会计基本要素

第四节　会计基本要素

会计核算过程，从本质上说是一个确认、计量、记录和报告的过程。这个过程的基础就是会计确认。会计确认即是将会计所要反映的经济现象按照一定的分类标准在会计记录中作为某一个项目加以登记，并编列报告的过程。因此，要正确地进行会计核算，提供有用的财务信息，就必须把会计所要反映的经济信息进行恰当的分类，并对这一分类以最少的概念来概括具有同一本质的经济现象，在会计中这一最少的概念就是会计的基本要素。会计要素是会计核算对象的主要组成部分，是会计报表内容的基本框架，也是账户的归并和概括。在明确了会计要素之后，会计确认则可以根据这些要素的定义或者基本特征，来区分所反映的经济现象属于何种要素，并正式记录和编列报表。

会计要素分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六个。这六个要素既有区别又有联系。资产、负债和所有者权益三个要素构成一组，主要反映会计主体某一特定时期上的财务状况;收入、费用和利润这三个要素构成另外一组，主要反映会计主体在一定期间的经营成果。这六个要素间又是互相联系的，在复式记账法下，第一组要素必然因第二组要素的变动而变动，并且是第二组要素的累计结果。

一、资产

(一)资产要素的定义

资产是会计主体拥有或者控制的能以货币计量的经济资源。包括各种财产、债权和其他权利。资产具有以下四个特征:1.资产对会计主体来说是一种有用的资源，它能给会计主体带来好处和利益，并归属会计主体。如属于会计主体的种子用于生产后可以生产出农产品;2.资产应能以货币计量。资产可以是货币，也可以是非货币的经济资源，但必须能以货币进行计量。如果一项经济资源，虽然能给会计主体带来经济利益，但不能以货币计量，那么就不能作为资产; 3.资产应当为会计主体所拥有或控制。资产必须是会计主体所拥有或控制的，否则不能称之为资产。对资产的拥有是指法定意义上的拥有，即所有权的全部转移。对资产的控制是指会计主体对拥有所有权的法定权利，会计主体可能没有取得资产的所有权，但可以拥有某项资产法定权利，仍然按生产经营需要自主使用。例如融资租入固定资产，虽然会计主体不拥有该项固定资产的所有权，但能够在合同规定期内自主使用，决定使用方式，所以仍可计作资产。4.资产可以是有形的，也可以是无形的。如各种财产、债权和其他权利，只要是会计主体拥有或控制，能以货币计量，并能带来收益，都属于资产。

会计主体的资产和财产、物资既有区别又有联系。会计主体的财产、物资一定是会计主体的资产。对财产拥有所有权，具体表现在对财产的占用、使用、收益处理的权力。而所有这些财产，如各种现金、存款、应收款、存货及机器设备等，都有一个共同特性，就是均为会计主体的资产。但并不是说所有资产都等同于财产、物资。如会计主体拥有的土地使用权，是无形资产，但它并不是会计主体的财产、物资。

资产要素与原会计制度中的资金占用相对应，会计准则将资金占用改为资产，有以下意义:

1.资产概念能准确地反映会计主体资金占用的本质，具有高度的概括性。会计主体的各类资产，其本质是在生产经营活动中发挥作用，并为会计主体带来经济效益的经济资源，而资金占用并不能反映这一本质特征。并且资产可以概括会计主体拥有或控制的货币或非货币，有形或无形的经济资源。而资金占用则表示已经占用的资金，指有形资产。

2.使用资产概念有利于应用更多的资产计量方法。资金占用概念意味着资产的价值完全取决于资金运用量的多少，因此只限于用原始成本计量，而使用资产概念，资产的计量就可以根据具体情况。或采用原始成本或利用非原始成本等多种方法进行计量。

3.有利于划清经营权和所有权，提高会计主体自主理财和自主决策的能力。会计主体资金虽然来自于不同的所有者，而一旦进入会计主体后就成为其自主运用的经济资源，它排除了原始投资者对它的直接支配，特别是对资产具体实物形态的支配。而资金占用概念就不具有这些特性，它只反映资金的占用情况，并不反映会计主体对其拥有或控制的特性，使用资产概念后，进一步明确会计主体经营权和所有权的分离。

(二)资产要素的分类

资产按其流动性的强弱可以分为流动资产和非流动资产。流动资产指在一年或者在一个营业周期内变现或耗用的资产。非流动资产是指不属于流动资产以外的资产。流动性是资产的变现能力和支付能力。变现能力即转化现金的能力，支付能力即抵偿债务的能力。

流动资产的流动性最强，其中现金、各种存款、应收账款本身即可直接清偿债务，其支付能力最强;存货在短期内可以转化成现金，用以清偿债务。长期投资主要指有价证券和其他投资，较短时期内也可变现，用以清偿债务;固定资产流动性较差，短期内不能变现并清偿短期债务，故列在长期投资之后，无形资产较固定资产其流动性次之，因而排在固定资产之后。根据1996年国家财政部颁布的《村合作经济组织财务制度(试行)》和《村合作经济组织会计制度(试行)》，资产按流动性排列如图表1－1。

图表1－1

二、负债

(一)负债的概念

负债是会计主体所承担的能以货币计量的，需要资产或劳务偿付的债务。它所代表的是会计主体对其债权人所承担的全部经济责任。负债具有以下几方面特征。

1.负债是会计主体所承担的并在将来偿付的经济责任。负债作为经济责任，是会计主体现在已经承担的，而不是将来可能要承担的。所以只有已经发生的经济业务所产生的经济责任才能被确认为负债。而未来经济业务可能产生的经济责任，不能确认为负债。

2.负债是会计主体能以货币确切地计量或者是合理估计的经济责任。负债不仅是会计主体所承担的经济责任，而且要求能以货币进行确切计量，或虽不能确切计量，但能以货币估计其金额。

3.负债将来要以会计主体的资产转让或劳务来偿还。多数情况下，要用现金或银行存款进行清偿，有时也用转让其他资产或举借新债偿还。

4.负债有确切的受款人和偿还期。负债只有偿还或者债权人放弃，或者情况变化后才能消失。

(二)负债的分类

负债按偿还期的长短分为流动负债和长期负债。

1.流动负债。流动负债指在一年内到期偿付的债务。流动负债的偿付需要支付流动资产。因此在资产负债表中单独列出。流动负债包括短期借款、应付款、应付福利费等。

2.长期负债。长期负债是指偿还期在一年或超过一年偿还的债务。长期负债偿还期限较长。一般要考虑货币的时间价值，即债务人应考虑要支付一定的利息。严格说长期负债在下年度到期部分，应及时转作流动负债。

把负债区分为流动负债和长期负债具有重要的作用。对于会计主体管理人员来说，必须把握会计主体财务状况的各个方面，既要保证有足够的偿还短期债务的能力，还要保证有长远的经济实力，以便有长期偿债能力。因此对于每一个会计主体，都要合理调度资金，合理安排偿还各种债务，合理确定不同债务在会计主体中所占比重，以利发展。

三、所有者权益

所有者权益是指会计主体投资人对会计主体净资产的所有权，即会计主体的产权或资本。净资产是指全部资产减去负债的差额。

新的会计准则将资金来源按性质分为两类。一类是负债，一类是所有者权益。把负债和所有者权益区别开具有重要意义。

1.作为独立经营的会计主体，其最终的净资产中，既有其他单位或个人的所有权，也有各种债权，两种权益具有本质区别，将二者区分开，以利于会计信息的分析，从而进行决策和控制。

2.会计主体负债中借入的款项，都应支付借款费用，而所有者权益无需支付利息。因此，负债在所有者权益中占有不同的比重，就会产生不同的经营成果。所以在市场经济条件下的企业，会计报表应当向不同管理人员提供负债和所有者权益的信息。

3.随着会计主体资金来源的多元化，投资者更关心投资使用效益，在财务报表中提供各种权益信息，有利于投资者、使用者衡量、预测、评价会计主体的偿债能力。

村合作经济组织的所有者权益包括:资本(包括村(组)资本、外单位资本、个人资本、国家资本)、公积金、公益金、未分配收益。

四、收入

收入是会计主体在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入。

会计准则规定，并非所有导致会计主体所有者权益增加的部分都确认为收入，收入只是销售商品或提供劳务中实现的营业收入，非经营性收入不包括在收入要素所指范围。会计主体从银行取得借款，根据购销合同预收购货方的货款，只构成负债，并不是营业收入，因而不属于收入要素所指的范畴。所有者权益中国家、外单位和个人投资而收入的款项属于资本增加，不是营业收入的增加，因而也不包括在收入要素内。

村合作经济组织的收入包括经营收入、发包及上交收入、提留收入、投资收益和其他收入。由于村合作经济组织收入项目比较简单，为了简化核算，将发生与营业性收入有关的各项收入均作为收入要素处理。

五、费用

费用是会计主体所掌握或控制的资源的耗费。即在获取收入过程中，会计主体掌握或控制的资产的耗费。会计准则认为，费用只包括为获取营业性收入所提供商品或劳务而发生的耗费。凡是同提供商品或劳务过程无关的资产耗用或资产减少都不是费用，而应计作损失。损失是对收益的扣减。

费用与支出是两个既互相区别又互相联系的概念，费用作为生产经营的耗费，要在收入中再收回来，而支出只表现为现金或存款流出企业，而不管这些现金或存款属于什么性质。因此，支出比费用包括了更多的内容，如借款的归还，对会计主体是一种支出，但它不是费用。

费用的确认应当按照权责发生制的原则，在确认收入的同时予以确认。已经发生的费用应由当期负担;应分期负担的应按一定标准分配计入当期费用和以后各期费用。确认费用一般遵循三个标准:一是按其与营业收入的直接联系加以确认。即凡是与本期营业收入有直接因果关系的，应确认为该期费用。二是按合理的分摊方式确认，如无形资产摊销。三是直接作为当期费用确认。

村合作经济组织的各项费用包括经营支出、管理费及其他支出。由于村合作经济组织费用项目比较少，为简化核算，所有费用支出均作为费用要素处理，不列入收益要素中。

六、利润

利润是会计主体在一定期间生产经营活动的最终成果，是收入和费用相抵后的差额。利润一般包括营业利润、投资净收益和营业外收支净额三部分。营业利润是会计主体生产经营活动所产生的利润;投资净收益指会计主体对外投资所获得的利润、股利和利息等投资收入，减去投资损失后的净额;营业外收支净额指会计主体与生产经营活动无直接关系的各项收入扣除与生产经营活动无直接关系的各项支出后的余额。

村合作经济组织的利润表现为收益。即总收入与总支出的差额。由于村合作经济组织收支核算比较简单，所以，村合作经济组织的收益可分为经营收益、发包及提留收益和投资收益。经营收益指经营收入与其他收入扣除经营支出、管理费和其他支出的净额，发包及提留收益，指发包及上交收入净额和提留收入净额;投资净收益，指投资收益扣除投资损失后的净额。收益计算公式为:

收益总额=总收入－总支出

　　　　=经营收入+发包及上交收入+提留收入+投资净收益+其他收入－经营支出－管理费用－其他支出