内部，一方面是选择一些为一般人所共同消费的商品立为税种（如盐税），以实现普遍征收原则；另一方面选择一些主要为某些高收入者所消费的商品立为税种（如烟、酒），以实现按支付能力征税的原则。

有了这样一个包括以收入为课税客体的收益税制和所得税制，再加之以支出为课税客体的消费税制所构成的税制系统，从社会政策的角度看，由于同时就收支两方面调节社会分配不均，所起的作用将会更大；从财政角度看，由于就收与支两方面组织收入，逃税、漏税的可能性将会同时减少。