企业实际操作流程

第二章　会计实务操作

第一节　企业实际操作流程

一、审核原始凭证

（一）真实性

指用于企业经营的真实性的开支。

非真实的如:用于个人家庭的各类开支、发票开个人抬头的费用、虚开的发票。

（二）合法性

合乎国家法规的各类统一发票和收据等原始凭证。

日常操作中出现的原始凭证类型有:

1.有税务监制章的发票

2.假发票

3.抵作采购发票的市场上购买的收据

4.无据支出证明

5.自制的凭证（支付审批单、报销单、借据、领付款凭证、存货盘存表、进销存汇总表等）

不能作为合法凭证入账的原始凭证:

1.假发票

2.抵作采购发票的市场上购买的收据

假发票、没有税务局监制章的白条、市场上购买的收据等视为非法凭证，但有些小额开支的无据支出证明、自制的凭证（支付审批单、借据、领付款凭证、存货盘存表、进销存汇总表等）可作为合法凭证入账。

（三）合理性

合理性的判断主要凭会计的经验和知识。

【例1】　我们曾经碰到有一家企业只有一辆小轿车，一年下来汽油费30多万元，其中柴油费20多万元。

【例2】　同一个人中午还在上海办事，下午一点钟已在从北京到杭州的火车上了。

【例3】　某企业1—11月的费用很少，但12月突然增加各种差旅费20多万元。

（四）完整性、正确性

发票的填列必须完整和正确。

二、编制记账凭证

（一）复式记账法的规则:有借必有贷，借贷必相等。可以一借多贷或一贷多借，原则上不能多借多贷（只有“现金”和“银行存款”科目，以及“主营业务收入”和“应交税金”科目等可以用于多借多贷处理）

正确的编制方法

或

错误的编制方法

（二）原始凭证需编制流水号，填写附件数字

（三）可以一张原始凭证填制一张记账凭证，也可以多张原始凭证填制一张记账凭证

（四）记账凭证上原则上不能出现红字（但错账调整或暂估收入和暂估入库冲回时候应该要用红字）

【例4】　6月王会计将提现3 000元的票头看做8 000元入账了。

当月会计处理:

12月份的时候，王会计和出纳对账时找出了这个问题并做以下处理:

冲回原分录:

重做:

（五）月末编制转账凭证:计提工资福利、计提折旧、计提税金、费用摊销，结转收入、成本、费用和税金，年终进行利润分配

三、用丁字形账户进行汇总，编制科目汇总表进行试算平衡

汇总丁字形账户注意事项:凭证号和金额要同时登记。

四、建账方法

（一）一般在实际操作中，习惯性科目排列顺序为:资产类在前，负债类在后，再就是权益类，最后是损益类。银行存款科目一般在现金科目后面，列在账簿最前面；累计折旧一般在固定资产后面

（二）根据需要设置总账和明细分类账，一般的明细账有:往来明细账、成本费用明细账、固定资产明细账、库存明细账、其他类明细账

（三）日常中可以不设明细账的科目有:应付工资、现金、主营业务成本、所得税、主营业务税金及附加、应付福利费等

五、登记账簿

（一）根据科目汇总表登记总账

（二）根据记账凭证登记明细账

（三）月底结出余额

六、结账

（一）根据科目发生额结出本月或者本年合计数和余额

借方余额＝期初余额＋本期借方发生额－本期贷方发生额

贷方余额＝期初余额＋本期贷方发生额－本期借方发生额

（二）“资产负债表”上科目结出期末余额，“利润表”上科目结出期末余额及本期发生额

七、对账

（一）账账相符:总账和明细账相符

（二）账表相符:账目和报表相符，会计账金额和出纳报告单对账相符

（三）账实相符:库存现金、银行余额、库存物资、债权债务

八、根据总分类账编制“资产负债表”和“利润表”

编制技巧:检查报表之间的平衡关系。

“资产负债表”中权益类科目“未分配利润”的期末余额应等于期初余额减去盈余公积金期末余额加“利润表”中“净利润”的本年累计数。

九、根据账簿编制国地税“纳税申报表”进行国地税纳税申报

第二节　不同行业主要经济业务的账务处理方法

一、货币资金

核算内容:

（一）现金:根据国务院发布的《现金管理暂行条例》的规定，现金管理制度主要包括以下内容

1.现金的使用范围

企业可用现金支付的款项有:

（1）职工工资、津贴；

（2）个人劳务报酬；

（3）根据国家规定颁发给个人的科学技术、文化艺术、体育等各种奖金；

（4）各种劳保、福利费用以及国家规定的对个人的其他支出；

（5）向个人收购农副产品和其他物资的款项；

（6）出差人员必须随身携带的差旅费；

（7）结算起点以下的零星支出；

（8）中国人民银行确定需要支付现金的其他支出。

除上述情况可以用现金支付外，其他款项的支付必须通过银行办理转账结算。

2.现金的限额

现金的限额是指为了保证企业日常零星开支的需要，允许单位留存现金的最高数额。现金的限额是由企业开户银行根据企业的实际需要核定的，一般不得超过本单位3—5天正常零星开支的需要量，边远地区和交通不便地区的企业可以按照多于5天但不超过15天的日常零星的开支。企业应当严格遵守核定的现金限额，超过限额部分应于当日终了前送存银行。需要增加或减少现金限额的单位，应当向其开户银行提出申请，由开户银行核定。

3.严禁擅自坐支现金

坐支现金是指企业将自己的现金收入直接用于自己的现金支出的现象。单位收入现金应于当日送存开户银行。开户单位支付现金，可以从本单位库存现金中支付或从开户银行提取，不得从本单位的现金收入中直接支付，即不得“坐支”现金。因特殊情况需要坐支现金的单位，应事先报经有关部门审核批准，并在核定的范围和限额内进行，同时，收支的现金必须入账。

4.现金收支的其他规定

（1）不准用不符合财务制度规定的凭证顶替库存现金，即不得“白条顶库”；

（2）不准编造用途套取现金；

（3）不准用银行账户代其他单位或个人存入和支取现金；

（4）不准保留账外公款，即不得“公款私存”，不得设置“小金库”等。

银行对于违反上述规定的单位，可以按照违规金额的一定比例予以处罚。

（二）银行存款（包括基本户和一般户的所有开户银行的存款）:银行存款是指企业存放在开户银行或其他金融机构账户的货币资金。在我国，企业银行存款包括人民币存款和外币存款两种，月末不得出现负数

1.银行存款收付凭证

企业在日常生产经营活动中，经常与银行发生款项的收付业务，这些收付业务必须严格按照国家有关现金管理和银行结算制度的规定，按照会计手续取得和填制各种结算凭证，连同所附的其他原始单据作为收款或付款的书面证明。在不同的结算方式下，银行结算的凭证、格式和内容不同，结算业务的处理手续也不同。

2.银行存款收付管理

为了加强对银行存款的控制，对于银行存款的存、取和转账业务应实行严格的审批手续，并建立一套严密的内部控制制度，即企业的出纳人员负责银行存款的收、支业务，签发支票，登记银行存款日记账；会计人员负责银行存款收支业务的审核工作，并负责登记银行存款日记账。

3.银行存款的清查

企业应每月定期地进行银行存款的清查，即将企业银行存款日记账的账面余额与其开户银行转来的对账单进行核对。若双方余额不一致，除记账错误外，双方还可能存在未达账项。未达账项是指由于企业与银行取得有关凭证的时间不同，而发生的一方已经取得凭证登记入账，另一方由于未取得凭证尚未入账的款项。未达账项具体有以下四种情况:

（1）企业已收款入账，而银行尚未收款入账；

（2）企业已付款入账，而银行尚未付款入账；

（3）银行已收款入账，而企业尚未收款入账；

（4）银行已付款入账，而企业尚未付款入账。

对上述未达账项应编制“银行存款余额调节表”，如果没有记账错误，调节后的双方余额应相符。“银行存款余额调节表”只是为了核对账目，并不能作为调整银行存款账面余额的记账依据。对于银行已经入账而企业尚未入账的未达账项，一定要等到结算凭证到达企业后，再进行账务处理。

（三）其他货币资金

其他货币资金是指企业除库存现金、银行存款以外的各种货币资金，主要包括银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款、外埠存款等。

1.银行汇票存款

银行汇票存款是指由出票银行签发的，尤其在见票时按照实际结算金额无条件支付给收款人或持票人的票据。银行汇票的出票银行为银行汇票的付款人。单位和个人各种款项的结算，均可使用银行汇票。银行汇票可以用于转账，填明“现金”字样的银行汇票也可以用于支取现金。

2.银行本票存款

银行本票存款是指银行签发的，承诺自己在见票时无条件支付确定的金额给收款人或持票人的票据。单位和个人在同一票据交换区域需要支付的各种款项，均可使用银行本票。银行本票可以用于转账，注明“现金”字样的银行本票可以用于支取现金。

3.信用卡存款

信用卡存款是指企业为取得信用卡而存入银行信用卡专户的款项。信用卡是银行卡的一种。信用卡按照使用对象分为单位卡和个人卡，按照信用等级分为金卡和普通卡，按照是否向发卡银行交存备用金，分为贷记卡和准贷记卡。

4.信用证保证金存款

信用证保证金存款是指采用信用证结算方式的企业为开具信用证而存入银行信用证保证金专户的款项。企业向银行申请开立信用证，应按规定向银行提交开证申请书、信用证申请人承诺书和购销合同。

5.存出投资款

存出投资款是指企业已存入证券公司但未进行投资的资金。

6.外埠存款

外埠存款是指企业为了到外地进行临时或零星采购，而汇往采购地银行开立采购专户的款项。该账户的存款不计利息、付完清户，除了采购人员可以从中提取少量现金外，一律采用转账结算。

【例5】　某单位提取备用金2 000元，李亮借出差旅费1 000元，报销电话费200元。账务处理如下:

提备用金:

借差旅费:

报销电话费:

二、营业费用

（一）通常核算产、供、销环节的支出费用，如:广告宣传费、包装费、运杂费、保险费、装卸费、展览费、广告费、商品维修费、预计产品质量损失等费用，以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工工资、类似工资性质的费用、业务费等

（二）企业通过“营业费用”科目核算费用的发生和结转情况。该科目借方登记企业发生的各项费用，期末，应将本科目的借方余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额

【例6】　某公司为宣传新产品发生广告费80　000元，用银行存款支付。账务处理如下:

三、管理费用

（一）本科目核算企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业在筹建期间发生的开办费、董事长和行政管理部门在企业的经营管理中发生的应由企业统一负担的公司经费，主要如:董事会费（包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等）、行政管理部门职工工资、差旅费、会议费、行政管理部门发生的固定资产修理费、低值易耗品摊销、无形资产摊销、办公费、劳动保护费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、车辆费、税金（房产税、车船使用税、土地使用税、印花税）、技术转让费、职工教育经费、职工福利费、研究与开发费、排污费、矿产资源补偿费、存货盘亏或盘盈、计提的坏账准备等

（二）期末，应将本科目的借方余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额

【例7】　某企业筹建期间发生办公费、差旅费等开办费25　000元，均用银行存款支付。会计分录如下:

四、财务费用

（一）财务费用是指企业筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等

（二）期末，应将本科目的本期发生额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额

【例8】　新新实业公司于2009年1月1日向银行借入生产经营用短期借款360 000元，期限6个月，年利率5%，该借款本金到期后一次归还，利息分月计提，按季支付。假定其中120　000元在1月份暂时作为闲置资金存入银行，并获得利息收入400元，假定所有利息均不符合利息资本化条件。1月份相关利息的会计处理如下:

1.1月末，计提当月应计利息

360 000×5%/12＝1 500（元）

2.同时，当月取得的利息收入400元应作为冲减财务费用处理

注:利息收入登记账簿时也用红字登记在借方

五、应收账款

（一）应收账款是指企业在正常经营活动中，由于销售商品、产品或提供劳务而应向购货或接受劳务的单位或个人收取的款项。主要包括应向购货的客户或接受劳务的客户收取的价款及代购货单位垫付的包装费、运杂费等有关费用

（二）核算内容:主要是企业销售商品或者提供劳务时给对方开出发票但到本月做账的时候对方还没有给企业钱，那么这个时候企业就要挂账了（先开票后收钱）

【例9】　新新实业股份有限公司赊销给恒昌公司商品一批，货款总计50 000元，适用的增值税率为17%。代垫运杂费500元（不做计税基数），货款与增值税暂未收到。新新实业股份有限公司的账务处理为:

开出发票:

收到应收账款时:

（三）账龄分析和管理:企业必须建立台账，对销货款进行日常管理，及时催收货款。一般一年以下为正常，超过两年未收回的货款，很可能成为坏账

六、其他应收款

（一）核算内容

简单地说就是一种暂时性的付款。常见的也就是以下几种:（1）赔款；（2）罚款；（3）企业垫付的个人养老金、个人所得税、个人公积金等；（4）各种企业（个人）借款；（5）投标保证金；（6）质量保证金等。

（二）账务处理

【例10】　新新实业股份有限公司代缴应由职工个人承担的费用150元，其中养老金125元、个人所得税25元

上交时:

发工资时扣回

【例11】　小王向公司借款50 000元

还款时

【例12】　支付郑宇招投标公司保证金2万元

七、存货

（一）存货的概念

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的产品，以及在生产过程或提供劳务过程中将耗用的材料或物品等，包括各种材料、商品、在产品半成品以及包装物、低值易耗品、委托代销商品等。存货是企业重要的流动资产之一。

（二）存货很容易和库存商品、材料等混淆为会计科目，可以用以下方法加以区分

1.存货是报表项目，而库存商品、原材料等是账户，是会计进行核算的科目

2.存货一般以金额为单位，而库存商品等一般以数量为单位

（三）存货的入账价值

存货应当按照成本进行初始计量。这表明企业在持续经营的前提下，存货入账价值的基础（即初始计量的基础）是实际成本。实际成本是指库存存货达到可以使用或出售状态以前直接或间接发生的有关支出，即历史成本。企业存货取得的途径不同，其实际成本的构成也有所不同。

1.购入存货的买价

2.运杂费（包括运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等）、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用和按规定应计入成本的税费，作为实际成本。商品流通企业购入的商品所发生的上述费用直接计入“营业费用”

3.自制的存货，按制造过程中发生的直接人工和制造费用等实际支出，作为实际成本

4.委托外单位加工完成的存货，以实际耗用的原材料或者半成品、加工费、运输费、装卸费、保险费、往返的运输费用以及按规定应计入成本的税费，作为实际成本

但是，下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益:

1.非正常消耗的直接材料、直接人工、制造费用，如因自然灾害而发生的直接材料、直接人工及制造费用，由于这些费用的发生无助于使该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应确认为当期损益

2.仓储费用是指企业在存货采购入库后发生的储存费用，应在发生时计入当期损益，但不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用

3.采购人员的差旅费、专设的采购机构经费等，由于其属于共同性费用，分配计入各种材料的核算工作过大，或者费用归属分配不清，一般在发生时计入当期损益

（四）发出存货的计价

发出存货的计价是指对存货的销售和使用的成本计算方法。企业可以采用的发出存货成本的计价方式包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法。

企业采用何种计价方法，应根据自身的经营性质、经营规模及存货收发等实际情况来选择。计价方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应在会计报表附注中予以说明。

1.材料

材料是指经过加工能构成产品主要实体的各种原材料、材料及不构成产品主要实体但有助于产品形成的各种辅助材料。材料是企业存货的重要组成部分，品种、规格较多，为便于加强对材料的管理和核算，需要对其进行科学的分类。

材料按其经济内容可分为:原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。

材料按实际成本计价是指每种材料的收、发、结存核算均按实际成本计价。其特点是从材料的收发凭证到明细分类账和总账的登记，全部都是按实际成本反映。

（1）购入材料的核算:

企业外购材料时，由于采购地点和采用的结算方式不同，经常会出现材料入库和付款时间不一致的情况，因此，会计处理也不一样。

①货款已经支付，同时材料已验收入库。

【例12】　甲公司购入材料一批，取得的增值税专用发票上注明价款为100 000元，增值税税额为17 000元，对方代垫运杂费3 000元，全部款项已通过银行转账支付，材料已验收入库。编制会计分录如下:

②材料已验收入库，货款尚未支付。

在这种情况下，因为发票账单未到，无法确定实际成本。发生这种业务是由于材料运输时间短于结算凭证的传递时间所致，一般在收后的短时间内结算凭证就能到达。为了简化核算手续，在月份内发生此类业务时，可暂不进行总分类核算，只将收到的材料登记明细分类账，待有关发票账单到达支付款后，再按正常程序进行账务处理。如果月末发票账单还未到达，为了使账实相符，应按材料的合同价格暂估入账，下月初作相反分录予以冲回，收到发票账单后再按照实际金额记账。

【例13】　甲公司采用委托收款结算方式购入A材料一批，材料已验收入库，但银行的结算凭证和发票等单据未到，月末，按暂估195 000元入账。编制会计分录如下:

下月初作相反分录予以冲回:

【例14】　上述购入的A材料于次月收到发票账单，增值税专用发票上注明的材料价款为193 000元，增值税税额为32 810元，运杂费等3 000元，款项共230 310元，已用银行存款支付。编制会计分录如下:

（2）货款已经预付，材料尚未验收入库:

【例15】　甲公司向乙公司采购材料，按照购销合同预付乙公司货款25 000元，开出转账支票支付。编制会计分录如下:

（3）发出材料的核算:

①发出材料的计价方法。

在实际成本核算方式下，由于企业存货品种繁多，收发频繁，每批收入存货的单价不同，这样，在每次出存货时，就会发生按哪一种单价核算的问题，即用什么方法在发生存货与接存货之间分配成本。按照现行会计制度规定，企业存货按照实际成本核算的，应当采用先进先出法、月末一次加权平均法、个别计价法确定其发出实际成本。

月末一次加权平均法是指以本月全部进货数量作为权数，去除本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，再以此为基础计算本月发出存货的成本和期末存货成本的一种方法。计算公式如下:

加权平均单位成本＝（期初结存存货实际成本＋本期收入存货实际成本）/（期初结存存货数量＋本期收入存货数量）

本期发出存货的成本＝本期发出存货的数量×加权平均单位成本

期末结存存货成本＝期末结存存货的数量×加权平均单位成本或期末结存存货成本＝期初库存存货的实际成本＋本期收入存货的实际成本—本期发出存货的实际成本

如果计算出的加权平均单位成本不是整数，需四舍五入的，为优先保证存货结存成本的正确性，应采用成本法计算发出存货的成本，即:

期末结存存货成本＝期末结存存货数量×加权平均单位成本

②账务处理。

【例16】　企业领用A材料计20 000元，用于生产产品。编制会计分录如下:

生产加工业:

建筑安装业:

2.库存商品

主要核算企业完工入库的产成品和商品流通企业的外购商品（不改变形态）。

（1）生产加工业:

【例17】　企业完工产品入库30 000元。会计分录如下:

（2）商贸企业:

【例18】　某服饰销售公司（小规模纳税人）购进服装一批，价值6万元，运输费2000元，已付款，且已拿到进货发票（货票到，款已付）。

【例19】　如C企业已购进商品100 000元，并已销售，但到月底时，还没有拿到进货发票，通常应将其做暂估入账处理。否则，当期的生产成本或利润将不实，甚至虚交税金，给企业带来损失（货到，发票未到）。

①月底，根据入库单和进货单:

②次月初或发票收到的当月冲销:

③拿到发票时（有可能价格有所变化）:

3.低值易耗品

核算库存低值易耗品的实际成本，如:工具、玻璃器皿、管理用具、物品等。

（1）购入时:

（2）领用时:

一次性摊销:

分次摊销:

领用时:

摊销时

八、固定资产和累计折旧

（一）固定资产的确认

使用期限在一年以上的房屋建筑物、机器设备、器具、工具和单位价值在2　000元以上，并且使用年限在一年以上的不属于生产经营主要设备的物品。

（二）固定资产的计价

外购方式是企业取得固定资产的重要方式。企业外购的固定资产，其成本包括购买价款、相关税费以及使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的其他支出，如运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

【例20】　购入电脑一台，金额3 000元。

（三）固定资产为有形资产

固定资产具有实物特征，这一特征将固定资产与无形资产区别开来。

（四）折旧年限和折旧方式

折旧方式:一般采用年限平均法，残值率3%—5%，从次月开始计提折旧。计算公式如下:

年折旧额＝（原值－净残值）/预计使用寿命（年）

月折旧额＝年折旧额/12

【例21】　甲公司有一幢厂房，原价为2　000 000元，预计可使用20年，预计净残值率为4%。该厂房的折旧率和折旧额的计算如下:

年折旧率＝（1×4%）/20×100%＝4.8%

月折旧率＝4.8%/12＝0.4%

月折旧额＝2 000 000×0.4%＝8 000（元）

九、固定资产清理

（一）核算企业因出售、报废和毁损等，以及在清理过程中发生的清理费用和清理收入

（二）账务处理

清理时:

发生的费用和税金:

收回出售价款、残料价值收入:

处理后的净损失:

处理后的净收益:

应由责任人赔偿的:

注:清理后的净损益通过“营业外收入”或“营业外支出”科目。

十、无形资产

（一）无形资产一般具有以下特征

1.没有实物形态

无形资产是不具有实体的非货币资产，以一种观念形态的形式存在，这是确定无形资产的先决条件。因而，在其使用过程中，只存在无形磨损，而不存在有形磨损，在退废时也无残值；它的价值转移是通过摊销的形式，而不是计提折旧的形式；它的寿命期是由科学技术的发展、社会政治经济环境的变化等因素决定的。如当科学技术发展而出现先进的技术时，专有技术就会贬值甚至退出历史舞台。专利权的有效期是由《专利法》规定的。

需要指出的是，某些无形资产的存在有赖于实物载体，比如计算机软件需要存储在磁盘中。但这并不改变无形资产本身不具有实物形态的特征。

2.具有可辨认性

资产符合下列条件之一的，符合无形资产定义中的可辨认性标准:

（1）能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转让、授予许可、租赁或者交换。

（2）源自合同性权利或者其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。

商誉的存在无法与企业自身分离，有可辨认性，不属于本章所指的无形资产。

土地使用权通常作为无形资产核算，但属于投资性房地产或者作为固定资产核算的土地使用权，应当按投资性房地产或固定资产的核算原则进行会计处理。

3.属于非货币性长期资产

无形资产属于非货币性资产，且不属于流动资产。无形资产属于长期资产，主要是因为其能够在超过一个营业周期内为企业带来经济效益。那些虽然具有无形资产的其他特性却不能在超过一个营业周期能为企业服务的资产，不能作为企业的无形资产核算。无形资产的使用年限在一年以上，其价值将在各个受益期间逐渐摊销。

4.无形资产在企业创造经济利益方面存在较大不确定性

无形资产能为企业创造经济利益，必须与企业其他资产（包括高素质的管理队伍、足够的人力资源、相关的硬件设备及原材料等）结合运用才能得以实现。此外，无形资产创造经济利益的能力还较多地受外界因素的影响，如相关新技术更新换代的速度、利用无形资产生产产品的市场接受程度等。因而，无形资产在为企业创造经济利益方面存在较大不确定性，这就要求企业自身对无形资产进行核算时持更为谨慎的态度。

5.无形资产是为企业使用而非出售的资产

企业拥有无形资产的目的是为了生产经营而不是为了出售，即利用无形资产来生产商品、提供劳务、出租给他人或为企业经营管理服务。无形资产为企业创造经济利益的方式具体表现为销售产品或提供劳务取得的收入、让渡无形资产的使用权给他人取得的租金收入，也可表现为因为使用无形资产而改进了生产工艺、节约了生产成本等。

（二）核算内容:土地（未建项目期间）、软件、商标、专利权等

（三）无形资产摊销方法

1.合同规定受益年限而法律没有规定有效年限的，按不超过合同年限摊销，如购买商标使用权、土地使用权

2.合同没有规定受益年限而法律规定有效年限的，按不超过法律规定的年限摊销，如专利产品

3.合同和法律都规定年限的，取短的年限摊销

4.如合同和法律都没有规定的，按最长不超过10年摊销

（四）每月按平均法摊销计入管理费用

（五）外购无形资产账务处理

1.取得时

每月摊销时:

2.根据企业会计制度的规定，转让无形资产使用权的账务处理为

确认转让收入，支付相关税费后按差额计入营业外收支，如有结余，则分录为:

注:根据税法的规定，转让无形资产，应当按照转让价款，征收5%的营业税。

十一、长期待摊费用

（一）核算内容:开办费、装修费等

（二）长期待摊费用摊销方法

1.开办费（包括筹建期间的工资、办公费、差旅费、印刷费、培训费、利息、注册登记费等），于开始经营的当月一次性摊销

2.装修费分5年摊销或按合同租期摊销

3.机器设备大修理支出按其尚可使用的年限分期摊销

每月摊销时:

十二、待摊费用

（一）核算内容:房租、水电费、物业管理费等

（二）账务处理

【例22】　在5月份支付房租费60 000元，房租所属时间为5月至12月。支付时:

以后每月摊销至12月摊完:

十三、短期投资

（一）核算持有一年以内能随时变现的各种股票、债券、基金等

（二）账务处理

购入时按实际成本（包括手续费、税金）:

十四、长期股权投资

（一）核算企业持有一年以上的股票或其他长期股权投资

长期股权投资是指企业准备持有的权益性投资，主要包括:①企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司的投资；②企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业的投资；③企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业的投资；④企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。

（二）长期股权投资的核算方法

投资企业对被投资单位的长期股权投资的核算方法，依照投资企业对被投资单位的影响不同，核算方法有两种:一是成本法，二是权益法。

1.成本法核算的长期股权投资的范围

（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资，即投资企业对子公司的长期股权投资应采用成本法核算。

（2）投资企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资应采用成本法核算。

2.长期股权投资的账务处理

【例23】　甲公司2009年1月1日购买乙公司普通股股票10　000股准备长期持有，持股后，能对乙公司实施控制。每股买入价10元，另外购买该股票时发生有关税费1　700元，款项已由银行存款支付。甲公司应作如下会计处理:

（1）计算初始投资成本:

股票买价（10 000股×10元/股）　100 000元

加:相关税费　　　　　　　　　　1 700元

合计101 700元

（2）编制购入股票的会计分录:

十五、应付账款

（一）应付账款的概念

应付账款是指企业因购买材料、商品和接受劳务供应等而应付给供应单位的款项。这是由于购销双方取得货物、支付货款在时间上不一致而产生的负债。应付账款与应付票据都是在赊购时产生的债务，不同的是，应付票据以承诺付款的票据作为凭证，而应付账款是一种仅仅凭借本企业的商业信用而发生的尚未结清的债务。

（二）应付账款的入账时间及入账金额

应付账款的入账时间应当以所购买货物所有权转移或接受劳务已发生为标志。实务中有两种情况:

1.货物与结算账单同时到达，一般在货物验收入库后，按入库单和发票账单登记入账

2.货物先到，发票账单要间隔一段时间才能到达，可以等发票账单到达后再入账。如果月末仍未到达，则将货物按合同价或暂估价记入存货和应付账款科目，下月初再用红字冲减，等实际收到结算账单时，再按实际金额确认应付账款

应付账款的入账金额应为发票记载的金额。如发生商业折扣时，按扣除商业折扣以后的金额入账；发生现金折扣时，按总价法以总额入账，实际支付时发生的折扣记入“财务费用”科目的贷方。

（三）应付账款的核算

1.账户设置

企业应设置“应付账款”账户，核算应付账款的发生、偿还及其结欠情况，该账户属负债类账户。该账户贷方登记企业购买材料物资、接受劳务等形成的应付未付款，借方登记偿还的应付账款或冲销无法支付的账款。余额通常在贷方，表示尚未偿还的应付账款。“应付账款”科目应按照债权人名称设置明细账。

2.账务处理

（1）货物已验收入库，购货发票已拿到，但还未支付货款的。

【例24】　A企业从伟业公司购入材料一批，货款30　000元，增值税5　100元，材料和发票已到，尚未付款。

材料已验收入库后，根据发票和入库单:

（2）材料已验收入库并已在当月领用，购货发票月底还未拿到，且还未支付货款的。

【例25】　A企业从伟业公司购入材料一批，月底发票未到，款未付。

根据《未开票进销存汇总表》作暂估入账:

注:次月或发票到的月份红字冲销，再按实际价格重新入账。

十六、预收账款

（一）预收账款的概念

预收账款是企业按照合同规定向购货单位预先收取的款项。与应付账款不同，预收账款所形成的负债是非货币性负债，是需要以货物或提供劳务偿付的。有些购销合同规定，销货企业可向购货企业预先收取一部分货款，待向对方发货后再收取其余货款。企业在发货前收取的货款，表明企业承担了会在未来导致经济利益流出企业履行的义务，由此成为企业的一项负债。

（二）账务处理

【例26】　2007年3月10日A企业向恒业公司出售产品，预收货款30 000元。3月28日，产品完工后，A企业将产品发出，其销售为40 000元，增值税为6 800元。冲回预收货款30 000元，不足部分由购货方补付。

3月10日，A企业预收货款时:

3月28日，产品销售实现时:

十七、应付工资

（一）核算应付给职工的劳动报酬。它是指按照国家统计局《关于职工工资总额组成的规定》，构成工资总额的计时工资、计件工资、支付给职工的超额劳动报酬和增收节支的劳动报酬、为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其他特殊原因支付给职工的津贴，以及为了保证职工工资水平不受物价影响支付给职工的物价补贴等。企业按规定支付的加班加点工资，以及根据国家法律、法规和政策规定，企业在职工因病、工伤、产假、计划生育假、婚丧假、事假、定期休假、停工学习、探亲假、执行国家或社会义务等特殊情况下，按计时工资标准的一定比例支付的工资，也属于职工工资范畴，在职工休假或缺勤时，不应当从工资总额中扣除

（二）账务处理

发放工资:

计提工资:

（三）每年12月的工资应在当月计提，不得跨年。应付工资原则上月末无余额，尚未发放的工资转入“其他应付款”

十八、应付福利费

（一）核算内容:集体福利设施、职工困难补助、职工食堂或简易食堂开支、独生子女费、职工医药费等

（二）账务处理技巧

按新税法规定，职工福利费支出不超过工资总额的14%，允许进入费用开支，会计在作账务处理时，可以先计提再使用，也可以据实直接计入费用。

（1）先计提再使用:

使用时:

（2）直接进入费用控制使用。

发生时:

十九、短期借款和长期借款

（一）核算内容

短期借款核算从银行借入的一年以内的银行贷款，长期借款核算从银行借入的一年以上的银行贷款。

（二）账务处理

借入时:

归还时作相反分录。

二十、其他应付款

（一）本科目核算应付、暂收其他单位或个人的款项，具体包括

1.应付经营租入固定资产和包装物的租金

2.职工未按期领取的工资

3.存入保证金（如收入包装物押金等）

4.其他应付、暂收款项

（二）账务处理:

二十一、预提费用

（一）本科目核算按照规定从成本费用中预先提取但尚未支付的费用，如预提的租金、保险费、短期借款利息等

（二）本科目期末贷方余额，反映小企业已预提但尚未支付的各项费用

（三）账务处理

预提时:

实际支出时:

（四）实际发生的支出大于已经预提的数额，应当计入当期费用；小于预提的数额，应当冲回费用

二十二、应收票据

（一）核算小企业因商品、提供劳务等收到的银行承兑汇票

（二）账务处理

【例27】　某实业股份有限公司销售一批产品给甲公司，货已发出，增值税专用发票注明商品的价款为40 000元，增值税销项税额为6 800元，当日收到甲公司签发一张不带息、3个月到期的商业汇票，面额为35　100元。该销售行为符合收入确认条件。

如抵偿应收账款:

汇票到期承兑:

（三）企业应当设置“应收票据备查簿”，登记票据的种类、号数、出票日期、到期日、票面金额、票面利率、合同交易号和付款人、承兑人、背书人、背书转让日、收款日期和金额。到期结清后在备查簿内逐笔注销

二十三、应付票据

（一）核算企业购买材料、商品和接受劳务开出的承兑汇票

（二）账务处理

【例28】　A企业签发并承兑一张3个月的银行承兑汇票抵付伟业公司账款35 100元:

收到银行到期票据的付款通知:

（三）企业应当设置“应付票据备查簿”，登记票据的种类、号数、签发日期、到期日、票面金额、合同交易号、收款人、付款日期和金额

二十四、营业外收入

（一）本科目核算小企业发生的与其生产经营无直接关系的各项收入，包括固定资产盘盈、处置固定资产净收益、出售无形资产净收益、罚款净收入、捐赠利得、确实无法支付的而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项等

（二）期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额

（三）账务处理

【例29】　A公司经清理债务，发现有20 000元的三年以上的应付账款，债权人已注销，不需支付。

二十五、营业外支出

（一）核算企业发生的与其生产经营无直接关系的各项支出，如:水利建设基金、罚款支出、固定资产盘亏、处置固定资产净损失、出售无形资产净损失、非常损失、公益性捐赠支出等

（二）期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额

（三）账务处理

【例30】　某企业用银行存款支付税款滞纳金20 000元。

二十六、其他业务收入

核算除主营业务以外的其他销售或其他业务收入，如材料销售、无形资产出租、包装物出租、房屋出租等。

二十七、其他业务支出

核算除主营业务成本以外的其他销售或其他业务所发生的支出，包括成本、费用、税金及附加。

二十八、实收资本

（一）核算内容:公司股东的注册资本金，在公司办理工商注册登记时，股东按各自的所占股份比例，将投资款打入规定的验资账户

（二）账务处理

根据股东交入银行验资户的现金缴款单和公司出具给股东的投资款收据。

二十九、本年利润

（一）期末，将收入、税金、成本、费用结转到本科目

结转收入:

结转成本等:

（二）期末余额即为企业的净利润

三十、盈余公积

（一）主要有法定盈余公积和法定公益金，在每年的净利润中提取，公积金按净利润的10%计提，公益金按5%计提

（二）年末计提

三十一、利润分配和应付利润

（一）分配给投资者的利润

根据董事会或股东会决议

（二）年末，将“本年利润”结转到本科目

如亏损，做相反分录。

（三）将“利润分配”科目下的其他明细科目的余额转入“利润分配———未分配利润”

（四）利润分配的顺序

1.弥补亏损（5年期限）

2.提取盈余公积

3.分配红利

第三节　不同行业收入的确认方法

一、生产加工业、商贸业———商品销售收入的确认

（一）销售商品收入的确认

企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认:

1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方

2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制

3.收入的金额能够可靠地计量

4.相关的经济利益很可能流入企业

5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量

（二）一般销售商品业务收入的处理

1.销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入

2.交款提货销售商品的，在开出发票账单收到货款时确认收入

确认销售商品收入时，应按实际收到或应收的金额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按确定的销售收入金额，贷记“主营业务收入”等科目，按增值税专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税费———应交增值税（销项税额）”科目。

【例31】　甲公司采用托收承付结算方式销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为100 000元，增值税税额为17 000元；商品已经发出，并已向银行办妥托收手续；该批商品的成本为80 000元。甲公司会计分录如下:

【例32】　甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为300 000元，增值税税额为51 000元；甲公司已收到乙公司支付的货款351 000元，并将提货单送交乙公司；该批商品成本为240 000元。甲公司会计分录如下:

3.小企业一般在月末汇总结转本月已销商品的实际成本

二、服务业收入的确认时间和方法

服务业提供的劳务收入分两种情况。一是在同一会计期间内开始并完成的劳务，二是劳务的开始和完成分属不同的会计期间。

（一）在同一会计期间内开始并完成的劳务

对于一次就能够完成的任务，企业应在提供服务完成时确认收入及相关成本。

对于持续一段时间但在同一会计期间内开始并完成的服务，企业应在为提供劳务发生相关支出时，借记“劳务成本”科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”、“原材料”等科目。劳务完成确认劳务收入时，按确定的收入金额，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目；同时，结转相关劳务成本，借记“主营业务成本”等科目，贷记“劳务成本”科目。

【例33】　甲公司于2011年3月10日接受一项汽车维修服务，该维修服务可一次完成，合同总价款10 000元，实际发生维修成本6 000元已用银行存款支付。假定维修服务业务属于甲公司的主营业务，不考虑相关税费。

1.甲公司应在维修完成时作如下会计分录:

2.若上述维修服务需花费一段时间（不超过本会计期间）才能完成，则应在为提供维修服务发生有关支出时:

注:以上分录未写明金额，主要是由于实际发生成本6 000元是个总计数，而每笔归集劳务成本的分录金额不同，下同。

3.待安装完成确认所提供劳务的收入并结转该项劳务总成本时:

（二）劳务的开始和完成分属不同的会计期间

1.同时满足下列条件的，应采用完工百分比法确认提供劳务收入

（1）收入的金额能够可靠地计量。

（2）交易的完工进度能够可靠地确定。

企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。

企业可以根据提供劳务的特点，选用下列方法确定提供劳务交易的完工进度:

①已完工作的测量。这是一种比较专业的测量方法，由专业测量师对已经提供的劳务进行测量，并按一定方法计算确定提供劳务交易的完工程度。

②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。这种方法主要以劳务量为标准确定提供劳务交易的完工程度。

③已经发生的成本占估计总成本的比例。这种方法主要以成本为标准确定提供劳务交易的完工程度。只有反映已提供劳务的成本才能包括在已经发生的成本中，只有反映已提供或将提供劳务的成本才能包括在估计总成本中。

（3）相关的经济利益很可能流入企业。

相关的经济利益很可能流入企业，是指提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。企业在确定提供劳务收入总额能否收回时，应当结合接受劳务方的信誉、以前的经验以及双方就结算方式和期限达成的合同或协议条款等因素，综合进行判断。通常情况下，企业提供的劳务符合合同或协议要求，接受劳务方承诺付款，就表明提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。

（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。

交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量，是指交易中已经发生和将要发生的成本能够合理的估计。企业应当建立完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，准确地提供每期发生的成本，并对完成剩余劳务将要发生的成本作出科学、合理的估计。同时应随着劳务的不断提供或外部情况的不断变化，随时对将要发生的成本进行修订。

1.完工百分比法是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。采用完工百分比法时，企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。用公式表示如下:

本期确认的收入＝劳务总收入×本期末止劳务的完工进度－以前期间已确认的收入

本期确认的费用＝劳务总成本×本期末止劳务的完工进度－以前期间已确认的费用

上述公式中的劳务总收入通常按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定。在劳务总收入和总成本能够可靠计量的情况下，关键是确定劳务的完工进度。企业应根据所提供劳务的特点，选择确定劳务完工进度的方法。

2.采用完工百分比法确认劳务收入及相关的费用时，对于预收的款项，应借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”等科目；对于所发生的成本，借记“劳务成本”科目，贷记“银行存款”、“应付工资”等科目；确认本期的劳务收入时，按确定的劳务收入金额借记“预收账款”、“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目；确认本期的费用时，按确定的金额借记“主营业务成本”等科目，贷记“劳务成本”科目

【例34】　甲、乙两公司签订了一份400万元的劳务合同，甲公司为乙公司开发一套系统软件（以下简称项目）。2008年3月1日项目开发工作开始，预计2010年2月1日完工。预计开发完成该项目的总成本为360万元。其他有关资料如下:

（1）2008年3月30日，甲公司预收乙公司支付的项目款170万元存入银行。

（2）2008年甲公司为该项目实际发生劳务成本126万元。

（3）至2009年12月31日，甲公司为该项目累计实际发生劳务成本315万元。

（4）甲公司在2008年、2009年年末均能对该项目的结果予以可靠估计。

其他相关资料如下:

该项目于2010年4月1日完成并交付给乙企业，但余款尚未收到。甲企业按开发程度确定该项目的完工程度。假定为该项目发生的实际成本均用银行存款支付。

假定甲公司按已经发生成本占估计总成本的比例确定完工程度。

要求:编制甲企业2008年至2010年与开发此项目有关的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）

（1）2008年3月30日预收款项:

（2）2008年实际发生成本:

（3）确认2008年收入和费用:

收入＝2008年该项目的收入＝400×35%＝140（万元）

费用＝2008年该项目的费用＝360×35%＝126（万元）

（4）2009年实际发生成本:

（5）确认2009年收入和费用:

收入＝400×87.5%－140＝210（万元）

费用＝360×87.5%－126＝189（万元）

（6）至2010年4月1日实际发生成本:

（7）确认2010年收入和费用:

收入＝400－140－210＝50（元）

费用＝360－126－189＝45（元）

（二）提供劳务交易结果不能可靠估计

如劳务的开始和完成分属不同的会计期间，且企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能可靠地估计，即不能同时满足上述4个条件的，不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时，企业应当正确预计已经发生的劳务成本能否得到补偿，分别按下列情况处理:

（1）已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿的，应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。

（2）已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应按能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。

（3）已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益（主营业务成本或其他业务成本），不确认提供劳务收入。

【例35】　甲公司于2008年12月25日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期为6个月，2009年1月1日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60 000元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在2009年3月1日支付，第三次在培训结束时支付。

2009年1月1日，乙公司预付第一次培训费。至2009年2月28日，甲公司发生培训成本30 000元（假定均为培训人员薪酬）。2009年3月1日，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。假定不考虑相关税费，甲公司的会计处理如下:

（1）2009年1月1日收到乙公司预付的培训费:

（2）实际发生培训成本30 000元:

（3）2009年2月28日确认提供劳务收入并结转劳务成本:

本例中，甲公司已经发生的劳务成本30 000元预计只能部分得到补偿，即只能按预收款项得到补偿，应按预收账款20 000元确认劳务收入，并将已经发生的劳务成本30 000元结转入当期损益。

三、建筑安装业收入的确认时间和方法

建筑安装企业由于建造合同本身的特性，其在成本和收入的核算上有很大的特点。建设工程项目的内容复杂，造价高，一般一项工程的建设期要跨越一个甚至多个会计年度，按照权责发生制的原则，企业在资产负债表日应该按照已经完成的工程量来确认工程收入。但实际操作中比较复杂，由于企业的经营部门、物资部门及财务部门之间信息的衔接是不同步的，从而无法明确地指出收入确认的依据，容易造成企业在各会计期间的收入、费用的巨大波动。

（一）建造合同概述

建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。由于建造合同的开工日期与完工日期通常分属于不同的会计年度，在这种情况下，如何将合同收入与合同成本进行配比，分配计入实施工程的各个会计年度，就成为一个非常重要的问题。建造合同准则规定了如何将合同收入和合同成本分配计入实施工程的各个会计年度。

建造合同属于经济合同范畴，但它不同于一般的材料采购合同和劳务合同，而有其自身的特征，主要表现在:

1.先有买主（即客户），后有标底（即资产）。建造资产的造价在签订合同时已经确定

2.资产的建设期长，一般都要跨越一个会计年度，有的长达数年

3.所建造的资产体积大，造价高

4.建造合同一般为不可取消的合同

建造合同通常分为两种类型，一种是固定造价合同，另一种是成本加成合同。

固定造价合同是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。例如:某建筑公司与一客户签订一项建造合同，该合同规定，建筑公司为客户建造一栋房屋，房屋的工程造价为400万元。

成本加成合同是指以合同允许的或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用从而确定工程价款的建造合同。

例如:某建筑公司与一客户签订一项建造合同，该合同规定，建筑公司为客户建造一座食堂。在签订合同时，双方约定以食堂的实际成本为基础，合同价款以实际成本加成2%计算确定，该合同属于成本加成合同。

（二）合同收入

1.合同收入的组成内容

（1）合同中规定的初始收入，即建造承包商与客户在双方签订的合同中最初商订的合同总金额，它构成了合同收入的基本内容。

（2）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入，这部分收入并不构成合同双方在签订合同时已在合同中商订的合同总金额，而是在执行合同过程中由于合同变更、索赔、奖励等原因而形成的追加收入。建造承包商不能随意确认这部分收入，只有在符合规定条件时才能构成合同总收入。

2.合同收入的确认标准

（1）合同的初始收入。

合同中标后，建造承包商与中标单位双方签订的合同中确定的合同总金额，扣除暂定金及其他计入合同金额但由发包商掌握使用的部分后作为合同初始收入部分。

（2）合同变更收入应在符合以下条件时确认:

①客户能够认可因变更而增加的收入；

②收入能够可靠地计量。

如果不同时具备上述条件，则不能确认合同变更收入。

（3）索赔收入确认条件为:

①根据谈判情况，预计对方能够同意这项索赔；

②对方同意接受的金额能够可靠计量。

如果不同时具备上述条件，则不能确认索赔款收入。

（4）奖励款收入确认的条件为:

①根据目前合同完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过既定的标准；

②奖励金额能够可靠地计量。

如果不同时具备上述条件，则不能确认。

（三）合同成本

合同成本包括从合同签订开始至合同完成为止所发生的与执行合同有关的直接费用和间接费用。

直接费用指为完成合同所发生的、可以直接计入合同成本核算对象的各项费用支出。

包括四项费用:耗用的人工费用、耗用的材料费用、耗用的机械使用费和其他直接费用。

1.耗用的人工费用

主要包括从事工程建造的人员的工资、奖金、福利费、工资性质的津贴等支出。

2.耗用的材料费用

主要包括施工过程中耗用的构成工程实体或有助于形成工程实体的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的成本和周转材料的摊销及租赁费用。周转材料是指企业在施工过程中能多次使用，并可基本保持原来的实物形态而逐渐转移其价值的材料，如施工中使用的模板、挡板和脚手架等。

3.耗用的机械使用费

主要包括施工生产过程中使用自有施工机械所发生的机械使用费、租用外单位施工机械支付的租赁费和施工机械的安装、拆卸和进出场费。

4.其他直接费用

其他直接费用是指在施工过程中发生的除上述三项直接费用以外的其他可以直接计入合同成本核算对象的费用。主要包括有关的设计和技术援助费用、施工现场材料二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交费用、场地清理费用等。

间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用。

1.间接费用主要包括临时设施摊销费用和施工、生产单位发生的管理人员工资、奖金、福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等

2.间接费用一般应设置必要的会计科目进行归集，期末再按一定的方法分配计入有关合同成本。间接费用的分配方法主要有人工费用比例法、直接费用比例法等

（1）人工费用比例法。

间接费用分配率＝当期发生的全部间接费用÷当期各合同发生的人工费　

　　　　　　　之和

某合同应负担的间接费用＝该合同实际发生的人工费×间接费用分配率

（2）直接费用比例法。

间接费用分配率＝当期实际发生的全部间接费用÷当期各合同发生的直

　　　　　　　　接费用之和

某合同当期应负担的间接费用＝该合同当期实际发生的直接费用×间接

　　　　　　　　　　　　　　费用分配率

（四）合同收入与合同费用的确认与核算

1.如果建造合同的结果能够可靠地估计，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用

采用完工百分比法的关键是要确定合同完工进度。合同完工进度的确定有三种常用的方法。

（1）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。这是一种较常用的确定完工进度的方法。

合同完工进度＝（累计实际发生的合同成本÷合同预计总成本）×100%

【例36】　某建筑公司签订了一项合同总金额为1000万元的建造合同，合同规定的建设期为三年。第一年，实际发生合同成本300万元，年末预计为完成合同尚需发生成本520万元；第二年，实际发生合同成本为400万元，年末预计为完成合同尚需发生成本150万元。

根据资料，计算合同完工进度如下:

第一年合同完工进度＝300/（300＋520）×100%＝37%

第二年合同完工进度＝（300＋400）/（300＋400＋150）×100%＝82%

（2）已完工程的合同工作量占合同预计总工作量的比例。

合同完工进度＝已经完成的合同工作量÷合同预计总工作量×100%

某路桥工程公司签订了修建一条100公里公路的一项建造合同，合同规定的总金额为8　000万元，工期为三年。该公司第一年修建了30公里，第二年修建了40公里。

根据上述资料，计算合同完工进度如下:

第一年合同完工进度＝（30/100）×100%＝30%

第二年合同完工进度＝（30＋40）/100×100%＝70%

适用于合同工作量容易确定的建造合同，例如道路工程、土石方工程、砌筑工程等。

（3）已完合同工作的测量。该方法是在无法根据上述两种方法确定合同完工进度时所采用的一种特殊测量方法，适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等，须由专业人员现场进行科学测定。

例如，某建筑公司承建一项水下作业工程，在资产负债表日，经专业人员现场测定，已完工作量已达合同总工作量的80%。则该合同的完工进度为80%。

2.建造合同的结果不能可靠地估计时的确认原则

如果建造合同的结果不能可靠地估计，企业不能采用完工百分比法确认合同收入和费用，应区别以下两种情况进行会计处理:

（1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为费用，即确认的合同收入等于合同费用；

（2）合同成本不能收回的，应在发生时立即确认为费用，不确认收入。

3.如果预计总成本将超过合同预计总收入

如果预计总成本将超过合同预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。

4.建造合同收入与合同费用的核算

（1）设置“工程施工”科目，核算实际发生的合同成本和合同毛利。实际发生的合同成本和确认的合同毛利记入本科目的借方，确认的合同亏损记入本科目的贷方，合同完成后，本科目与“工程结算”科目对冲后结平。

（2）设置“工程结算”科目，核算根据合同完工进度已向客户开出工程价款结算账单办理结算的价款。本科目是“工程施工”或“生产成本”科目的备抵科目，已向客户开出工程价款结算账单办理结算的款项记入本科目的贷方，合同完成后，本科目与“工程施工”或“生产成本”科目对冲后结平。

（3）设置“应收账款”科目，核算应收和实际已收的进度款，预收的备料款也在本科目核算。已向客户开出工程价款结算账单应收的工程进度款记入本科目的借方，预收的备料款和实际收到的工程进度款记入本科目的贷方。

（4）设置“主营业务收入”科目，核算当期确认的合同收入。当期确认的合同收入记入本科目的贷方，期末，将本科目的余额全部转入“本年利润”科目，结转后，本科目应无余额。

（5）设置“主营业务成本”科目，核算当期确认的合同费用。当期确认的合同费用记入本科目的借方，期末，将本科目的余额全部转入“本年利润”科目，结转后，本科目应无余额。

【例37】 甲公司与乙公司签订了B工程的建筑合同，修建一项水电辅助工程并于2001年3月开工，合同原价款1 500万元，计划于2002年11月份完成。2001年2月进场施工后，由于工程施工设计变更，2001年8月合同进行重大修改，工程一直处于边设计、边施工状态。工程于2003年3月份完工验收，并办理完工终期计量支付，工程成本及结算款情况如下:

①2001年工程发生成本4 093 543.23元。工程结算3 932 239.36元，收到工程结算款和工程预付款共计5 093 293.43元。

当年发生成本4　093　543.23元，已收工程结算款和工程预付款5　093　293.43元，由于已收款大于成本，故判断成本可以收回，按发生成本结转收入。

②2002年工程发生成本11 872 982.34元。工程结算10 283 422.93元，本期收到工程结算款和工程预付款共计10 982 843.84元。

建造合同核算:

当年发生成本11 872 982.34元，累计成本15 966 525.57元；当年收工程结算款和预收工程款10 982 843.84元，累计收款16 076 137.27元；累计收款大于累计成本，故按成本结转当期收入。

建造合同准则分录:

③2003年工程发生成本3 873 293.19元。工程结算8 493 843.34元，本期收到工程结算款6 633 368.36元。

工程已完工，按最终结算确认收入。

建造合同准则分录:

【例38】 甲公司与乙公司草签一份工程合同，合同总价3 200万元。工程从2001年1月开工，2002年7月完工。甲公司从2001年开工至2001年5月发生成本2 304 324.87元。由于乙公司经营困难，已经资不抵债，工程从2001年5月起停工至今，甲公司只收到工程预付款500 000.00万元。

甲公司为工程发生的成本除500 000.00万元预付款外，剩下成本1 804 324.87元不能收回，故只转成本不转收入。