影响增值税运行成本的若干因素

一、影响增值税运行成本的若干因素

（一）区域经济发展水平和税源结构

增值税以征收范围内的经济增加值为计税依据，经济增加值的高低直接决定了增值税税源的多少。一个国家或地区的经济发展水平高，工商企业生产或销售商品实现增加值多，则税源丰富、应征增值税就多，相对应的税收成本占收入比值即征税成本率就低，税收管理效率高。

就同一国家或地区不同时期的增值税成本收入比而言，我国1994年实行增值税改革以来，在增值税征税范围和税率相对稳定的条件下，增值税收入随经济发展水平的不断提高而保持逐年较大增长，而国税机关（以增值税征收管理为主，增值税收入要占其组织收入的85％左右）征税成本的增长则远低于增值税收入的增长。由于电子信息技术的运用和征税人员的相对减少，征管效率也随着增值税的增长和征收成本的稳定而提高。如以我国2000—2007年全国国税机关人均征收增值税和S省1999—2004年的增值税收入与成本关系为样本，都足以说明增值税的征管效率在逐年明显提高，由于增值税收入的连年超额增长和国税系统人员的逐年精简，全国国税机关人均征收增值税已从2000年的83.8万元/人提高到2007年的339.3万元/人。如果其间全国国税系统以人均费用支出从7万～10万元/人计算，我国2000—2007年增值税的征管运行成本率已从8.35%降到2.95%左右。

S省1999—2006年地区生产总值、增值税收入都是逐年呈两位数增长，但征税人员的数额和税收业务经费支出则分别呈稳定和下降趋势，增值税的征税成本率随着经济发展水平的提高已从1999年的5.10%下降到2006年的1.98%，人均征税额则增加两倍以上。可见，除税收收入增长外，征管效率的提高还得益于征管成本的稳定和征管有机构成的提高，征管成本中，人头经费支出是主体，因此，税种之间或国地税之间征管效率的比较很大程度上取决于征收人员的数量和工资、福利及装备水平，2001年财政部取消了增值税增量部分的经费提成，随后，国税系统又提出了省以下机关增人不增经费的政策，国税系统征收业务经费缺紧，也是征管成本保持稳定的主要因素。

就不同地区同一时期的增值税成本收入比而言，增值税的管理效率也表现出与经济发展水平的明显正相关性，无论是征税成本率还是人均征税额指标，发达地区增值税管理效率都明显高于欠发达地区，反映了2004年S省分别代表2个发达、6个中等发达、3个欠发达地市的三类地区征税成本率和人均征税额的指标情况，表明经济发展水平高的地区，虽然人均经费支出多，但增值税收入水平更高，增值税征税成本率只有1.43%，运行效率高。反之，落后地区虽然人均经费支出少，但征税成本率仍达到5.26%，增值税运行效率就相对较低。因此，从税种运行效率讲，即使是以宽税基为基本要求的增值税，也不能片面追求颗粒归仓的征收效果。

一个地区的产业结构和税源的区域分布结构也会直接影响增值税的管理运行成本，从而影响其税制效率的发挥。

由于增值税税制设计中将征税范围主要集中在二、三产业，因此，区域经济中各产业部门创造的GDP份额就决定了该区域增值税收入的多少，以农业为主导产业的地区，基本上就少有增值税税源，而第三产业中许多如金融保险、饮食服务、文化娱乐业又是营业税的征税范围，第三产业的GDP增值税贡献小于第二产业，即使在第二产业，各行业间增加值的分布结构或同一产业链前后环节的增值结构不同，也直接影响着区域、行业或产业链各环节间增值税的不同。如我国1994年增值税改革税负设计中，就考虑了商品流转过程中增值额从上游到下游逐环节递减这一规律，将增值税80％左右的负担集中在上游的采掘业和生产加工产业，只有20％左右的税收收入控制在商业领域（中国税务学会学术研究委员会.进一步完善增值税制度研究.北京：中国税务出版社，2003：20～25.）。工业企业规模大，税源集中，征收效率高，而商业企业规模小，户数多，税源分散，流动性也大，征管难度大，征管效率就低。如2004年S省人均征收工业增值税已达到393万元，而人均征收商业增值税只有73万元。

税源的区域分布结构也影响增值税的征管效率，相对而言，税源集中程度高，纳税人的核算水平和自觉纳税的信用程度也高，税收容易监控，网络运行、纳税交通成本都要低一些，而税源的分布广而且分散时，税源监控就较难，管理成本就相对要高一些。城乡之间、沿海和内地之间、产业结构和税源区域分布结构的不同，也直接反映在征税成本率的差异上。Y省国税系统1.2万名干部征收增值税、消费税等税款320.68亿元，人均征税额达到263.4万元，而其下属的YX国税局烟厂分局只有5名干部，年征税额135亿元，人均征税27亿元。（许海峰.中国现行税制税收运行成本分析.北京：中国财政经济出版社，2002：72.）此外，对税源分布广但汇总纳税的行业，分析运行效率就不能简单地将所有税款都算在总部所在地。因此，比较不同地区的增值税运行成本，需要考虑税源结构对税收运行成本的影响，剔除海关代征税款和汇总纳税因素，否则，简单地比较北京、广东与其他省市的税制运行成本并以此证明这两地的征税效率就没有说服力。

（二）增值税税制设计要素选择

税制一旦确定，就等于划定了税制运行效率的可能实现区间，既决定着征税成本，也对奉行成本有根本性的影响，从而制约着运行效率。增值税本身是以效率见长的税种，但由于考虑兼顾公平的需要，又不可避免地需要在税制设计时考虑在普通税率的基础上增设优惠税率，或对某些行业实行减免税、零税率等办法来削弱其累退性或增强累进性。减免税的设置、税率档次的增加、征收范围的限制以及抵扣链条的断裂或非光滑链接都将引起增值税经济效率的损失和管理成本的提高。单纯从税制运行效率讲，则税制越简单，税率越高，效率也越高。

（1）税率档次增加引起运行成本提高。尽管从经济效率讲，按照Ramsey法则，增值税税率应根据商品的需求弹性逐个反向确定，但复合税率结构始终是增值税管理的伤痛之一。税率档次的增加不仅会引起纳税人经济行为的扭曲从而产生经济效率损失，也增加了增值税制的复杂性；税款计算复杂，对纳税人适用税率档次的鉴别工作量增加，计算机处理的信息量增加，等等，税务机关操作起来比较困难，投入征税用的人力、物力、财力消耗也会较大，税务人员掌握税收政策也会偏差较大，征管难以到位，税制执行成本高。在英国，产品适用复合税率的公司纳税奉行成本要比适用单一税率的公司高一倍。（Sijbren Cnossen European Taxation.2003（12）：438.）对纳税人而言，要适应税制的复杂性也要花费较多的精力，支付更高的税务代理和咨询费用，增加税制奉行成本，税制的复杂化增加了税收管理成本，还会降低纳税遵从程度，Agha和Haughton发现，增值税税率每增加一挡，纳税遵从率（compliance rate）将减少7个百分点（A.Agha and J.Haughton.Designing VAT System：Some Efficiency Consideration.Review of Economics and Statistics，1996（78）：303-308.）。

（2）减免税设置也增加了增值税运行成本。由于减免税作为一项优惠政策，必然需要税务机关在享受条件的认定、减免税款的受理审核、审批以及在政策执行情况方面的检查上有相应投入，减免税范围越宽，增值税收入越少，而减免税管理如认定、受理、审批、检查方面的成本越多，相应的管理效率就越低。纳税人争取享受减免税政策、申报减免税也要花费相应的奉行成本，当然，减免税的管理和奉行成本仍低于先征后返和转移支付。英国增值税纳税人奉行成本高就高在小规模纳税人购买零税率食物制品的退税申报和审核上。如果政策效率相同，减免税或即征即退手段仍优于先征后返和转移支付。

（3）征税范围的宽窄。增值税征税范围选择的宽与窄，在直接影响增值税抵扣链条的连续性从而影响增值税运行的政策效率的同时，也影响着增值税的运行效率。增值税征税范围宽，国民经济各行业之间经济交易过程中前后环节税款抵扣链条衔接顺畅，税务机关就降低了税款抵扣链条“拐点”环节的监管成本，也降低了国地税之间诸如对兼营和混销业务纳税鉴定以及运输发票抵扣等事项的协作成本；对从事生产经营的纳税人而言，既降低了营业税和增值税重复征税而增加的税收负担，也减少了纳税人因同时面对两个税务机关而增加的“皮鞋成本”和“菜单成本”。有利于提高运行效率。

（4）增值税类型的选择。就运行效率而言，由于相同的投入产出条件下，生产型增值税比其他两类增值税所能征收的税收收入要多，而因为其允许抵扣的范围最窄，其税务机关在增值税专用发票的使用管理、抵扣税额管理、防伪税控系统信息运行上，纳税人在专用发票使用数量、管理和奉行成本上均低于消费型增值税，而收入型增值税需要按折旧额分期抵扣，管理监控和纳税人财务管理成本均高于消费型增值税。当然，抵扣范围窄的增值税其管理和稽查等防范成本要高一些。但总体上，就发票抵免法下理论上的管理效率而言，还是收入型增值税最低，而生产型增值税最高。

（三）增值税征管模式的选择

（1）计税方式的选择。增值课税、道道征收、环环抵扣、税不重征是增值税的本质特征，但在具体征收过程中，计税依据的确定可以用抵免法也可以用扣减法。抵免或扣减的依据可以凭生产资料采购时销售方开具的发票所注明购货金额或支付税款，也可以根据纳税人生产或销售应税货物所实际消耗原辅材料和其他物化投入的金额。复合增值税税率下，凭购进发票注明税额抵税的征管模式在避免重复征税、减少经济效率损失上最有效。但由于发票能抵扣税的特殊功能，使其在印制、运输、仓储、监管和司法监督上需要花费大量人力物力和财力，选择发票抵免税款的计税方式，增值税管理成本会很高。反映在征税成本上，由于增值税发票是抵扣税款的唯一依据（即使后来扩大到可予抵扣的农产品、废旧收购发票、海关税票、运输发票，也只是增值税发票功能的延伸），对纳税人而言，不取得增值税发票，即使购进原材料也不能抵扣；取得增值税发票，即使未购入或少购入，只要未被发现仍可以抵扣税款。凭票抵税、以票管税的计税模式逐渐在纳税人中形成了一种发票崇拜，以至于税务机关对发票的印制和防伪要求也越来越高，增值税专用发票一开始就只能在造币厂用特种纸张印制，但很快就被仿制，以后的几年一直在“道高一尺”和“魔高一丈”之间较量，似乎发票管理成了增值税管理的全部。

税务机关为了防止假票，又在金税工程、防伪税控系统等信息化建设上投入大额资金，仅2000年国税系统主要用于增值税征管的电子信息工程投资额即达到11.6亿元，年运行费用亦在10亿元以上，相当于当年国内增值税收入的0.5%。希望能找到虚开发票的杀手锏。但仍未能有效遏制真票虚开问题，设备和技术投入增加，征税人员又未到新老更替的年龄，为了适应信息化建设的需要，又在干部继续教育上增加大量投入，加上软件开发的频繁升级，税收征收成本自然要高于扣减法计税方法。从奉行成本上看也是如此，由于增值税专用发票工本费、防伪税控设备、金税IC卡、读卡器、税控加油机、税控收款机等因为发票管理的需要而存在的购置和运行费用均由企业承担，纳税人销售货物要先向税务机关抄报税，申请抵扣的增值税发票需要传输到税务机关进行比对认证、超过认证期限即不予抵扣，发票丢失或开错需要登报申明作废重新索取或重开。纳税人如发生销售与开票时间、采购和取票时间存在差异的问题时，会计处理和税收处理矛盾时都蕴涵着一种潜在风险或心理压力，这些费用都是采用扣减法计税的增值税所没有的。因此，就运行成本而言，凭发票抵扣税款的增值税计税模式比扣减法或实耗法计税模式更不具效率。

（2）起征点和一般纳税人标准的设定。增值税征税范围可以包揽从事商品生产经营和批发零售的所有活动，也可以包括无形贸易、承接货物加工、修理修配、交通运输、仓储物流、建筑安装等商业劳务，还可以包括邮电通信、金融保险、文化娱乐、酒店、饮食、旅游和社团服务、住宅及物业管理等服务性贸易，征税范围广，纳税人众多。实行全员申报纳税，不公平也不现实。因此，无论从公平还是从效率原则出发，都需要对从事增值税应税行为的纳税人设定一个起征点，对应税业务收入低于起征点的纳税人，免征增值税也无需办理纳税申报，对应税业务收入高于起征点的纳税人，按规定全额计征增值税；因此，起征点设定标准的高低，直接关系到增值税纳税人的数量和增值税的收入，从而也直接关系到增值税的管理效率，起征点定的高，管理成本降低，但增值税收入减少；反之，增值税收入增加了，许多无力交税也无力准确核算应纳增值税的个体经营者成了纳税人，征收和奉行成本将明显提高，也会引起管理效率损失。C.T.Standford等发现，由于纳税奉行成本中，独立于增值税的固定成本比重大，年销售额在6万欧元以下的小规模纳税人的奉行成本要占销售额的2%，而年销售额在100万欧元以上的大公司奉行成本只占销售额的0.3%（C.T.Standford，M.T.Godwin and P.J.Hardwick.Administrative and Compliance Costs.Fiscal Publications，1989.）。因此，提高起征点，简化小规模纳税人增值税征管办法，也是降低增值税运行成本的需要。2003年底，我国的增值税起征点由原来的月销售收入2000元或劳务收入800元，提高到月销售收入5000元或劳务收入3000元后，2004年全国增值税个体经济、小规模纳税人减少了63.1万户、下降8.4%，而小规模和个体增值税收入却增加了26亿元，增长8.4%。可见，起征点设定的高低，直接影响增值税的运行效率。

对起征点以上的纳税人，也并非都能按税法的要求正确计算应纳增值税。对规模较小的纳税人，要其计算应纳税额的成本太高，也无力承担增值税发票的责任和风险，如果强制要求建账建证并赋予增值税专用发票的开票和抵扣权利，则征收成本、奉行成本和法律监督成本都会很高而得不偿失。因此，对一些起征点以上，但又不能准确核算增值税的纳税人，根据其经营规模和财务核算能力还需设定一道门槛，分别认定为一般纳税人和小规模纳税人或登记纳税人和非登记纳税人。我国1994年增值税改革设定的增值税一般纳税人规模标准是工业年销售额100万元，商业180万元，一般纳税人按增值税的标准计税方式即销项税金减进项税金计算应纳税额，允许使用增值税发票并申报抵扣进项税金，而达不到经营规模标准或不能正确核算应交增值税金的列为小规模纳税人，按简易办法即按销售或劳务收入比例征税，不能开具增值税发票，也不能抵扣进项税额。一般纳税人门槛的设定，同样是增值税管理效率的需要，为了鼓励纳税人建账建证、申报纳税并争取成为一般纳税人；增值税设计中，对一般纳税人的经营规模标准不能定得太高，而按简易办法征税的小规模纳税人的征收率也应略高于同行业一般纳税人的税负水平。一般纳税人规模标准的高低，既关系到管理成本和税收收入，也关系到纳税人的奉行成本和心理负担，因为相同增值税收入条件下，小规模纳税人整个运行成本要低于一般纳税人，但一般纳税人更能如实反映应纳税款的实际情况，降低规模标准理论上可以在牺牲运行效率的条件下提高增值税政策效率，但实际效果仍然是征纳双方博弈的结果。2009年我国增值税一般纳税人规模标准大幅下调到工业50万元/年、商业80万元/年，并同时将小规模纳税人征收率从6%下调到3%，下调幅度不可谓不大，但增值税一般纳税人户数并没有大幅增长。

据S省统计，2008年末全省增值税一般纳税人22.1万户，同比增长5.76%，一般纳税人占全部增值税纳税人的18.52%，标准调整后到2009年6月末，全省一般纳税人23.3万户，仅增长4.79%，一般纳税人占全部增值税纳税人户数比18.76%，只是略有提高，81.24%的增值税纳税人仍然和增值课税的税制原则毫不相干。主要因素是大多数处于临界状态的小规模纳税人认为，以票扣税征管模式下，增值税发票奉行成本高且心理负担重，所以宁可放弃抵扣权而接受按率计征的简易征收办法，按加工业和批发零售业增值税一般纳税人平均税负看，3%的征收率已不算低，按照我国目前的工业50万元/年、商业80万元/年一般纳税人规模新标准，全国一般纳税人仍只占全部增值税纳税人的15％左右，各省市因经济结构和企业规模不同比例有所差异。但是，一般纳税人标准的设定，使得80％以上按征收率征税的小规模纳税人实际上征收的是一般销售税，重复征税仍然存在，小规模纳税人和一般纳税人之间的贸易往来也将使增值税的抵扣链条中断。因此，要兼顾政策效率和运行效率，只有在税制设计或征管方式选择上择一让步和取舍。

（四）税务机构设置和管理体制

税务机构的设置是保证税收征管工作正常运转的基础，也直接影响着税制运行效率和税收征管成本。作为国税机关征收的主体税种，增值税的运行效率在很大程度上也受制于税务机构的设置。

（1）税务机构的分设。从管理学角度看，机构的专业化可能有助于提高管理水平和运行效率。历史上，许多国家也经常将直接税和间接税的管理机构分设而分管。在我国，国地税机构的分设似乎更是为增值税的推行而准备的，国税机关主要承担作为共享税收收入的增值税的征收，增值税收入约占国税机关组织收入的85％左右。然而，机构一旦分设运行成本肯定增加，国地税部门作为独立运行的全职能机构，许多只能加强不能削弱的综合工作运作成本就会比统一运行时增加，如思想政治工作、纪检监察、人事教育、文秘综合以及后勤保障机构均一分为二，即使是业务机构如征收管理、涉外税收、纳税评估、税务稽查等机构也是如此。

2007年底，全国的国地税机构数量达到95482个，其中多为重叠设置的税务分局、税务所、稽查局及信息中心、服务中心、科研所、杂志社等下属事业单位42845个，46068个内设机构至少40%是重叠设置的，6569个全职能局一半是重叠的。（任寿根.征税成本领先性假设与中国税务组织结构优化.经济研究，2003（2）.）机构分设的结果是征管成本的增加，一是税务人员的增加而导致直接费用增加，如我国1993年未机构分设前税务人员总数不到60万，分设后到2000年即达到97.3万人，2007年经精简后仍有75万人，国地税人员比例约52∶48。二是基础设备和公务成本的增加，机构分设后国地税各自建立了自己的办公楼和税收征管体系，同一个区域有两套税务机构、两个办税服务厅、两个计算机征管系统和两套纳税人基础信息资料。即是增值税。消费税等主体税种与其附加税如城建税、教育费等税种之间，也是分别申报各自征收。三是国地税的征税对象、征税范围存在大量交叉，几乎所有增值税纳税人也都是地方税的纳税人，纳税人奉行成本增加，国地税之间协调成本也增加。

（2）内部机构的设置和人员配置。以征收增值税为主业的国税局而言，内部机构和人员如何配置也直接影响着增值税的运行效率，按照国税机关征收、管理、稽查相分离的征管格局，人员配置、工作重点放在管理还是稽查，征税成本和奉行成本都是不一样的。一般而言，组织相同的收入，稽查成本要高于管理，对经济运行产生的影响也较大，但没有稽查的威慑力量，偷漏税得不到及时查处而蔓延，则管理成本会很高。同样，疏于管理而强化稽查，偷漏税的查处成本同样也会很高，我国1995年增值税改革初期的以纳税申报为基础，以计算机网络为依托，集中征收、重点稽查征管模式的实施，曾要求稽查人员的配备要占全部干部的30％以上，结果是稽查人员越多，偷漏税越是打击不过来，许多因为税务机关疏于管理造成的纳税人非恶意偷漏税问题，稽查处理起来很棘手。后来，为解决增值税征管中的疏于管理、淡化责任问题，又重新配置干部力量强化管理，并在征管模式中增加了强化管理一条。此外，机构设置的集中或分散，征管查体系于一体或相互分离，上门申报或网络电子方式申报都直接影响着增值税的运行成本和效率。也影响纳税人申报纳税的成本。

（3）增值税收入归属和征收管理体制。税收收入的归属和税种管辖权仍然关系到税收运行成本和效率，也就是说同一种税，中央地方分成比例如何、征管归国税还是归地税，运行成本都是不一样的。由于收入的划分不仅关系到各级政府的财政收支对该税种的依存度，也关系到各级政府对该税种征管的关心支持程度，是影响税收运行成本的重要因素。我国增值税作为共享税，虽然地方政府直接分享的比例各地都是25％，但考虑财政对增值税增收部分的转移支付后地方政府分享比例平均可达48％，发达省市分享比例低，欠发达省市分享比列高。加上增值税本身与经济发展的密切关系，大多数地方政府对增值税征收还是很在乎的，欠发达地区甚至将增值税的分享比例作为省市间经济竞争的筹码，许诺补助国税机关业务经费，许诺企业上交增值税后的高额财政返还，直接间接都影响着增值税的运行成本。

同样，对增值税主管征收机关实行地方政府属地管理还是中央政府垂直管理体制，也影响着增值税的运行效率。行政隶属于地方政府、业务上归条条管理的税务机关，执法刚性要相对弱于直接垂直管理的税务机关，但在执行柔性政策上以及与经济发展的适应性方面，前者要强于后者。就增值税而言，统一税政有利于增值税经济效率的发挥，垂直管理的体制也有利于政策执行的统一和令行禁止，政策一旦确定，执行效率也高；但是科层结构的垂直管理体制往往会将政策的执行统一到另外一个极端，下情上达的效率很低，即使对不同的主体和有差异的事例，其追求的效果也是千篇一律，其结果往往是机构层次少，则鞭长莫及管理不到位，偷税漏税多；机构层次多，则层层加码、左比右好，管理成本高且监督越位、管理效率低，表面上政策效果的高度统一，实际上是削足适履，有损于经济运行机制，是以牺牲经济效率和管理效率为双重代价的。基层的征管效率是上层对其监督和激励程度的函数。

由于对下层税收征管效率的不可测度，往往使激励计划难以准确实施；过于严厉的监督和责任追究又容易抹杀一线征管人员的主动性和创新精神，于是，一线征管人员的主要工作动机似乎都是为了避免“错误”，在试图避免明显错误的同时，他们也忽略了要由纳税人承担的各类奉行成本，往往在工作中制订出一系列严密而复杂的程序，对不能确定的事，不是去对照税法精神解释处理，而是层层报批，等待上级的书面批复，这本非基层一线征管人员的初衷，但却是他们的最佳选择。因为这样做政策执行的成本由纳税人而非由他们承担，政策执行的风险和责任也不是由任何特定的个人而是由体制来承担。对基层而言，政策没有“好”“坏”之分，也不允许考虑政策执行的成功与失败，对决策的执行过程效率是高的，但对决策的矫正和完善过程效率又是低的，但是如果赋予基层一线政策范围内处理问题的选择权或自由截量的权力，又怕引发贪赃枉法的机会，于是垂直管理机构将更借助于计算机的管理来监督制约，热衷于用电脑制约甚至取代人脑，只要计算机说不行就不行，包括增值税发票误期抵扣。税务机关数据处理水平和监管能力有了很大提高，但也形成了大量的投入和运行费用，纳税人的适应和奉行成本上升，纳税人符合税法却被计算机否认而造成的损失也不小。

（4）管理层的目标设定和考核机制。实行垂直或属地管理的税收管辖体制，税务上级主管部门和地方政府对其所管辖的税收征收机构的管理目标设定是不尽相同的。税务上级主管部门更强调税收利益和政策的统一，即使有所倾斜，权力也不会授给基层征收机构，地方政府则更强调企业利益和地方的特殊性，两者管理目标设定的不同，反映在了对所辖的税收征收机构的考核机制上，从而也反映在了税收的管理效率上。如为了防止欠税，2001年颁布的税收征管理法规定将批准税收缓征的权力上收到省级税务局；就税收运行效率而言，显然是不合适的，而且，多数省级税务机关不会批准税款特别是增值税的缓征，又通过考核机制杜绝产生欠税，这对面对众多的纳税人特别是中小纳税人的基层税务机关来说，清欠的管理成本有时经常会超过税收本身，征收人员为不产生欠税，自己为个体工商户垫付增值税的事例也不鲜见，特别是对走逃户和破产户的增值税稽查，管理成本更高。同样，对增值税收入任务、一般纳税人认定率、零负申报率、防伪税控发票的红字发票、废票比率以及个体税收登记率、入库率、申报率等系列指标的考核，都可能使基层机关在增值税日常管理上舍本求末，不惜代价追求考核目标。因此，对增值税管理效果不切实际的目标设定和层层加压，其结果可能会走向反面，不是提高反而是降低税制运行效率。正如亚当·斯密所见，不恰当的、过于严格的税法，也是造成资源损失的一大原因（毛程连等.西方财政思想史.经济科学出版社，2003：204.）。