营业收入审计

第一节　营业收入审计

一、主营业务收入审计

1.获取或编制主营业务收入明细表:(1)复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符，结合其他业务收入科目与报表数核对是否相符;(2)检查以非记账本位币结算的主营业务收入的折算汇率及折算是否正确。

2.检查主营业务收入的确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致;关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入确认原则、方法。企业商品销售收入应在五个条件均满足时予以确认。不同的销售方式或结算方式确认销售的时点不同。

3.必要时，实施下列分析程序:(1)将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因;比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因;(2)计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因;将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常;(3)根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际收入金额比较。通过上述比较，如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取充分的解释和恰当的佐证审计证据，如检查相关的凭证资料。

4.实施销售的截止测试。截止测试的目的主要在于确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期是否正确;检测应计入本期或下期的主营业务收入是否被推迟至下期或提前至本期，防止如下利润操纵行为:(1)通过测试资产负债表日前后有代表性的发运凭证，将应收账款和收入明细账进行核对;同时，从应收账款和收入明细账选取在资产负债表日前后有代表性的凭证，与发运凭证核对，以确定销售是否存在跨期现象;(2)复核资产负债表日前后销售和发货水平，确定业务活动水平是否异常(如与正常水平相比)，并考虑是否有必要追加截止程序;(3)取得资产负债表日后所有的销售退回记录，检查是否存在提前确认收入的情况;(4)结合对资产负债表日应收账款的函证程序，检查有无未取得对方认可的大额销售;(5)调整重大跨期销售。

在审计过程中，注册会计师应该注意把握三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期:①发票开具日期或者收款日期;②记账日期;③发货日期(服务业则是提供劳务的日期)。检查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止测试的关键所在。围绕上述三个重要日期，注册会计师可以考虑选择三条审计路线实施营业收入的截止测试，有关审计路线、目的和测试程序如表12-1所示。

表12-1　销售截止审计路线、目的和测试程序

5.检查相关凭证:(1)获取产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无以低价或高价结算的方法相互之间转移利润的现象;(2)抽取一定数量的发运凭证，审查出库日期、品名、数量等是否与销售发票、销售合同、记账凭证等一致;(3)抽取一定数量的记账凭证，审查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同等一致。

6.结合对应收账款的函证，选择主要客户函证本期销售额。

7.对于出口销售，应当将销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对，必要时向海关函证。

8.销售折扣、销货退回与折让业务测试。企业在销售过程中，经常会因为产品质量、品种不符合要求以及结算方面的原因发生销售折扣、销货退回与折让业务。注册会计师在对销售折扣、销货退回与折让业务测试时，应实施的程序包括:(1)获取或编制折扣与折让明细表，复核加计是否正确，并与明细账合计数核对是否相符;(2)取得被审计单位有关折扣与折让的具体规定和其他文件资料，并抽查较大的折扣与折让发生额的授权批准情况，与实际执行情况进行核对，检查其是否经授权批准，是否合法、真实;(3)销售折让与折扣是否及时足额提交对方，有无虚设中介、转移收入、私设账外“小金库”等情况;(4)存在销货退回的，检查手续是否符合规定，结合存货项目审计，关注其真实性;(5)检查销售退回、销售折扣与折让的会计处理是否正确。

9.检查特殊的销售行为。注册会计师应检查企业有无特殊的销售行为，如附有销售退回条件的商品销售、委托代销、售后回购、以旧换新、商品需要安装和检验的销售、分期收款销售、出口销售、售后回购等，选择恰当的审计程序进行审核。

10.确认主营业务收入的列报是否恰当。

二、其他业务收入审计

1.获取或编制其他业务收入明细表，复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符，结合主营业务收入科目与营业收入报表数核对是否相符。

2.检查原始凭证等相关资料，分析交易的实质，确定其是否符合收入确认的条件，并检查其会计处理是否正确。

3.计算本期其他业务收入与其他业务成本的比率，并与上期该比率比较，检查是否有重大波动，如有，应查明原因。

4.对异常项目，应追查入账依据及有关法律文件是否充分，对用材料进行非货币性资产交换的，应确定其是否具有商业实质且公允价值能够可靠计量。

5.抽查资产负债表日前后一定数量的记账凭证，实施截止测试，追查到销售发票、收据等，确定入账时间是否正确，对于重大跨期事项做必要的调整建议。

6.检查其他业务收入的列报是否恰当。