第三节 生产过程的核算
在生产过程中，企业将原材料进行加工，制造出适合于社会需要的产品。为了生产产品必然要发生材料费用、生产工人的工资和福利费用、固定资产折旧费和其他相关的费用等。所以这一过程的主要经济业务是进行材料、工资、其他费用等生产费用的归集和分配，计算完工产品成本。
一、主要账户设置
（一）“生产成本”账户
该账户属成本类账户，主要用来核算和监督企业在产品生产过程中所发生的各项生产成本。该账户借方登记增加数，表示当期实际发生的各项生产成本；贷方登记减少数，表示完工产品已转出的实际成本数额。期末余额在借方，表示尚未完工的在产品生产成本，该账户需按产品种类、规格分别设置明细账户，进行明细核算。
（二）“制造费用”账户
该账户属成本类账户，主要用来核算企业生产车间为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，即企业制造部门（车间、分厂）为管理和组织生产而发生的各项费用。账户借方登记增加数，表示本期发生的全部制造费用，如车间管理人员的工资、车间房屋折旧、工具修理费、照明费，以及其他不能直接记入产品成本的费用，如机器设备折旧费等；贷方登记减少数，表示企业按一定标准分配记入“生产成本”账户借方并由各种产品负担的制造费用数额。该账户期末结转后一般无余额。该账户可按不同的生产车间、部门和费用项目设置明细账户，进行明细分类核算。
（三）“管理费用”账户
该账户属损益类账户，主要用于核算企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的各项费用，包括行政管理部门人员的工资及福利费、办公费、折旧费、工会经费、职工教育经费、业务招待费、坏账损失、房产税、土地使用税、印花税、劳动保险费等。账户借方登记增加数，表示本期发生的各项管理费用；贷方登记减少数，表示期末转入“本年利润”账户的管理费用，结转后无余额。该账户按费用项目设置明细账户，进行明细分类核算。
（四）“财务费用”账户
该账户属于损益类账户，主要核算企业为筹集生产经营资金等所发生的筹资费用。该账户的借方登记费用的增加数，反映企业所发生的各种理财费用；（如利息支出）贷方登记费用的减少数，反映企业应冲减财务费用的利息收入及期末结转到本年利润账户的金额；期末结转后该账户无余额。该账户按费用项目设置明细账户，进行明细分类核算。
二、主要经济业务的核算
（一）材料费用的核算
生产过程中，各个生产部门需用材料时，应填制领料凭证.一般称为领料单，向仓库办理领料手续。仓库根据领料凭证发出材料后，应将领料单传递给财会部门。财会部门根据领料的车间及领料用途的不同编制发料凭证汇总表，并以此编制会计分录。
[例6-16] 公司本月领料情况如表6.1所示。
表6.1 企业发料汇总表
这项经济业务汇总了本月材料的耗用情况。对于发生的材料费用，应根据其用途的不同，进行相应的会计处理。为生产产品直接领用的，应记入生产成本账户的借方，为车间管理领用的，记入制造费用账户的借方，为厂部管理领用的，记入管理费用账户的借方。同时，企业库存材料减少，应记入原材料账户的贷方。其会计分录为：
借：生产成本——A产品 100 000
借：生产成本——A产品 100 000
——B产品 120 000
制造费用 6000
管理费用 8000
贷：原材料——甲材料 120 000
——乙材料 114 000
（二）工资费用的核算
工资是企业支付给劳动者的劳动报酬，是产品成本的重要组成部分。在我国企业劳动者还可以享受各种集体福利待遇。因此，国家规定企业可以按工资总额14％的比例开支职工福利费，以保证企业诸如职工困难补助、医药费、探亲费等职工个人福利方面的支出。福利费与工资费用一样，也应根据工人的岗位不同分别计入到有关的成本费用账户中。为了核算和监督工资的结算、发放及福利费的使用情况，设置了“应付职工薪酬”账户。
“应付职工薪酬”账户：该账户属负债类账户，主要用来核算应付职工薪酬的提取、结算、使用等情况，包括应付职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗、养老、失业、工伤、生育等社会保险费、住房公积金、工会经费、职工教育经费、非货币性福利等为职工提供服务而产生的债务。账户借方登记减少数，反映企业实际发放职工薪酬的数额；贷方登记增加数，表示本月应付给职工的全部劳动报酬。期末余额在贷方，反映企业应付未付的职工薪酬。“应付职工薪酬” 账户应当按照“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“非货币性福利”等应付职工薪酬项目设置明细科目，进行明细核算。外商投资企业按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，也在本科目核算。
[例6-17] 公司月末，计算并分配本月职工工资：其中，生产A产品工人的工资40 000元，生产B产品工人的工资30 000元，生产车间管理人员的工资4000元，厂部管理人员的工资6000元。
这项经济业务的发生，一方面，企业应付给职工的工资费用增加了，应记入应付职工薪酬账户的贷方；另一方面，将工资费用记入有关成本费用账户。对于生产产品的工人的工资费用，应记入生产成本账户的借方；对于生产车间管理人员的工资费用，应记入制造费用账户的借方；对于厂部管理人员的工资费用，应记入管理费用账户的借方。其会计分录如下：
借：生产成本 ——A产品 40 000
——B产品 30 000
制造费用 4000
管理费用 6000
贷：应付职工薪酬——工资 80 000
[例6-18] 按上述工资总额的14％计提职工福利费。
A产品生产工人应计提的福利费： 40 000×14％=5600元
B产品生产工人应计提的福利费： 30 000×14％=4200元
生产车间管理人员应计提的福利费： 4000×14％=560元
厂部管理人员应计提的福利费： 6000×14％=840元
合 计 80 000×14％=11 200元。
职工福利费是用于职工医药费、职工生活困难补助等职工福利方面的资金。企业按规定比例从工资总额中提取的职工福利费属于一种负债，是应付而未付给职工的债务，同时应付的福利费也是企业用于职工福利方面的耗费，应记入“生产成本”、“制造费用”和“管理费用”账户，因此，应借记“生产成本”、“制造费用”账户，贷记“应付职工薪酬——职工福利”账户，编制会计分录如下：
借：生产成本——A产品 5600
——B产品 4200
制造费用 560
管理费用 840
贷：应付职工薪酬——职工福利 11 200
[例6-19] 从银行提取现金80 000元，并发放本月职工工资。
这项经济业务，其内容可分成两个部分，其一是自银行提现：一方面现金增加了80 000元，应记入现金账户的借方；另一方面，银行存款减少80 000元，应记入银行存款账户的贷方。其二是以现金发放本月的工资：一方面现金减少80 000元，应记入现金账户的贷方；另一方面，应付职工的工资因发放而减少了企业的负债80 000元，应记入应付职工薪酬账户的借方。会计分录如下：
（1）借：库存现金 80 000
贷：银行存款 80 000
（2）借：应付职工薪酬 ——工资 80 000
贷：库存现金 80 000
[例6-20] 以现金支付职工李强报销的医药费及其困难补助共2000元。
这项经济业务的发生，一方面，企业的现金减少，应记入现金账户的贷方；另一方面，职工福利费因支付而使企业减少了负债，应记入应付福利费账户的借方。其会计分录为：
借：应付职工薪酬——职工福利 2000
贷：库存现金 2000
（三） 其他费用的核算
企业在产品生产过程中，除了发生材料、工资及福利费等费用外，还要发生一些如固定资产的折旧费、修理费等其他费用。这些费用都是间接费用，不能直接计入产品成本，要经过归集、分配后，才能计入某种产品的成本。
1.固定资产的折旧费
为了对固定资产计提的折旧费进行核算，需设置累计折旧账户。
“累计折旧”账户：该账户是一个资产类账户。该账户专门用来反映固定资产累计所计提的折旧额，是固定资产账户的备抵调整账户，即贷方登记增加数，表示企业计提的固定资产的折旧额，借方登记减少数，表示因固定资产实物的减少而冲销的累计折旧额；期末余额在贷方，表示企业的固定资产已累计计提的折旧额。
在企业计提折旧时，企业应根据固定资产的用途不同分别计入相应的成本费用账户。其中，生产车间的固定资产折旧费计入制造费用；厂部的固定资产折旧费计入管理费用；同时增加固定资产的折旧总额。
[例6-21] 公司计提本月的固定资产折旧6000元，其中生产车间计提4000元，厂部计提2000元。
该项经济业务的发生，一方面，企业固定资产的折旧增加，应记入累计折旧账户的贷方；另一方面，生产车间和厂部的折旧费用增加了，应分别记入制造费用和管理费用账户的借方。其会计分录如下：
借：制造费用 4000
管理费用 2000
贷：累计折旧 6000
2.固定资产的修理费
[例6-22] 公司以银行存款支付本月固定资产的日常修理费300元
在此例中，一方面，企业的银行存款减少了，应记入银行存款账户的贷方；另一方面，固定资产的修理费记入管理费用账户的借方。会计分录如下：
借：管理费用 300
贷：银行存款 300
3.差旅费的核算
出差人员预借的差旅费应设置其他应收款账户反映。
“其他应收款”账户：该账户是资产类账户，反映企业与其他单位或个人除产品销售、劳务供应之外所发生的各种应收及暂付款项。如应收的罚款、赔款，预借的差旅费、备用金等。账户的借方登记增加数，表示发生的其他各种应收、暂付款项；贷方登记减少数，表示收回或转销的其他应收款项；余额一般在借方，表示企业尚未收回的其他应收款项。该账户应按不同的债务人（对方单位、个人）设明细账进行明细分类核算。
[例6-23] 厂长王明出差预借差旅费1000元，以现金支付。
该项经济业务的发生，一方面，企业的库存现金减少了，应记入库存现金账户的贷方；另一方面，企业应向厂长王明收取的款项增加了，应记入其他应收款账户的借方。其会计分录如下：
借：其他应收款——王明 1000
贷：库存现金 1000
[例6-24] 王明出差回来，报销差旅费800元，退回多余的款项，结清前借款。
这项经济业务的发生，一方面，厂部负担的差旅费发生了800元，应记入管理费用账户的借方，同时企业的库现金增加200元应记入库存现金账户的借方；另一方面，转销王明前借的差旅费款项1000元，应记入其他应收款账户的贷方。其会计分录为：
借：管理费用 800
库存现金 200
贷：其他应收款——王明 1000
4.办公费、水电费的核算
[例6-25] 以银行存款支付企业的办公费2400元，水电费2400元，其中生产车间负担2940元，厂部负担1860元。
这项经济业务的发生，一方面，企业的银行存款减少了，应记入银行存款账户的贷方；另一方面，车间负担的应记入制造费用账户的借方，厂部负担的记入管理费用账户的借方。其会计分录如下：
借：制造费用 2940
管理费用 1860
贷：银行存款 4800
5.借款利息的核算
[例6-26] 计提本月短期借款利息600元。
这项经济业务的发生，一方面使企业的利息增加，应记入“财务费用” 账户的借方；另一方面使企业负债增加，应记入“应付利息” 账户的贷方。其会计分录如下：
借：财务费用 600
贷：应付利息 600
（四）制造费用的归集与分配
制造费用是指企业生产车间为产品的生产所发生的各项间接生产费用。制造费用在发生时，应首先通过制造费用账户的借方进行归集，期末在所有的受益对象间采用一定的方法进行分配后，再计入生产成本账户的借方。
1.制造费用的归集
制造费用的归集内容主要包括：生产车间管理用原材料及辅助材料，车间管理人员的工资和福利费，机器设备、厂房等固定资产的折旧费、修理费，车间管理的日常耗费等。
2.制造费用的分配
在归集完制造费用以后，期末应将所有的制造费用结转到生产成本账户，以计算本期的完工产品的生产成本。如果某车间本月只生产一种产品，则归集的制造费用可直接转入该产品的生产成本明细账中；若生产两种或两种以上的产品，则要将归集的制造费用采用一定的分配标准（常用的分配标准有生产工时、机器工时、生产工人工资等）分配到不同的产品中去。
分配制造费用，其计算公式如下：
制造费用分配率=待分配的制造费用÷各种产品分配标准之和
某种产品应分配的制造费用=该种产品的分配标准×制造费用分配率
[例6-27] 生产A产品工人的工资40 000元，生产B产品工人的工资30 000元，将本月所发生的制造费用总额17 500元按生产A、B产品的工人的工资比例进行分配。
制造费用的分配率=17 500 ÷ （40 000+30 000）=0.25 A产品应负担的制造费用=40 000×0.25=10 000（元）B产品应负担的制造费用=30 000×0.25=7 500（元）
上述经济业务的发生，一方面，企业的制造费用总额因分配结转而减少，应记入制造费用账户的贷方；另一方面，生产A、B产品的成本分别增加，应记入生产成本账户的借方。其会计分录如下：
借：生产成本——A产品 10 000
——B产品 7500
贷：制造费用 17 500
（五）产品成本的结转
生产过程加工完成的产品即产成品，通过“库存商品”账户核算。
“库存商品”账户：该账户属资产类账户，主要用来核算企业生产已完成，并验收入库的可出售的产成品实际生产成本、外购商品的实际成本。该账户借方登记已经完成全部生产过程并已验收入库的产成品的实际成本或外购商品的实际成本；贷方登记对外销售产成品的实际成本或对外销售商品的实际成本。余额在借方，表示库存产成品或外购商品的实际成本数额。该账户应按产成品或外购商品品种、规格设置明细账户，进行明细分类核算。
[例6-28] 结转企业生产的A、B产品完工入库生产成本。其中A产品全部完工，1000件，金额155 600元；B产品完工500件，150 000元。
在该业务中，一方面，企业库存的产成品增加，应记入库存商品账户的借方；另一方面，因产品完工入库使生产成本减少，应记入生产成本账户的贷方。
会计分录如下：
借：库存商品——A产品 155 600
——B产品 150 000
贷：生产成本——A产品 155 600
——B产品 150 000
A产品单位成本=155 600÷1000=155.6元／件B产品单位成本=150 000÷500=300元／件
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