第二节 供应过程的核算
一、供应过程核算的主要内容
企业筹集到资金后，必然购入材料等以备生产。通过物资采购业务，企业的财产物资增加了;同时，因采购而支付了相应的存款或承担了相应的负债，即货币资金相应减少或负债相应增加。
材料采购业务是生产准备过程的主要业务之一，是工业企业生产不可缺少的物质要素。企业向供货单位采购材料时，应遵守经济合同和约定的结算办法，根据供货单位开列的发票，支付货款、税款或承担付款的责任;在采购过程中，还会发生运输费、装卸费、包装费、运输途中发生的合理损耗以及入库前的挑选整理等采购费用。材料的买价加上采购费用构成材料采购成本，即采购材料的实际成本。对运达企业的材料，要办理验收入库手续，并使材料入库。
因此，可以看出，供应过程会计核算的主要内容包括材料采购的核算、增值税的核算，以及反映材料的收入、发出和储存的核算。
二、增值税简单概述
增值税是以从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及从事进口货物的单位和个人取得的增值额为课税对象征收的一种税。
2009年1月1日起施行的《中华人民共和国增值税暂行条例》规定：“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”
(1)纳税人销售或者进口货物，除以下第(2)项、第(3)项规定外，税率为17%。
(2)纳税人销售或者进口下列货物，税率为13%：
①粮食、食用植物油;
②自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品;
③图书、报纸、杂志;
④饲料、化肥、农药、农机、农膜;
⑤国务院规定的其他货物。
(3)纳税人出口货物，税率为零;但是，国务院另有规定的除外。
(4)纳税人提供加工、修理修配劳务(以下称应税劳务)，税率为17%。
纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和以上规定的税率计算并向购买方收取的增值税额，为销项税额。销项税额的计算公式如下：
销项税额=销售额×税率
纳税人购进货物或者接受应税劳务(以下简称购进货物或者应税劳务)支付或者负担的增值税额，为进项税额。
小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行按照销售额和征收率计算应纳税额的简易办法，并不得抵扣进项税额。应纳税额的计算公式如下：
应纳税额=销售额×征收率
小规模纳税人的标准由国务院财政、税务主管部门规定。
小规模纳税人增值税征收率为3%。征收率的调整，由国务院决定。
增值税对不同的企业采用不同的征收方法。我国将企业分为一般纳税人和小规模纳税人两类。为了简化说明，本书中所举例题如无特别说明，均以一般纳税人为例，且税率定为17%的基本税率。此外，本书对增值税的计算只涉及购进货物和销售货物两个环节，因此，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额的计算公式如下：
应纳税额=当期销项税额－当期进项税额
当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。
三、供应过程核算的账户设置
为了进行供应过程的核算，应设置“在途物资”、“应交税费——应交增值税”、“原材料”、“应付账款”、“应付票据”、“预付账款”等账户。
(一)“在途物资”账户
资产类账户，用来核算实际成本法下企业在途材料的采购成本。用以核算企业购入尚在途中或虽已运达但尚未验收入库的购入材料的采购成本，包括材料的买价、负担的运杂费、运输途中的合理损耗等。其借方核算材料的买价及采购费用，贷方核算因验收入库而转入“原材料”账户的在途材料成本，其借方余额表示尚未到达或尚未验收入库的在途材料的实际采购成本。本账户应当按照材料的具体品种、规格等分别设置明细分类账户，进行明细分类核算。
“在途物资”账户的结构可用“T”形账户列示如下：
(二)“应交税费——应交增值税”账户
负债类账户，用于核算企业按照税法规定计算应交纳的增值税。在“应交税费——应交增值税”账户中，应设置“进项税额”、“销项税额”、“进项税额转出”等专栏。其借方核算购入材料时支付或负担的进项税额;贷方核算按产品销售收入计算的销项税额。余额一般在贷方，表示企业应交而尚未交纳的增值税。
“应交税费——应交增值税”账户的结构可用“T”形账户列示如下：
(三)“原材料”账户
资产类账户，用以核算库存材料的收入、发出和结存情况的账户。其借方核算已验收入库材料的实际成本;贷方核算发出材料的实际成本。期末余额在借方，表示结存材料的实际成本。为了具体反映每种材料的增减变动和结存情况，应根据材料的品种、规格等设置明细分类账户，进行明细分类核算。材料的明细分类核算，既要提供价值指标，又要提供详细的实物数量。
“原材料”账户的结构可用“T”形账户列示如下：
(四)“应付账款”账户
负债类账户，核算企业因购买材料、商品和接受劳务等经营活动应支付的款项。其贷方核算因购货而增加的负债;借方核算因偿还货款而减少的负债，期末余额一般在贷方，表示尚未归还的货款。本账户应当按照不同的供货单位设置明细分类账户，进行明细分类核算。
“应付账款”账户的结构可用“T”形账户列示如下：
(五)“应付票据”账户
负债类账户，核算企业购买材料、商品和接受劳务等而开出、承兑的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。其贷方核算的是企业开出或者签发的承兑商业汇票;借方核算的是以存款支付的汇票款;期末余额一般在贷方，反映企业尚未到期的商业汇票的票面金额。
“应付票据”账户的结构可用“T”形账户列示如下：
(六)“预付账款”账户
资产类账户，用以核算企业按照合同规定的预付货款增减变动的情况和结果的账户。其借方核算向供货单位预付的货款和补付的款项;贷方核算收到供货单位提供的材料及有关发票账单而冲销的预付账款，期末余额一般在借方，表示已付款而尚未结算的预付款。该账户应按供货单位名称分设明细分类账户，进行明细分类核算。
“预付账款”账户的结构可用“T”形账户列示如下：
四、供应过程的主要经济业务核算
(一)材料采购的核算
材料采购的核算包括价款的支付、增值税以及相关费用、材料入库的核算。下面举例说明供应过程中经济业务核算的流程。
以下以某工厂2009年12月发生的经济业务为例进行说明。
【例3-10】12月1日，企业从甲工厂购入A材料。增值税专用发票上注明材料数量为1吨，单价10000元，金额10000元，运杂费19元;税率17%，增值税额1700元;价税合计11700元，所有款项用转账支票支付。
分析：该项经济业务的发生，一方面使企业的材料采购成本增加了10000元，同时支付增值税额1700元，另一方面使银行存款减少了11700元。
应根据业务内容编制会计分录如下：
借：在途物资——A材料 10019
应交税费——应交增值税(进项税额) 1700
贷：银行存款 11719
【例3-11】12月2日，上述材料运达企业，质量符合要求，验收入库。
分析：该项经济业务的发生，库存材料增加，同时，结转该项材料的采购成本。
应根据业务内容编制会计分录如下：
借：原材料——A材料 10019
贷：在途物资——A材料 10019
【例3-12】12月4日企业从乙工厂购入B、C两种材料，增值税专用发票上注明B材料数量3吨，单价2000元，金额6000元，运杂费54元，税率17%，税额1020元;C材料1.5吨，单价1200元，金额1800元，运杂费27元，税率17%，税额306元。B、C材料的货款均未支付。
分析：该项经济业务的发生，一方面使企业材料的采购成本增加了7800元，应负担的进项税额增加了1326元，另一方面使企业的负债增加了9126元。
应根据业务内容编制会计分录如下：
借：在途物资——B材料 6054
——C材料 1827
应交税费——应交增值税(进项税额) 1326
贷：应付账款——乙工厂 9207
【例3-13】12月5日，上述材料运达企业，质量符合要求，验收入库。
分析：该项经济业务的发生，库存材料增加，同时，将结转该项材料的采购成本。
应根据业务内容编制会计分录如下：
借：原材料——B材料 6054
——C材料 1827
贷：在途物资——B材料 6054
——C材料 1827
【例3-14】12月7日，用银行存款向丙工厂购入A、B、C三种材料。详细资料如下：
A材料数量为10吨，单价10000元，金额100000元。
B材料数量为30吨，单价2000元，金额60000元。
C材料数量为15吨，单价1200元，金额18000元。
应付增值税30260元。
同时，用银行存款支付A、B、C三种材料的运杂费1000元。
其中：A材料运杂费190元，B、C两种材料的运杂费810元(运杂费按B、C材料重量比例分配)。
分析：购入材料所发生的采购费用，凡能分清是为采购某种材料所发生的，可以直接计入该材料的采购成本，分不清的，如同批购入两种或两种以上材料共同发生的采购费用，应按适当标准在该批各种材料之间进行分配，以便正确确定各种材料的实际采购成本。运费分配标准可选择重量分配、体积分配、价格分配等，在实际工作中应视具体情况选择采用。
本例要求运杂费按B、C材料重量的比例分配，B、C材料应分摊的运杂费分配步骤如下：
①计算运杂费分配率。
②计算运杂费。
B材料应承担的运杂费=30×18=540元
C材料应承担的运杂费=15×18=270元
③计算三种材料的采购成本。
A材料采购成本=100000+190=100190元
B材料采购成本=60000+540=60540元
C材料采购成本=18000+270=18270元
应根据业务内容编制会计分录如下：
借：在途物资——A材料 100190
——B材料 60540
——C材料 18270
应交税费——应交增值税(进项税额) 30260
贷：银行存款 209260
【例3-15】12月8日，上述材料运达企业，质量符合要求，验收入库。
分析：该项经济业务的发生，库存材料增加，同时，应结转该项材料的采购成本。
应根据业务内容编制会计分录如下：
借：原材料——A材料 100190
——B材料 60540
——C材料 18270
贷：在途物资——A材料 100190
——B材料 60540
——C材料 18270
【例3-16】以银行存款向丁工厂订购K材料，以现金预付货款45000元。
分析：该项经济业务的发生，一方面使企业的预付款增加了45000元，另一方面使企业的银行存款减少了45000元。
应根据业务内容编制会计分录如下：
借：预付账款——丁工厂 45000
贷：银行存款 45000
【例3-17】以银行存款9207元支付前欠乙工厂的货款。
分析：该项经济业务的发生，一方面使企业的应付账款减少了9207元，另一方面使企业的银行存款减少了9207元。
应根据业务内容编制会计分录如下：
借：应付账款——乙工厂 9207
贷：银行存款 9207
上述经济业务除了在总分类账户中登记以外，还需要在“在途物资”、“原材料”、“应付账款”等账户所属的明细分类账户中进行平行登记。
在有关总分类账户中的登记情况，可用“T”形账户列示如下：
假设该企业库存A材料期初有存货3吨，每吨10019元，共30057元，其他B、C材料均无期初存货。根据有关凭证登记的在途物资明细分类账户和原材料明细分类账户，如表3-1至表3-6所示。
表3-1 在途物资明细分类账户
表3-2 在途物资明细分类账户
表3-3 在途物资明细分类账户
表3-4 原材料明细分类账
表3-5 原材料明细分类账
表3-6 原材料明细分类账
图3-1 供应过程账户勾稽关系图
供应过程总分类核算的勾稽关系如图3-1所示。
(二)确认材料发出成本的方法
材料购入验收入库后，就面临着发出或耗用的问题，从会计计量的观点看，如何将材料成本在已发出和未发出两部分间进行分配，不论对确定销货成本还是计量存货价值都至关重要。生产或管理部门需要材料时，应填制领料单向仓库领取材料;仓库根据领料单发料，并将领料单中的记账联转交财会部门;财会部门则以此计算发出材料的成本。由于不同批次购进的同种材料的单位成本不尽相同，结存材料的单位成本不是固定不变的，在随时结转发出材料成本的情况下，结存材料成本将受各批发出材料计价的影响。因此，在材料发出时，需要采用一定的方法确定其成本。发出材料的计价方法，日常核算中有实际成本法及计划成本法。按照实际成本法核算时，根据企业实际情况的不同，可以采用一次加权平均法、移动加权平均法、先进先出法、个别计价法等方法。
1.一次加权平均法
一次加权平均法是指以期初存货数量和本期收入存货数量作为权数，于月末计算加权平均单位成本，据以求得发出存货和期末存货的成本计价方法。其计算公式如下：
发出材料成本=发出材料数量×加权平均单价
期末结存存货成本=期末结存材料数量×加权平均单价
例如，某企业2009年有关甲材料的收、发、存的资料如下所示：
根据上述资料，计算如下：
发出材料成本=发出材料数量×加权平均单价
=(7+13)×201
=4020(元/公斤)
期末结存存货成本=期末结存材料数量×加权平均单价
=(10+5－7+10－13)×201
=1005元
2.移动加权平均法
移动加权平均法是指每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量加上原有库存存货的数量，据以计算加权平均单位成本，作为下次发出存货的计价基础，从而确定当期发出存货和期末存货实际成本的一种方法。
3.先进先出法
先进先出法是指以“先入库的存货先发出”为假设前提，按照货物购入的先后顺序依次确认当期发出存货和期末存货实际成本的一种计价方法。采用这种方法，先入库的存货成本在后入库的存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。
4.个别计价法
个别计价法是指以存货收入时的实际成本，作为该批存货发出时的实际成本的计价方法。
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