会计的基本假设和会计信息质量要求

1．4　会计的基本假设和会计信息质量要求

会计处理是在一定假设基础上，对会计要素进行确认、计量、记录和报告，这样才能比较准确地反映经济活动，向信息使用者提供有用的会计信息。

会计假设是会计运行的必要前提或先决条件。会计假设是人们在长期的会计实践中，根据客观的正常情况或变化趋势形成的对会计处理对象及经济环境的最合乎情理的判断。

1．4．1　基本假设

会计的基本假设包括：会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设和货币计量假设。下面分别介绍基本假设的含义及其对会计报表编制的影响。

1．会计主体

企业应当对其本身发生的交易或事项进行会计确认、计量和报告。会计主体是指会计信息所反映的企业，它规范了会计工作的空间范围。

（1）明确会计主体，才能划定会计所要处理的各项交易或事项的范围。

（2）明确会计主体，才能把握会计处理的立场。

（3）明确会计主体，才能将会计主体的经济活动与会计主体所有者的经济活动区分开。

会计主体不同于法律主体。一般来说，法律主体往往是一个会计主体，但是会计主体不一定是法律主体。从会计实践上看，会计主体与法律主体经常出现差异。例如，在企业集团内部，独立核算的母子公司均是法律主体，但从企业集团整体来讲，本身并不是法律实体。从会计的角度来看，为了全面反映企业集团的经营活动和财务成果，就应将企业集团作为一个会计主体来对待，编制合并会计报表。可见，会计主体的范畴通常大于法律主体的范畴。

2．持续经营

持续经营假设的基本含义是：会计方法的选择、会计事项的计量和确认，应以企业在可预见的未来将以它现实的形式并按既定的目标持续不断地经营下去为假设。在持续经营前提下，会计确认、会计计量和报告应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提。

现实中的企业处于激烈的市场竞争中，随时都有可能终止经营、破产清算，这些都不是以个人的主观意志为转移的。但企业究竟何时终止经营是个不确定的因素，这一不确定性会影响企业按照既定目标开展其经营活动，会影响企业正常地选择、使用会计方法。因此，持续经营假设并不意味着企业会永久存在，而是指企业能存在足够长的时间，使企业能按其既定的目标开展经营活动，按已有的承诺去偿清债务，按常规的方法进行相应的会计处理。持续经营假设为企业编制报表及会计方法的选择奠定了基础。

3．会计分期

会计分期假设的含义是，企业在持续经营过程中所发生的各种经济业务可以归属于人为划分的相等的期间，这种因会计的需要而划分的期间称为会计期间，会计期间通常按月、季、半年和年来划分。会计分期假设规范了会计工作的时间范围。

会计分期假设是持续经营假设的必然结果。由于假设企业会在可预见的将来保持其持续经营状态，这就产生了在持续经营的过程中，何时向与企业有利害关系的各方提供财务报告的问题。在会计实践中，企业绝不可能等到结束其经营活动之后才向外界提供财务报告。为了使财务报告的使用者能定期、及时地得到所需要的会计信息，会计上将其持续经营的经济活动人为地进行划分，使其归属于各不相同的会计期间，并进行会计处理及财务报告的编制。

以年度划分的会计期间，称为会计年度。会计年度既可与日历年度相一致，又可与日历年度不一致。我国规定以日历年度作为企业的会计年度，即以公历1月1日起至12月31日止为一个会计年度。在以季度、月份和半年作为会计期间时，其起讫日期也采用公历日期。

值得注意的是，我国上市公司年报涵盖的期间是1月1日至12月31日，须在下一年度的1月1日至4月30日对外公布；半年报涵盖的期间是1月1日至6月30日，须在7月1日至8月31日对外公布；第一季度报告涵盖的期间是1月1日至3月31日，须在4月1日至4月30日对外公布；第三季度报告涵盖的期间是7月1日至9月30日，须在10月1日至10月31日对外公布。在现实中，经常会出现：在4月1日到4月30日这一段时间内，有些上市公司既公布上一年度的年度报告，又公布当年第一季度的季度报告。

小知识：世界各国的会计年度

1．采用历年制（1月至12月）的有中国、奥地利、比利时、保加利亚、捷克、斯洛伐克、芬兰、德国、希腊、匈牙利、冰岛、爱尔兰、挪威、波兰、葡萄牙、罗马尼亚、西班牙、瑞士、俄罗斯、白俄罗斯、乌克兰、墨西哥、哥斯达黎加、多米尼加、萨尔瓦多、危地马拉、巴拉圭、洪都拉斯、秘鲁、巴拿马、玻利维亚、巴西、智利、哥伦比亚、厄瓜多尔、塞浦路斯、约旦、朝鲜、马来西亚、阿曼、阿尔及利亚、叙利亚、中非、象牙海岸、利比里亚、利比亚、卢旺达、塞内加尔、索马里、多哥、赞比亚等。

2．采用4月至次年3月制的有丹麦、加拿大、英国、纽埃岛、印度、印度尼西亚、伊拉克、日本、科威特、新加坡、尼日利亚等。

3．采用7月至次年6月制的有瑞典、澳大利亚、孟加拉国、巴基斯坦、菲律宾、埃及、冈比亚、加纳、肯尼亚、毛里求斯、苏丹、坦桑尼亚等。

4．采用10月至次年9月制的有美国、海地、缅甸、泰国、斯里兰卡等。

5．其他类型的有：

阿富汗、伊朗：3月21日至次年3月20日；

尼泊尔：7月16日至次年7月15日；

土耳其：3月至次年2月；

埃塞俄比亚：7月8日至次年7月7日；

阿根廷：11月至次的10月；

卢森堡：5月至次年4月；

沙特阿拉伯：10月15日至次年10月14日。

4．货币计量

货币计量假设的基本含义是，会计在对企业的经济活动进行定量描述时，是以货币作为主要计量单位的，即只有能用货币反映的经济活动，才能纳入会计系统中，这意味着会计所计量和反映的只是企业能用货币计量的交易或事项。

通常，企业经济活动的计量尺度有三种，即实物计量、劳动计量和货币计量。由于会计提供的是反映企业经营活动的综合的会计信息，而实物计量和劳动计量显然无法作为统一的计量尺度。只有货币度量才能使企业不同形态的资源具有价值的质的统一性，从而使企业对大量复杂的经济业务进行统一汇总和计量成为可能。

以货币作为统一的计量尺度是建立在币值不变的基础上的，因为，对不同时点的货币金额进行汇总，必须以在不同时点上的货币等值为前提，否则，不同时点货币量的汇总就会失去意义。例如，前几年的津巴布韦出现的恶性通货膨胀。在现实生活中，持续通货膨胀或币值波动已成为现实，建立在币值稳定基础上的会计信息的真实性和决策有用性因此受到影响，如何解决币值变化对会计的影响，是会计面临的一大难题。

小贴士：津巴布韦的恶性通货膨胀

津巴布韦也许是世界上唯一一个亿万富翁与香车、美女、洋房联系不起来的国家。一张一千亿的钞票仅仅等价于一美元，这场经济危机开始于1980年，自从这个国家获得独立以来通货膨胀率已达2 200 000%。

津巴布韦的通货膨胀率大体经历了三个阶段：1980年到1990年为第一阶段，通胀率在10%～20%幅度内；1991年到2000年为第二阶段，通胀率达到20%～60%；2001年到2009年为第三阶段，通胀率跃至天文数字到1 000万倍。并印发面额100万亿现钞。最终津政府于2009年3月宣布取消外汇管制，容许国民在津币以外使用外国货币买卖交易，意味着政府承认抗通胀努力失败，并不得不允许国民用美元、英镑、欧元和南非兰特等多种外币交易结算，希望用此办法来遏制通账疯狂飙升。以下时点的汇率可以看出津巴布韦的通货膨胀。

1999年，1美元＝38津元。

2004年1月，官方汇率为1美元＝824津元；5月，1美元＝5 600津元。

2005年5月，1美元＝9 000津元；7月黑市汇率为1美元＝35 000津元；10月，黑市为1美元＝90 000津元。

2007年9月，1美元＝50万津元

2008年8月，涨到1 000亿津元＝1美元不到，政府就将货币删去10个零，这时1 000亿旧津元＝10元新津元。

2009年1月份，又从10元新津元涨到了100万亿新津元＝1美元，之后又删掉12个零，重新开始。

1．4．2　会计信息质量要求

企业在向信息使用者提供会计信息时，不能是漫无边际的，而应该符合一定的要求，这样一来，会计信息才能有用，才能为信息使用者作出准确的决策提供依据。会计信息质量要求是对企业所提供会计信息质量的基本要求，主要包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性。

小贴士：用“话语”来表达部分会计信息质量要求

可靠性——“实话实说”

相关性——“说别人想听的话”

可比性——“说普通话”

及时性——“说到点子上”

可理解性——“说别人能听懂的话”

重要性——“捡重要的话说”

谨慎性——“说能说的话”

1．可靠性

可靠性要求企业应当以实际发生的交易或事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

2．相关性

相关性是指企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或未来的情况作出评价或预测。

会计信息是否具有相关性取决于两个因素：一是可预测性，即提供的会计信息应能帮助决策者预测未来事项的结果，以便使其作出最优决策；二是反馈性，即能够使决策者证实和纠正以往的预期情况，从而使其作出更好的决策。

相关性是会计信息的生命力所在。因为，任何一个会计信息的使用者，都希望通过对有关会计信息的使用作出相应的决策。如果会计信息不能帮助信息使用者作出有关决策，会计信息乃至会计工作也就失去了意义。

3．可理解性

可理解性是指企业提供的会计信息应当清晰明了，便于投资者等财务报告使用者理解和使用。强调可理解性，是由会计处理的目的决定的。我们知道，会计处理的目的之一是要向与企业有关的各个方面提供有用的会计信息，而要做到这一点，就必须要求企业的会计信息能够清晰完整地反映企业经济活动的来龙去脉。如果因为企业提供的会计信息清晰度不高而无法让信息使用者使用，不仅给信息使用者造成困难，对提供信息的企业而言也是一种损失。

为了保证会计信息的可靠性，还要通过特定的方法对会计信息及其产生的过程进行审查和验证。这就要求企业的会计记录要准确、清晰，会计凭证和账簿要据实填制和登记，账户对应关系清楚，文字摘要属实，手续齐备，程序合理。

4．可比性

可比性要求企业提供的会计信息应当口径一致、相互可比，包含两层含义。

（1）同一企业不同会计期间可比。要求同一企业不同时期发生的相同或相似的交易或事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更，确要变更的，应当在附注中说明，从而便于财务报告使用者了解企业的财务状况、经营成果和现金流的变化趋势，比较企业在不同时期的财务报告信息，全面客观地评价企业的过去，预测企业的未来，以作出决策。

（2）不同企业相同会计期间可比。要求不同企业同一会计期间发生的相同或相似的交易或事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致，相互可比。特别是同一行业内部的不同企业，应使用基本相同的会计政策、会计程序和会计方法，以使不同会计报表的编制建立在相同的基础上，从而有利于会计信息的使用者进行企业间的分析比较。可比性有助于提高会计信息的有用性。

5．实质重于形式

实质重于形式要求企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计处理，不仅仅以交易或事项的法律形式作为会计处理的依据。

根据实质重于形式的会计信息质量要求，需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货，其所占用的借款资金的相应借款费用可以资本化；一般借款如被用于购建或者生产符合资本化条件的资产的，也应当资本化；非货币性资产交换要考虑该交易是否具有商业实质，并且在确定是否具有商业实质时，应考虑是否存在关联方关系；融资租赁租入的固定资产，在租赁期内，所有权归出租方所有，从法律形式上属于出租方，但该固定资产的收益权归承租方所有，从经济实质上属于承租方。上述业务会计处理的规定更能反映交易或事项的经济实质，更符合实质重于形式的要求。

6．重要性

重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流有关的所有重要交易或事项。

企业在会计处理中对交易或事项应当区别其重要程度，采用不同的会计处理方式。对于对会计信息有较大影响、进而影响信息使用者据以作出合理判断的重要会计事项，必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中予以充分、准确地披露；对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导会计信息使用者作出正确判断的前提下，可以适当简化。

至于哪些项目应视为重要性项目，取决于企业本身的规模以及会计人员的职业判断。一般可以从数量和性质两方面来划分：从性质方面来说，某一事项有可能对会计报表使用者的决策产生影响时，就属重要事项；从数量方面看，当某一事项的数量达到一定规模时，就属于重要事项。

7．谨慎性

谨慎性是指企业对交易或事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或收益、低估负债或费用。具体地说，要求企业在对不确定性的交易进行会计处理时不得多计资产或收益，不得少计负债或费用。即凡是可以预见的损失和费用均应予以确认，而对不确定的收入和资产则不予确认。例如，未决诉讼，假设A被B起诉，要求赔偿10万元，A败诉的可能性在95%以上。到了年底，法院没有下达判决书。出于谨慎性要求，在年底，A要计提10万元的预计负债，但是B不能将这10万元计入资产。

谨慎性是市场经济条件下企业提供会计信息必须符合的一项重要的质量要求。这是因为，在现实经济生活中存在着许多不确定性因素，比如，企业只要与其他经济组织和个人发生商品赊销业务就存在发生坏账损失的可能性，企业的存货在经营活动中可能存在削价处理损失以及其他损失等，所有这些都可能对企业的财务状况产生影响。对于上述可能发生的费用和损失，如果不进行预先处理，可能导致高估资产和收益、低估负债和损失，从而使企业在财务分配上处于不利的境地，最终导致货币资金过早地流出企业，从而影响企业未来的正常经营活动。

谨慎性作为会计信息质量的一项基本要求，是我国对会计信息质量的理论研究和实际应用的重大突破。目前，谨慎性在会计处理中具体应用在：关注和反映或有负债、计提各种资产的减值准备、固定资产折旧允许采用加速折旧法、可供出售金融资产的公允价值变动记入权益类账户等方面。

8．及时性

及时性要求企业对已经发生的交易或事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或延后。及时性有两方面含义：一是在企业的经济活动发生以后，会计人员应对其进行及时的会计处理，将其纳入会计系统，不能拖延至下一会计期间；二是在会计期间结束以后，应能及时地在规定的日期内编制、传递财务报告，使有关信息使用者能够及时地了解企业财务状况的最新发展变化情况。

上述两方面含义是相互联系的：只有对已发生的经济业务进行及时的会计处理，才有可能在会计期间结束以后迅速编制财务报告；如果在会计期间结束以后未能及时编制财务报告，即使会计记录做到了及时性，也会使会计信息的相关性大打折扣。

相关链接：FASB和IASB关于会计信息质量特征的规定

FASB将有用会计信息的质量特征视为一个具有层次的质量结构整体，如图1－7所示。如果会计信息有用，它就必须是相关并如实表述的。如果它是可比、可验证、及时和可理解的，会计信息的有用性将会得到增强。会计信息的基础性质量特征包括相关性、重要性和如实表述。增强性质量特征包括可比性、可验证性、及时性和可理解性。

图1－7　有用会计信息的质量特征

当然，成本是财务报告提供信息的约束条件。报告相关并真实的会计信息有利于信息使用者作出决策，然而，受成本约束，财务报告不可能为每一个会计信息使用者都提供相关的会计信息。

IASB规定了会计信息的四项主要的质量特征：可理解性、相关性、可靠性和可比性。相关性的会计信息必须具有预测作用和确认作用（反馈作用），还受到及时性和重要性的影响。可靠的会计信息必须满足如实反映、实质重于形式、中立性、谨慎性和完整性等要求。

可见，FASB和IASB都认为最重要的会计信息质量特征是相关性和可靠性。但对于谨慎性，双方存在差异，IASB把谨慎性作为构成可靠性的要素之一，而FASB把谨慎性作为一项会计惯例，不是必需的信息质量特征。