发出的计量

第二节　存货取得、发出的计量

一、存货取得的计量

存货取得的计量，即存货的初始计量，就是确定存货的入账价值，即确定哪些支出应计入存货的成本。在持续经营的前提下，存货入账价值的基础即初始计量的基础是历史成本或者说是实际成本。凡与取得存货有关的支出，均应计入存货的历史成本当中。

我国《企业会计准则——存货》规定：存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。其中，存货的采购成本是指在存货采购过程中发生的可直接归属于存货采购的费用，一般包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费以及其他费用。流通企业的商品采购成本包括采购价格、进口关税和其他税金等。存货的加工成本是指在存货加工的过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。存货其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出，如为特定客户设计产品所发生的设计费用等。

除以上述途径取得存货外，其他方式取得的存货，其成本按以下方法确定：

（1）通过非货币性交易换入的存货的成本，按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额加上应支付的相关税费作为实际成本。如涉及补价的，应按以下规定确定换入存货的实际成本：

①收到补价的，按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额加上应确认的收益和应支付的相关税费减去补价后的余额，作为实际成本。

②支付补价的，按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额加上应支付的相关税费和补价，作为实际成本。

（2）投资者投入的存货的成本，应当按照投资各方确认的价值确定。

（3）接受债务人以非现金资产抵债方式取得的存货，或以应收款项换入的存货，应按照应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，作为实际成本。如涉及补价的，应按以下规定确定受让存货的实际成本：

①收到补价的，按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额和补价，加上应支付的相关税费，作为实际成本。

②支付补价的，按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为实际成本。

（4）接受捐赠的存货的成本，应当分别按以下情况确定：

①捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费确定；

②捐赠方没有提供有关凭据的，应当参照同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费确定。

（5）盘盈的存货的成本，应当按照同类或类似存货的市场价格确定。

在确定存货成本时，还应注意，下列费用不应当包括在存货成本中，而应当在其发生时确认为当期费用：①非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用；②仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用）；③商品流通企业在采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用。

二、存货发出的计量

存货发出可以采用的计量方法有个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法等。企业应当根据各类存货的实物流转方式、企业管理的要求、存货的性质等实际情况，合理地确定发出存货成本的计算方法，以及当期发出存货的实际成本。

（一）个别计价法

个别计价法，亦称个别认定法、具体辨认法、分批实际法等。是逐一辨认各批次发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批次发出存货和期末存货的成本的方法。

这种方法注重发出存货具体项目的实物流转与成本流转之间的联系，即按每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。采用这种方法，计算发出存货的成本和期末存货的成本比较合理、准确，但这种方法的前提是必须对发出和结存存货的批次进行具体认定，以辨别其所属的收入批次，所以，实务操作的工作量繁重。

个别计价法适用于容易识别、存货品种不多、单位成本较高的的存货计量，如珠宝、名画等贵重物品。此外，对于不能替代使用的存货，以及为特定项目专门购入或制造的存货，一般应当采用个别计价法确定发出存货的成本。

（二）先进先出法

先进先出法是依据先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的方法。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。

【例3－1】秦丰公司采用先进先出法计算发出存货和期末存货的成本。20×5年8月甲存货明细账如表3－1所示（金额单位：元）。

表3－1　存货明细账

采用先进先出法，发出存货的成本是按较早的单价确定的；而期末存货成本是按最近购货确定的，比较接近现行的市场价值。其优点是使企业不能随意挑选存货计价以调整当期损益；缺点是工作量比较繁琐，特别对于存货收发量频繁的企业更是如此。同时，当物价上涨时，采用先进先出法会高估企业当期的利润和期末存货价值；相反，则会低估企业当期利润和期末存货价值。

（三）加权平均法

加权平均法，亦称全月一次加权平均法，是指以当月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除当月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算当月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。具体计算公式如下：

存货单位成本＝［月初库存存货的实际成本＋∑（本月某批进货的实际单位成本×本月某批进货的数量）］÷（月初库存存货数量＋本月各批进货数量之和）

本月发出存货的成本＝本月发出存货的数量×存货单位成本

本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×存货单位成本

【例3－2】承【例3－1】资料，假定秦丰公司采用加权平均法计算发出存货和期末存货的成本。具体计算如下：

存货单位成本＝（12 000＋8 800＋13 800）÷（3 000＋2 000＋3 000）＝4．325（元）

本月发出存货的成本＝6 500×4．325＝28 112．50（元）

本月月末库存存货成本＝1 500×4．325＝6 487．5（元）

采用加权平均法，只需在月末一次计算加权平均单价，比较简单，而且在市场价格波动时，计算出的单位成本比较均衡，对存货成本的分摊较为折中。但是，加权平均法平时无法从账面上提供发出和结存存货的单价及金额，不利于加强存货的管理。

（四）移动平均法

移动平均法，亦称移动加权平均法，指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量加上原有库存存货的数量，据以计算加权平均单位成本，作为对下次进货前计算各次发出存货成本的依据的方法。具体计算公式如下：

存货单位成本＝（原有库存存货的实际成本＋本次进货的实际成本）÷（原有库存存货的数量＋本次进货的数量）

本次发出存货的成本＝本次发出存货的数量×本次发出存货前存货的单位成本

本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×本月月末存货单位成本

【例3－3】承【例3－1】资料，假定秦丰公司采用移动平均法计算发出存货和期末存货的成本。具体计算如下：

第一批收货后的存货平均单位成本＝（12 000＋8 800）÷（3 000＋2 000）＝4．16（元）

第一批发出存货的成本＝4 000×4．16＝16 640（元）

当时结存的存货成本＝1 000×4．16＝4 160（元）

第二批收货后的存货平均单位成本＝（4 160＋13 800）÷（1 000＋3 000）＝4．49（元）

第二批发出存货的成本＝2 000×4．49＝8 980（元）

第三批发出存货的成本＝500×4．49＝2 245（元）

本月月末库存存货成本＝1 500×4．49＝6 735（元）

本月发出存货成本合计＝16 640＋8 980＋2 245＝27 865（元）

采用移动平均法可以使管理当局及时了解存货的结存情况，而且计算的平均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。但由于移动平均法在每次收货时都要计算一次平均单价，计算工作量比较大，对存货收发比较频繁的企业不适用。

（五）后进先出法

后进先出法是假定后收进的存货先发出，按最近收进存货的单位成本确定发出存货与期末存货的实际成本。在这种方法下，月末存货通常是按较早的购进单价确定，而发出存货的成本则按最近一次的单位成本计算，如果发出存货的数量超过最近一次收进存货的数量，超过部分要依次按上一次进货的单位成本计算。

【例3－4】承【例3－1】资料，假定秦丰公司采用后进先出法计算发出存货和期末存货的成本。具体计算如表3－2所示（金额单位：元）。

表3－2　存货明细账

采用后进先出法，发出存货的成本是按最近的购货单价确定的，比较接近现行的市场价值；而期末存货成本是按较早的单价确定的。当物价持续上涨时，采用后进先出法计算出的当期成本升高，利润降低，可以减少通货膨胀对企业带来的不利影响，由此得出的会计信息也比较稳健。但这种方法的工作量也比较繁琐。