纳税意识及其影响机理分析

二、纳税意识及其影响机理分析

（一）关于什么是纳税意识

目前，理论界对于什么是纳税意识有不同的看法。徐更生（2003）认为，所谓“纳税意识”是指公民在正确了解税收对国家建设和社会发展的作用和提高对国家和社会的职责感的基础上产生的照章纳税的意愿。显然，该定义是不准确的，因为税收对国家建设和社会发展的作用并没有形成一个完全统一的认识标准，不同的人对其有不同的理解，难以做到“正确了解”。赵忠诚等（1999）认为，纳税意识是社会利益分配的产物，是社会税收制度和法治程度在纳税人思想上的综合反映，包括公民对税收的了解程度、对税法的熟悉程度、正确履行纳税义务的自觉程度以及行使纳税人权利的意识程度四个方面。这四个方面是相互关联、相互促进的，最终体现为纳税意识的整体水平和税收环境的整体状态。我们认为，纳税意识由这四个方面构成的认识存在不够准确之处，如行使纳税人权利的意识程度是否属于纳税意识范畴是一个值得探讨的问题。因为纳税人权利可以划分为宏观（或广义）的与微观（或狭义）的两种，宏观（或广义）的纳税人权利是指纳税人决定和了解税款的使用去向、决定税收规模大小等权利，在我国这方面的权利缺乏法律明文规定或保障不力；而微观（或狭义）的纳税人权利是指纳税人在缴纳税款过程中所享有的权利，如纳税人要求税务机关保密、申请退免税等权利，我国税收程序法对此都作了明确规定。因此，我们认为纳税人权利意识应独立于纳税意识，两者统一于纳税人意识（纳税人意识，可以分为两个方面：一是纳税义务意识（以下简称为纳税意识），二是纳税人权利意识。）之中。关于纳税意识，我们赞同包子川等（2003）的观点，纳税意识是纳税人对履行纳税义务的观念和态度的反映，主要表现为人们对税收的认知和重视态度。我们也认为，纳税意识是纳税人在头脑中对税法所规定的纳税义务的一种反映，主要包括对待纳税的态度和对税法的服从程度。

（二）关于纳税意识的影响机理分析

在我国，公民的纳税意识比较淡薄，其原因比较复杂。一种观点认为，由于纳税人权利得不到相应的保障而使纳税人的纳税意识淡薄。杨力（2007）认为，单纯的纳税人“应尽义务论”使得国家成为只享有征税权力而无须付出任何代价的权力主体，公民成为担负纳税义务而无权索取任何回报的义务主体。没有权利只有义务的纳税人纳税意识比较淡薄也就不难理解。刘怡等（2006）认为，受传统文化的影响，我国社会存在着较为严重的差序格局，导致对平等性的破坏，国人国家观念的淡薄和公共精神的缺乏，纳税人意识比较淡薄。刘怡等（2005）还借鉴范拉伊模式的分析框架对影响纳税人意识的各种因素及其如何相互作用进行了分析。我们认为，纳税人意识应该进一步细分为纳税人的纳税意识和纳税人权利意识。毋庸置疑，纳税人的权利意识对纳税人的纳税意识是有影响的，但是，影响纳税人权利意识的因素主要是政治体制、经济体制等，政治体制、经济体制的变迁需要一个相对长的时间才能完成，因此，纳税人的权利意识要想得到较大程度的改善也是一个长期的过程。从短期看，纳税人的权利意识可以认为是一个不变量。剔除这个不变量后，影响纳税意识的因素主要有个人因素（性别、年龄、学历、职称职务、收入等）、税法了解程度、纳税感受等。

根据以上分析，为了更加直观地反映影响纳税意识的各种因素相互作用关系。

总体环境是指受政治经济体制及其发展水平、历史文化因素等影响的体制环境、法制环境、道德环境、经济环境等。

税收环境主要包括税收体制环境、税收法制环境、税收道德环境、税收经济环境等内容。我们将税收环境界定为税收制度建设、税收征管体制和模式、纳税人遵从程度等环境。税收环境受总体环境影响，同时，税收环境也会反作用于总体环境。如我国增值税在零售环节采用价内税形式，使消费者产生“税收幻觉”，不知道自己负担了税款，导致“政府是由负税人养活”等观念的缺失。

个人因素主要包括性别、年龄、教育程度、职业、社会交往等社会人口因素。

税收环境知觉是纳税人对税收环境的认知和知觉，包括对税法的了解、应纳税额预期、他人的纳税遵从程度等。

纳税感受是指税负的公平感、税务部门的服务态度等。

总体环境影响税收环境和纳税行为，税收环境又通过个人因素影响税收环境知觉，税收环境知觉又对纳税感受、个人因素产生影响；同时，纳税行为又影响纳税感受。如我国目前经济发展水平还不高，企业经济效益不稳定，总体环境决定了我国多年来采取以流转税为主体的税制结构（税收环境），这种税制结构必然导致纳税人的税收环境知觉不完整，因为流转税较易转嫁，纳税痛苦感相对不深。在流转税为主体的税收环境中，许多消费者不知道自己已经负担了税款。纳税人的纳税意识普遍不高，与不合理的税制结构导致纳税人的税收环境知觉不完整不无关系。冯英（2006）也认为，“我国选择以间接税为主的税制结构并非为了‘蒙蔽纳税人’，但这种隐蔽性极高的税制客观上造成了纳税人对于自己的实际税负的不知情，这必然会导致纳税人身份自我认知的模糊，不利于纳税人权利义务意识的培养”。

税收环境知觉与个人因素之间也存在相互影响。不同的税收环境知觉对人生观、价值观的形成有不同的影响，如社会成员中他人都能积极主动纳税，则个人也会形成积极的纳税意识。个人的纳税意识会受所观察到的别人申报质量的影响（有学者根据实验结果使用协方差分析检验了个人道德、价值趋向和风险偏好、审计与否、税收公平与否、观察别人的申报质量对税收遵从的影响，结果显示纳税人税收遵从最主要受到三个因素的影响：审计与否、纳税人对税收制度公平与否的感知、通过对申报行为观察所得到的各种信息。这种研究是在控制了人口统计学特征（如性别、年龄）的情况下作出的。道德因素、价值趋向与税收遵从呈现正相关影响，风险偏好对纳税人税收遵从是负相关的影响，年龄、纳税申报表填写经验对税收遵从的影响很弱（Trivedi、Shehata和Lynn，2003）。），即他人纳税意识的高低和申报质量的优劣会影响个人的纳税意识，进而影响到个人的纳税行为。不同年龄段、不同学历、不同职业的人税收环境知觉也可能不同。

税收环境知觉和纳税感受也相互影响。不同的税收环境知觉会产生不同的纳税感受，不同的纳税感受也会产生不同的税收环境知觉。陈成文等（2006）也认为纳税人对税负分担的公平感越强，其纳税的主观感受会越好。

税收环境和纳税行为既相互影响，又共同影响总体环境。如纳税人对纳税行为极不遵从，会影响政府对税收制度、税收征管进行安排和调整，通过制定更加有效执行的税法或者加强稽查力度等来改变税收环境和总体环境，但在寻求办法加以解决之前，很可能会造成税收环境和总体环境恶化。

个人因素、税收环境知觉和纳税感受三者共同影响纳税意识，纳税意识又影响税收环境和纳税行为并通过税收环境和纳税行为对总体环境产生影响。在其他条件不变的情况下，纳税意识越高，纳税的积极性越高。