第9章 非流动负债
学习目标
了解非流动负债的概念与内容、借款费用的内容，明确借款费用的处理、债券发行价格的确定，掌握长期借款、应付债券、长期应付款的核算方法。
导入案例
1．红光公司2010年拟扩大生产经营，通过发行债券的方式准备筹资200万元。2010 年1月1日发行了一批3年期、到期一次还本付息、年利率8%、面值发行总额为200万元的债券。款项已存入银行，所筹资金用于建造新厂房，该项工程于2012年年底完工。注册会计师方红在审计该业务时，发现红光公司将该债券的应计利息全部计入财务费用。
2．红光公司2011年1月1日起，用银行借款开工建设一栋简易车间，该车间当年3 月20日完工，达到预定可使用状态。同年向银行借入资金分别用于A产品和B产品的生产。其中A产品的生产时间较短，为1个月；B产品属于自动化设备，生产时间较长，为18个月。
3．红光公司借入一笔款项，于2010年2月1日采用出包方式开工兴建一栋办公楼。2011年7月15日工程全部完工，达到合同要求。8月1日工程验收合格，8月25日办理工程竣工结算，9月1日完成全部资产移交手续，10月8日办公楼正式投入使用。
【思考与分析】
（1）注册会计师方红的做法是否正确？应如何进行账务处理？
（2）试分析哪项为符合资本化条件的资产？
（3）试分析是否会导致资产价值和利润的高估？
非流动负债是指流动负债以外的负债，通常是指偿还期限在一年或超过一年的一个营业周期以上的负债，主要包括长期借款、应付债券、长期应付款等。与流动负债相比，非流动负债具有债务金额大、偿还期限长、利息费用高、可以分期偿还等特点。
非流动负债作为企业的一项债务，是企业筹集长期资金的一种方式，它与接受投资者权益性资本相比，虽然不会改变企业投资者原有的投资比例或原有的股权结构，但是由此带来的利息费用等可能会成为企业财务上的沉重负担。因此，企业举借非流动负债必须合理慎重，举借规模应与企业的资本结构和偿债能力相适应。
任务1 借款费用的核算
1．借款费用的概念
借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本，包括借款利息、折价或溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。
（1）借款利息，包括企业向银行或者其他金融机构等借入资金发生的利息、发行公司债券发生的利息，以及为购建或者生产符合资本化条件的资产而发生的带息债务所承担的利息等。
（2）折价或溢价的摊销，主要包括发行公司债券等所发生的折价或者溢价在每期的摊销金额。
（3）辅助费用，包括企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金、印刷费等交易费用。
（4）因外币借款而发生的汇兑差额，是指由于汇率变动导致市场汇率和账面汇率出现差异，从而对外币借款本金及其利息的记账本位币金额所产生的影响金额。
2．借款费用的确认原则
根据借款费用准则的规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的购建或生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。
符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用状态或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。其中，符合借款费用资本化条件的存货，主要包括房地产开发企业开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机器设备等。这类存货通常需要经过相当长时间的建造或者生产过程，才能达到预定可销售状态。这里所说的“相当长时间”，是指为资产的购建或者生产所必需的时间，通常为1年以上（含1年）。企业购入即可使用的资产，或者购入后需要安装但所需安装时间较短的资产，或者需要建造，或者生产但所需建造，或者生产时间较短的资产，均不属于符合资本化条件的资产。
3．借款费用应予资本化的借款范围
借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款，也可包括一般借款。其中，对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才能将与该部分一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。
专门借款，是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项，专门借款应当有明确的专门用途，通常应当有标明专门用途的借款合同。
一般借款，是指专门借款之外的借款，它在借入时，并未指定必须用于某项符合资本化条件的资产的购建或者生产。
4．借款费用资本化期间的确定
企业只有对发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化，资本化期间的确定是借款费用确认和计量的重要前提。借款费用资本化期间，是指借款费用从开始资本化到停止资本化的时间范围，但不包括借款费用暂停资本化的期间。在这里，需要确定三个时间：借款费用开始资本化的时点、借款费用停止资本化的时点、借款费用暂停资本化的时间。
（1）借款费用开始资本化时点的确定
借款费用允许开始资本化必须同时满足三个条件，即资产支出已经发生、借款费用已经发生、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。这三个条件，只要其中的任何一个条件不满足，相关借款费用就不能资本化。
①资产支出已经发生，资产支出包括支付现金、转移非现金资产和承担带息债务形式所发生的支出。
a．支付现金，是指用货币资金支付符合资本化条件的资产的购建或生产。
b．转移非现金资产，是指企业将自己的非现金资产直接用于符合资本化条件的资产的购建或生产。
c．承担带息债务，是指企业为了购建或生产符合资本化条件的资产所需用物资等而承担的带息应付款项（如带息应付票据）。
②借款费用已经发生，是指企业已经发生了因购建或生产符合资本化条件的资产而专门借入款项的借款费用或者占用了一般借款的借款费用。
③为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始，是指符合资本化条件的资产的实体建造或者生产工作已经开始。例如，主体设备的安装、厂房的实际开工建造等。它不包括仅仅持有资产，但没有发生为改变资产形态而进行的实质上的建造或者生产活动。
（2）借款费用暂停资本化时间的确定
符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断，且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。非正常中断期间发生的借款费用应当确认为费用，计入当期损益，直至符合资本化条件的资产的购建或者生产活动重新开始。但如果属于正常中断的，相关借款费用可以继续资本化。
非正常中断，通常是指企业管理决策上的原因或者其他不可预见的原因等所导致的中断。比如，企业因与施工方发生了质量纠纷，或者工程、生产用料没有及时供应，或者资金周转发生了困难，或者施工、生产发生了安全事故，或者发生了与资产购建、生产有关的劳动纠纷等原因，导致资产购建或者生产活动发生的中断，均属于非正常中断。
正常中断，一般限于因购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态所必要的程序，或者事先可预见的不可抗力等因素导致的中断。比如，某些工程建造到一定阶段必须暂停下来进行质量或者安全检查，检查通过后才可继续下一阶段的建造工作，这类中断是在施工前可以预见的，而且是工程建造必须经过的程序，属于正常中断；某些地区的工程在建造过程中，由于可预见的不可抗力因素（如雨季或冰冻季节）导致施工出现停顿，也属于正常中断。
（3）借款费用停止资本化时点的确定
购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。此后所发生的借款费用，应当在实际发生时确认为费用，计入当期损益。判断符合资本化条件的资产是否达到预定可使用或者可销售状态，可从以下几个方面进行：
①符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产活动已经全部完成或者实质上已经完成。
②所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或销售。
③继续发生在所购建或者生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。
购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品，或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为该资产已经达到预定可使用或者可销售状态。
5．借款费用资本化金额的确定
在借款费用资本化期间内，每一个会计期间的借款利息（包括折价或溢价的摊销，下同）资本化金额，应当分别专门借款和一般借款的确定。
（1）专门借款利息资本化金额的确定
为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得投资收益后的金额确定。
（2）一般借款利息资本化金额的确定
在借款费用资本化期间内，为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用的一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。有关计算公式如下：
①一般借款利息资本化金额＝累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率
②所占用一般借款的资本化率＝所占用一般借款加权平均利率＝所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数
③所占用一般借款本金加权平均数＝∑（所占用一般借款本金×该笔一般借款在当期所占用的天数／当期天数）
如果所占用的一般借款只有一笔，那么该笔一般借款的实际利率即为资本化率。
④累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数＝∑（累计资产支出超过专门借款的每笔资产支出×该笔资产支出在当期所占用的天数／当期天数）
从以上计算公式可看出，一般借款的利息资本化金额的确定应当与资产支出挂钩。
（3）借款存在折价或者溢价
例如企业折价或溢价发行债券，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或溢价金额，调整每期利息金额。
应注意，在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。
技能操作
［学中做］
［业务资料］ 东方公司2010年发生借款费用的经济业务如下：
（1）专门借款利息资本化金额的确定
业务1 东方公司2010年1月1日动工兴建一幢办公楼，工期预计为1年零6个月，工程采用出包方式，分别于2010年1月1日、2010年7月1日和2011年1月1日支付工程进度款4 500万元、7 500万元和3 500万元。
东方公司为建造办公楼于2010年1月1日取得专门借款6 000万元，借款期限为3年，年利率为5%，按年支付利息。除此之外，无其他专门借款。闲置专门借款资金存入银行，月存款利率为0．2%。假定每个月30天，全年按360天计算，该公司借款利息费用的资本化金额按年计算。办公楼于2011年6月30日完工，达到预定可使用状态。
东方公司2010年、2011年为建造办公楼应予以资本化的利息金额计算如下：
①确定借款费用资本化期间为2010年1月1日～2011年6月30日。
②计算2010年专门借款利息资本化金额：
专门借款发生的利息金额＝6 000×5%＝300（万元）
闲置专门借款的存款＝6 000－4 500＝1 500（万元）
闲置专门借款的存款利息收入＝1 500×0．2%×6＝18（万元）
专门借款利息资本化金额＝300－18＝282（万元）
③计算2011年6月30日专门借款利息资本化金额：
专门借款发生的利息金额＝6 000×5%×180／360＝150（万元）
专门借款利息资本化金额＝150（万元）
（2）一般借款利息资本化金额的确定
业务2 沿用业务1的资料。东方公司为建造办公楼除取得专门借款外，还占用两笔一般借款：2009年12月1日取得长期借款6 000万元，借款期限为3年，年利率为6%，按年支付利息；2009年1月1日，按面值发行公司债券4 000万元，期限5年，票面年利率（等于实际利率）为7%，按年支付利息。
①计算2010年一般借款利息资本化金额
在办公楼建造过程中，自2010年7月1日起发生的资产支出中已经有6 000万元占用了一般借款，另外2011年1月1日支出的3 500万元也占用了一般借款。
一般借款发生的利息金额＝6 000×6%＋4 000×7%＝640（万元）
累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数＝6 000×180／360＝3 000（万元）
所占用一般借款资本化率＝640÷（6 000＋4 000）×100%＝6．4%
一般借款利息资本化金额＝3 000×6．4%＝192（万元）
一般借款利息费用化金额＝640－192＝448（万元）
②计算2011年6月30日一般借款利息资本化金额
一般借款发生的利息金额＝（6 000×6%＋4 000×7%）／2＝320（万元）
累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数＝（6 000＋3 500）×180／180＝9 500（万元）
所占用一般借款资本化率（半年）＝［320÷（6 000＋4 000）］×100%＝3．2%
一般借款利息资本化金额＝9 500×3．2%＝304（万元）
一般借款利息费用化金额＝320－304＝16（万元）
③编制会计分录：
2010年12月31日
2011年6月30日
④编制会计分录：
2010年12月31日
2011年6月30日
［做中学］
［业务资料］ 乙公司为建造固定资产于2011年1月1日借入3年期、年利率7%的专门借款5 400万元。此外，乙公司在建造固定资产过程中占用了一笔一般借款，该一般借款于2011年11月1日借入，计2 700万元，2年期，年利率6%。乙公司无其他借款。该工程于当年1月1日开始建造，发生工程支出4 800万元，11月1日发生工程支出2 400万元，12 月1日发生工程支出2 000万元，年末工程尚未完工。
请你计算乙公司2011年一般借款利息的资本化金额。
资料链接
1．借款辅助费用资本化金额的确定
专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其实际发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其实际发生额确认为费用，计入当期损益。
一般借款发生的辅助费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。
2．举例说明
A公司为建设一条新生产线，经批准于2011年1月1日专门发行2 000万元的公司债券，期限3年，该公司债券委托证券交易所代理发行，约定手续费为发行总额的1．5%；另外，A公司为发行债券还支付了咨询费、公证费共计3 000元，假设这些费用都发生在新生产线达到预定可使用状态前。则A公司专门借款辅助费用的资本化金额为：
20 000 000×1．5%＋3 000＝303 000（元）
3．因外币专门借款而发生的汇兑差额资本化金额的确定
在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；资本化期间以外，外币专门借款本金及利息作为外币货币性项目，其汇兑差额计入当期损益。
任务2 长期借款的核算
1．长期借款的概念
长期借款是指企业从银行或其他金融机构借入的期限在1年以上（不含1年）的各项借款，通常用于固定资产的购建、改扩建工程、大修理工程、对外投资以及为了保持长期经营能力等方面。它是非流动负债的重要组成部分，必须对其加强管理和核算。
企业在办妥银行或金融机构所要求的各项贷款手续后，应确认该项非流动负债。确认的长期借款，应按照该项借款的未来现金流量现值确定的公允价值计量。为了简化核算，长期借款的入账价值就不考虑限制因素，直接按长期借款的本金入账。
2．长期借款的核算要点
长期借款核算的基本要求是反映和监督企业长期借款的借入、借款利息的结算和借款本息的归还情况，促使企业遵守信贷纪律、提高信用等级，同时也要确保长期借款发挥效益。
（1）账户设置
企业应设置“长期借款”账户，核算长期借款的借入、归还情况。贷方登记借入的本金、转销的利息差额，借方登记偿还的本金及取得借款时实收金额和贷款本金的差额，期末贷方余额反映企业尚未偿还的长期借款。该账户可按贷款单位和贷款种类设置明细账，分别“本金”、“利息调整”等进行明细核算。
（2）取得长期借款
企业借入各种长期借款，按实际收到的金额，借记“银行存款”账户，按到期应偿还的金额贷记“长期借款——本金”账户，如存在差额（如贷款人扣收的交易费用等），还应借记“长期借款——利息调整”账户。
（3）长期借款的利息
长期借款的利息费用应当在资产负债表日按照实际利率计算确定借款利息费用。实际利率与合同利率较小的，也可以采用合同利率确定利息费用。
长期借款计算确定的利息费用，应当按以下原则计入有关成本、费用：
①属于筹建期间的，记入“管理费用”账户。
②属于生产经营期间的，记入“财务费用”账户。
③如果长期借款用于购建固定资产的，在固定资产尚未达到可使用状态前，所发生的应当资本化的利息支出数，计入在建工程成本。
④固定资产达到预定可使用状态后发生的利息支出，以及按规定不予资本化的利息支出，计入财务费用。
⑤长期借款的利息费用应按摊余成本和实际利率计算确定，借记“在建工程”、“管理费用”、“财务费用”、“研发支出”等账户。
⑥长期借款按合同利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”账户，按借贷之间的差额，贷记“长期借款——利息调整”账户。
（4）归还长期借款
企业归还长期借款，按借款本金，借记“长期借款——本金”账户，按支付的利息，借记“应付利息”账户，按实际归还的款项，贷记“银行存款”账户。同时，按转销的利息调整余额，借记“在建工程”、“财务费用”、“管理费用”等账户，贷记“长期借款——利息调整”账户。
技能操作
［学中做］
［业务资料］ 东方公司2011年发生长期借款经济业务如下：
东方公司为建造办公楼于2011年1月1日从银行借入资金4 000 000元，借款利率为8%，借款期限为3年，期满后一次性还本付息（单利计算），每年末计提利息。该工程于当年4月1日正式开工，工程款于开工、完工时各支付50%，办公楼于第二年达到预定可使用状态。根据上述资料编制会计分录如下：
（1）2011年1月1日，取得长期借款时
（2）2011年4月1日支付50%的工程款时
（3）2011年末计算计提利息＝4 000 000×8%＝320 000（元），其中符合资本化条件的借款利息＝2 000 000×8%×9／12＝120 000（元）
（4）2012年1月1日工程完工验收合格，支付50%的工程款时
（5）2012年1月1日办公楼交付使用时
结转工程成本：2 000 000＋2 000 000＋120 000＝4 120 000（元）
（6）2012～2013年每年年末计提利息时
（7）到期还本付息时
3年利息＝4 000 000×8%×3＝960 000（元）
［做中学］
［业务资料］ 乙公司为建造固定资产于2011年1月1日借入3年期、年利率7%的专门借款5 400万元。此外，乙公司在建造固定资产过程中占用了一笔一般借款，该一般借款于2011年11月1日借入，计2 700万元，2年期，年利率6%。乙公司无其他借款。该工程于当年1月1日开始建造，发生工程支出4 800万元，11月1日发生工程支出2 000万元，12 月1日发生工程支出1 000万元，工程于2012年6月完工，达到预定可使用状态。
请计算并编制与长期借款相关的会计分录。
资料链接
1．长期借款的计算方法
（1）单利计息。单利计息是指借款期内只对长期借款的本金计算利息，所生利息不加入本金计算利息。
（2）复利计息。复利计息是指借款期内不仅对长期借款的本金计算利息，而且要将所生利息加入本金再计算利息。我国现行采用单利计息。
2．长期借款的优点
长期借款是目前我国企业获得非流动负债资金的主要筹资方式，它的债权人为银行或者其他金融机构，具有筹资速度快、筹资弹性大等特点。
3．长期借款的摊余成本和实际利率计算确定
资产负债表日，企业应按长期借款的摊余成本和实际利率计算确定借款利息费用。
（1）长期借款的摊余成本，是指该长期借款的初始确认金额扣除已偿还的本金，加上采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额后的结果。
（2）长期借款的实际利率，是指能够使长期借款未来现金流出量的现值等于长期借款当前账面价值的贴现率。如果实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。
任务3 应付债券的核算
1．企业债券概述
（1）企业债券的发行条件和票面基本内容
债券是企业为筹措长期资金，按照法定程序报经批准，向社会公众发行的，约定在未来某一特定日期还本付息的一种有价证券。《企业债券管理条例》规定，企业发行债券必须符合下列条件：①企业规模达到国家规定的要求；②企业财务会计制度符合国家规定；③具有偿债能力；④企业经济效益良好，发行企业债券前连续3年盈利；⑤所筹资金用途符合国家产业政策。
债券的票面上一般都载明以下内容：①企业名称；②债券面值，即债券到期应偿还的本金；③票面利率，即计算债券应付利息的利率，通常以年利率表示，与票面利率相对应的是实际利率，实际利率是企业发行债券时的市场利率，也就是金融市场上风险和期限与所发行的债券类似的借贷资本的利率；④还本期限和还本方式，债券本金可到期一次偿还，也可分次偿还；⑤利息的支付方式，债券的利息可以是半年或者一年支付一次，也可以是到期一次性支付；⑥债券的发行日期等。
（2）企业债券的种类
企业债券按不同的标志有以下几种分类：
①按债券上是否记载持券人的姓名或者名称，分为记名债券和无记名债券。
②按债券发行有无担保，分为担保债券和信用债券。担保债券指企业以其动产或不动产作为抵押发行的债券。信用债券指不以特定的抵押财产作为担保物，单凭企业的信誉而发行的债券。
③按债券到期能否转换为公司股票，分为可转换债券和不可转换债券。
（3）企业债券的发行价格
债券的发行价格是指债券投资者认购新发行的债券时实际支付的价格。债券发行价格的高低一般取决于债券发行时的市场利率。由于企业发行债券时面值利率可能等于或高于或低于市场利率，所以企业债券的发行价格也分为平价发行、溢价发行和折价发行。
①债券按平价发行。当企业债券的面值利率与发行时的市场利率相同时，债券发行价格等于债券面值，企业债券就可以按面值发行，即平价发行。债券购买者为取得债券所付出的金额，与其未来收回本金及收取各期利息的金额的现值是相等的。
②债券按溢价发行。当企业债券的面值利率高于债券发行时的市场利率，债券就可以按溢价发行。债券发行价格高于债券面值的差额称为债券溢价。对于债券发行企业来说，溢价发行是企业为以后各期多付利息而事先得到的补偿，对于购买债券作为长期股权投资的企业来说，溢价购入是企业以后各期多得利息而事先付出的代价，是在债券存续期间内对当期利息费用的一种调减。
③债券按折价发行。当企业债券的票面利率低于债券发行时的市场利率，债券发行企业就要按低于市场利率的票面利率支付利息，因此企业可按低于债券票面价值的价格发行，称为折价发行。折价的实质是企业为以后各期少付利息而预先给投资者的补偿，是企业在债券存续期间内对当期利息费用的一种调增。如果债券的票面利率与同期市场利率一致，企业可按债券票面价值发行，称为面值发行。《企业会计准则——借款费用》规定，债券溢价或折价在债券的存续期间内应按实际利率法于各期计提利息时摊销，调整当期利息费用。
无论债券按哪一种方式发行，其发行价格都是由债券面值与将来各期按票面利率支付的利息的现值之和构成的。即：债券发行价格＝债券面值的现值＋票面利息的现值。
需要注意的是，在实际工作中，企业确定债券发行价格时还需充分考虑企业财务状况、发展前景、供求关系等因素。
2．应付债券的核算要点
（1）账户设置
企业应设置“应付债券”账户，核算和监督企业为筹措长期资金而发行的债券本金和利息，该账户属于负债类账户，贷方登记发行企业债券的面值、溢价、应计利息和折价摊销额，借方登记企业债券的偿还、发行时产生的折价和溢价摊销额，期末贷方余额反映企业尚未偿还的债券的摊余成本和应计利息。可按“面值”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。
①“面值”明细账户核算发行债券的票面价值。
②“利息调整”明细账户，核算债券溢价或折价发行以及存在交易费用的情况下，发行债券实际收到的金额与债券面值的差额，以及各期按实际利率计算确定的债券利息费用与按票面利率计算确定的应付未付利息的差额。
③“应计利息”明细账户核算到期一次还本付息债券按票面利率计算确定的应付利息。该账户贷方登记发行债券的面值和到期一次还本付息债券按票面利率分期计算确定应付未付利息；借方登记债券到期时支付的债券本息；发行债券实际收到的金额与债券面值之间的差额，以及各期计息时确定应转销的利息调整数额，则视情况在该账户贷方或借方登记；该账户期末余额在贷方，反映企业尚未偿还的应付债券摊余成本。对于企业发行的一次还本、分期付息的债券，其按票面利率计算确定的应付利息，应通过“应付利息”账户核算。
另外，企业应当设置“企业债券备查簿”，详细登记企业债券的票面金额、债券票面利率、还本付息期限与方式、发行总额、发行日期和编号、委托代售单位、转换股份等资料。企业债券到期兑付时，应在备查簿中予以注销。
（2）发行债券的会计处理
企业发行的一般公司债券（不包括可转换公司债券，下同），无论是按面值发行，还是溢价发行或折价发行，均按债券面值记入“应付债券”的“面值”明细账户，实际收到的款项与面值的差额，记入“利息调整”明细账户。
企业发行债券时，按实际收到的金额，借记“银行存款”等账户，按债券票面价值，贷记“应付债券——面值”账户，按实际收到的款项与票面价值之间的差额，贷记或借记“应付债券——利息调整”账户。
①债券按面值发行。如果是按面值发行债券的，按票面利率计算的应付利息金额，借记“在建工程”、“财务费用”、“制造费用”、“研发支出”等账户，贷记“应付利息”（一次还本，分期付息的债券）或“应付债券——应计利息”（一次还本付息的债券）账户。
②债券按折价发行。在折价发行债券的情况下，债券折价本质上是借款成本的一部分。虽然企业发行债券时所收取的款项低于债券票面价值，但债券到期时必须按面值偿还。因此，债券的利息费用总额实际上是由两部分构成的：一是债券按票面利率计算的利息；二是债券的折价。债券折价在债券存续期间内的摊销，实际上是调增各期的债券利息费用。
债券存续期间内的资产负债表日，按债券摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，借记“财务费用”、“在建工程”、“制造费用”、“研发支出”等账户，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”或“应付债券——应计利息”账户，按借贷之间的差额，贷记“应付利息——利息调整”账户。
③债券按溢价发行。如果债券按溢价发行，意味着债券发行时企业收到的款项高于债券面值，而在债券到期时只需按面值偿还本金。因此，企业各期实际支付的票面利息，并不都是发行债券的借款成本，其中有一部分是对发行债券时多收款项的返还。为了合理确定各期的利息费用，需要将债券溢价在债券的存续期间内分摊。债券溢价在债券存续期间内的摊销，实际上是调减各期的债券利息费用。
债券存续期间内的资产负债表日，按债券摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，借记“财务费用”、“在建工程”、“制造费用”、“研发支出”等账户，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”或“应付债券——应计利息”账户，按借贷之间的差额，借记“应付利息——利息调整”账户。
（3）债券利息、摊销的会计处理
企业债券发行后，应按期确认债券利息费用与应付利息。如果企业债券按折价或溢价发行，则不能简单地按票面利率计算的应付利息来确认当期债券利息费用，而应当将发行债券时记入“应付债券——利息调整”明细账户的金额在各期摊销，以调整各期应确认的利息费用。利息调整应在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销。实际利率法，是指按照应付债券的实际利率计算其摊余成本及各期利息费用的方法。有关计算公式如下：
本期债券利息费用＝期初应付债券摊余成本×实际利率
本期应付利息＝债券票面价值×票面利率
本期利息调整金额＝本期债券利息费用－本期应付利息
实际利率与票面利率差异较小的，也可以采用票面利率计算确定利息费用。
债券利息费用应按照借款费用资本化的处理原则进行处理，即根据企业发行债券所筹集资金的用途，符合资本化条件的，应予以资本化，计入相关资产成本；不符合资本化条件的，应确认为费用，计入当期损益。
（4）债券到期偿还的会计处理
企业发行的债券到期时，应按支付的债券本金，借记“应付债券——面值”账户，按支付的一次还本付息债券的利息，借记“应付债券——应计利息”账户，或者按与本金一起支付的一次还本、分期付息债券最后一期的利息，借记“应付利息”账户，按支付的债券本息，贷记“银行存款”等账户。同时，如果还存在利息调整余额，则应将其转销，借记或贷记“应付债券——利息调整”账户，贷记或借记“在建工程”、“财务费用”、“制造费用”、“研发支出”等账户。
技能操作
［学中做］
［业务资料］ 东方公司2011年发生发行债券、到期偿还本息的经济业务如下：
（1）企业债券发行价格的核算
业务1 东方公司于2011年1月1日发行面值为100元、票面年利率为10%、期限为5年的债券10 000份，用于公司的生产经营周转。债券利息在每年6月末与12月末计提，并于下月5日前支付。
①当市场利率为10%时
市场利率为10%，每半年复利一次，则每期利率为5%，期限为10期。从复利现值表和年金现值表查表得知，利率5%，10期的复利现值系数和年金现值系数分别为0．613 91和7．721 73。
票面价值的现值＝1 000 000×0．613 91＝613 910（元）
各期利息（年金）的现值＝50 000×7．721 73≈386 087（元）
债券的发行价格＝613 910＋386 087≈1 000 000（元）
②当市场利率为12%时
市场利率为12%，每半年复利一次，则每期利率为6%，期限为10期。从复利现值表和年金现值表查表得知，利率6%，10期的复利现值系数和年金现值系数分别为0．558 39和7．360 09。
票面价值的现值＝1 000 000×0．558 39＝558 390（元）
各期利息（年金）的现值＝50 000×7．360 09≈368 005（元）
债券的发行价格＝558 390＋368 005＝926 395（元）
债券折价为73 605（926 395－1 000 000）元。
③当市场利率为8%时
市场利率为8%，每半年复利一次，则每期利率为4%，期限为10期。从复利现值表和年金现值表查表得知，利率4%，10期的复利现值系数和年金现值系数分别为0．675 56和8．110 90。
票面价值的现值＝1 000 000×0．675 56＝675 560（元）
各期利息（年金）的现值＝50 000×8．110 90＝405 545（元）
债券的发行价格＝675 560＋405 545＝1 081 105（元）
债券溢价为81 105（1 081 105－1 000 000）元。
业务2 沿用业务1的资料。假设不考虑相关交易费用，债券全部发售完毕，款项已收妥存入银行。编制会计分录如下：
①按面值发行时
②当市场利率高于债券的票面利率时，债券的发行价格低于债券面值，形成的折价借记“应付债券——利息调整”账户，应编制会计分录如下：
③当市场利率低于债券的票面利率时，债券的发行价格高于债券面值，形成的溢价贷记“应付债券——利息调整”账户，应编制会计分录如下：
（2）债券利息、摊销的核算
业务3 沿用业务1的资料。东方公司按面值发行债券后，由于所筹资金用于生产经营周转，债券利息应计入财务费用。应编制会计分录如下：
①2011年6月30日计提利息时
计提利息＝1 000 000×5%＝50 000（元）
②2011年7月初支付利息时
以后各年的会计处理均相同。
业务4 沿用业务1的资料。东方公司折价发行债券后，采用实际利率法计算确认各期债券利息费用。根据上述有关资料，编制“应付债券摊余成本和利息调整（折价）摊销计算表”，见表9－1。
表9-1 应付债券摊余成本和利息调整（折价）摊销计算表 单位：元
注：“＊”为尾数调整。
从表9－1中不难看出，应付债券的摊余成本随着利息调整的摊销而逐期递增，在最后一期摊销之后等于债券票面价值。同时，各期确认的利息费用也逐渐增加。
该债券为一次还本、分期付息的债券，按照表9－1的计算结果，应编制会计分录如下：
（1）2011年6月30日计提利息时：
2011年7月初支付利息时：
（2）2011年12月31日计提利息时：
2012年1月初支付利息时：
以后各期确认利息费用和支付利息的会计处理与此基本相同，只是金额有所不同，不再一一列示。
业务5 沿用业务1资料，东方公司溢价发行债券后，采用实际利率法计算确认各期债券利息费用。根据上述有关资料，编制“应付债券摊余成本和利息调整（溢价）摊销计算表”，见表9－2。
表9-2 应付债券摊余成本和利息调整（溢价）摊销计算表 单位：元
注：“＊”为尾数调整。
同样从表9－2中可以看出，随着利息调整的摊销，应付债券的摊余成本逐期递减，在最后一期摊销之后等于债券票面价值。同时，各期确认的利息费用也逐渐减少。
按照表9－2的计算结果，应编制会计分录如下：
（1）2011年6月30日计提利息时：
2011年7月初支付利息时：
（2）2011年12月31日计提利息时：
2012年1月初支付利息时：
以后各期确认利息费用和支付利息的会计处理与此基本相同，只是金额有所不同，不再一一列示。
（3）债券到期偿还的核算
业务6 根据上述有关资料，东方公司债券到期支付本金和最后一期债券利息时，应编制会计分录如下：
如果该债券为一次还本付息的债券，则债券到期偿还债券本息时，应编制会计分录如下：
［做中学］
［业务资料］ A公司2011年发生发行债券、到期偿还本息的经济业务如下：
业务1 A公司经批准从2011年1月1日起发行2年期、面值为150元的债券10 000张，发行价格确定为面值发行，债券年利率为6%（实际利率与合同利率一致），每年7月1日和1月1日为付息日。该债券所筹资金于2012年1月1日开始全部用于新生产线的建设。假设新生产线建设期的利息均符合资本化条件，该生产线于2011年6月底完工交付使用，债券到期后全部一次支付本金。请编制A公司从债券发行到债券到期的全部会计分录。
业务2 A公司2011年1月1日发行总额为60 600万元的公司债券，期限3年，面值为60 000万元，票面利率为3%，发行费用为60万元，实际收到发行价款60 540万元已存入银行，半年实际利率为1．34%。该公司每年6月30日和12月31日计息并于当日支付利息。发行债券所筹资金用于公司生产经营周转。
要求：编制该债券从发行债券和到期偿还本息的相关会计分录。
资料链接
1．可转换公司债券的概念
可转换公司债券是指企业依照法定程序发行、在一定期限内依据约定的条件可以转换成股份的公司债券。我国发行可转换公司债券采取记名式无纸化发行方式，债券最短期限为3年，最长期限为5年。
2．可转换公司债券的会计处理
在会计核算中，企业发行的可转换公司债券在“应付债券”账户下设置“可转换公司债券”明细账户进行核算。
（1）企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成分和权益成分进行分拆，将负债成分确认为应付债券，将权益部分确认为资本公积。在进行分拆时，应当先对负债成分的未来现金流量进行折现确定负债成分的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债成分初始确认金额后的金额确定权益成分的初始确认金额。发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊。企业应按实际收到的款项，借记“银行存款”等账户，按可转换公司债券包含的负债成分面值，贷记“应付债券——可转换公司债券”账户，按权益成分的公允价值，贷记“资本公积——其他资本公积”账户，按借贷方之间的差额，借记或贷记“应付债券——可转换公司债券（利息调整）”账户。
（2）对于可转换公司债券的负债成分，在转换为股份前，其会计处理与一般公司债券相同，即按照实际利率和摊余成本确认利息费用，按照面值和票面利率确认应付债券，差额作为利息调整。可转换公司债券持有者在债券存续期间内行使转换权利，将可转换公司债券转换为股份时，对于债券面额不足转换1股股份的部分，企业应当以现金偿还。
（3）可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股票，按可转换公司债券的余额，借记“应付债券——可转换公司债券（面值、利息调整）”账户，按其权益成分的金额，借记“资本公积——其他资本公积”账户，按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额，贷记“股本”账户，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”账户。如用现金支付不可转换股票的部分还应贷记“库存现金”、“银行存款”等账户。
任务4 长期应付款的核算
1．长期应付款概述
企业除了通过借款和发行公司债券等方式筹集资金用于购建长期资产以外，还可以采用融资租赁方式、分期付款方式或补偿贸易方式获取生产经营所需的固定资产。采用这些方式引入或租入固定资产，其特点是资产使用在前，款项支付在后。在企业尚未支付设备价款或尚未支付租赁费之前，则形成了企业的一项非流动负债。
长期应付款，是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、以分期付款方式或补偿贸易方式购入固定资产等发生的应付款项等。企业通过长期应付款取得固定资产，可以减少进行长期项目投资所承担的风险，并不必在取得固定资产的同时支付全部款项，所以，这是一种较好的筹集长期资金的方法。
2．长期应付款的核算要点
（1）账户设置
企业应设置“长期应付款”账户，核算企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项。贷方登记长期应付款的增加额，借方登记归还的长期应付款，期末余额在贷方，表示尚未归还的长期应付款。该账户可按长期应付款的种类和债权人进行明细核算。
（2）长期应付款的会计处理
①应付补偿贸易引进设备款。补偿贸易是一种以信贷为基础的贸易方式，即企业从国外引进设备，投产后，用该设备生产的产品来偿还设备价款。一般情况下，设备的引进和设备价款的偿还不涉及现金流入和现金流出。在会计核算上，引进设备的资产价值以及相应的负债，应作为企业的一项资产和一项负债，列入“固定资产”和“长期应付款”账户。另外，企业用引进设备生产的产品偿还设备价款时，应视同产品销售处理。
企业以补偿贸易方式引进设备时，应按设备的外币金额（包括设备与随同设备一起引进的工具、零配件等的价款以及国外运杂费等）和规定的汇率折合为人民币金额，借记“在建工程”、“原材料”等账户，贷记“长期应付款——应付引进设备款”账户；企业用人民币支付设备的进口关税、国内运杂费和安装费，应借记“在建工程”账户，贷记“银行存款”等账户；引进设备验收交付使用时，应按其全部价值，借记“固定资产”账户，贷记“在建工程”账户；企业以引进设备所生产产品抵偿设备款时，借记“长期应付款”账户，贷记“应收账款”账户。
②应付融资租入固定资产的租赁费。融资租入固定资产，在租赁期间内，虽然资产的所有权尚未归属于承租人，但与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬已经转移给承租人，承租人应在租赁开始日将融资租入固定资产作为一项固定资产入账；租金等租赁付款额应在租赁期间内分期支付，并且融资租赁的租赁期通常在1年以上，所以应付融资租入固定资产的租赁费是长期应付款的一项核算内容。
企业采用融资租赁方式租入的固定资产，应在租赁期开始日，将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用，作为租入固定资产的入账价值，借记“在建工程”或“固定资产”账户，按最低租赁付款额，贷记“长期应付款——应付融资租赁款”账户，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等账户，按其差额，借记“未确认融资费用”账户。如果融资租入资产占企业资产总额的比例小于或等于30%，为简化核算，企业也可以直接以最低租赁付款额作为融资租入固定资产和长期应付款的入账价值。
租赁期内，企业按期支付租金，应借记“长期应付款——应付融资租赁款”账户，贷记“银行存款”等账户。同时，应当采用实际利率法分期摊销未确认融资费用，按计算确定的当期摊销的数额，借记“财务费用”或“在建工程”账户，贷记“未确认融资费用”账户。
技能操作
［学中做］
［业务资料］ 东方公司2011年发生融资租入固定资产的经济业务如下：
业务1 东方公司开展补偿贸易业务，从国外引进设备的价款折合人民币3 000 000元（不需要安装），另用银行存款支付进口关税、国内运杂费100 000元，按协议企业需以该设备生产的产品归还引进设备款。引进设备投产后，第一批生产产品200件，单位售价500元，单位制造成本300元，该批产品全部用于归还设备款。编制会计分录如下：
（1）引进设备时
（2）第一批产品销售时
因为出口产品免征增值税，因此增值税销项税额为零。
（3）结转已售产品销售成本
（4）以产品价款抵偿设备价款时
业务2 东方公司融资租入一条全新生产线，融资租赁合同规定：租赁开始日为2011 年1月1日，租赁期5年，每年年初支付租金1 200 000元。该生产线于2010年底运抵东方公司即投入使用，另以银行存款支付运杂费、途中保险费、安装调试费等共计120 000元（假设该租赁资产占东方公司资产总额的30%以下）。应编制会计分录如下：
（1）租入资产时
（2）每年年初支付融资租赁费
［做中学］
［业务资料］ A公司以补偿贸易方式引进设备一套，价款及国外运杂费等100 000美元，随同设备引进一批零配件，价款及国外运杂费等4 000美元。该公司外币业务按当月1日汇率记账，当月1日汇率为美元∶人民币＝1∶7．10。以银行存款支付设备进口关税和国内运杂费20 000元，零配件进口关税和国内运杂费1 000元，零配件作为原材料入库。引进设备不需安装，直接交付使用。引进设备投产后所生产的第一批产品价款15 000美元全部用于抵偿设备价款（当月1日汇率美元∶人民币＝1∶7．00）。
编制应付引进设备款核算的有关会计分录。
资料链接
1．融资租赁的概念
融资租赁是指租赁期限占资产大半使用时间内，出租方将风险和所有权转让给承租人的一种现代租赁方式。实质上转移了与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。
2．融资租赁具备的条件
满足以下标准之一的，应认定为融资租赁，除融资租赁以外的租赁则应是经营租赁：
（1）在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。
（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权。
（3）租赁期占租赁资产尚可使用寿命的大部分（通常以75%为标准，含75%），如果租赁资产在租赁前已使用年限超过该资产全新时可使用年限的75%以上，则这条标准不适用，不能使用这条标准确定租赁的分类。
（4）就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。其中，最低租赁付款额是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项，加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。
（5）租赁资产性质特殊，如果不做较大修整，只有承租人能够使用。
融资租入固定资产，在租赁期间内，虽然资产的所有权尚未归属于承租人，但与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬已经转移给承租人，承租人应在租赁开始日将融资租入固定资产作为一项固定资产入账；租金等租赁付款额应在租赁期间内分期支付，并且融资租赁的租赁期通常在1年以上，所以应付融资租入固定资产的租赁费是长期应付款的一项核算内容。
综合练习题
一、单项选择题
1．下列有关借款费用停止资本化时点的表述中，正确的是（ ）。
A．固定资产交付使用时停止资本化
B．固定资产办理竣工决算手续时停止资本化
C．固定资产达到预定可使用状态时停止资本化
D．固定资产建造过程中发生中断时停止资本化
2．下列经济业务中，有关借款费用不应资本化的是（ ）。
A．2011年1月1日起，用银行借款开工建设一幢简易厂房，厂房于当年2月10日完工，达到预定可使用状态
B．2011年1月1日起，向银行借入资金用于生产A产品，有关生产活动已于当日开始，该产品属于大型发电设备，生产时间较长，为1年零4个月
C．2011年1月1日起，向银行借入资金开工建设办公楼，预计次年7月20日完工
D．2011年1月1日起，向银行借入资金开工建设计划用于投资性房地产的写字楼，预计次年3月26日完工
3．下列为购建固定资产而发生的支出中，不属于计算累计支出加权平均数时所用的资产支出的有（ ）。
A．企业将自产的非现金资产用于固定资产建造
B．自供应商处赊购（不带息）建造固定资产项目所需的物资
C．向工程承包方支付进度款
D．支付在建工程所需设备购置款
4．某企业2010年7月1日按面值发行5年期、到期一次还本付息的公司债券。该债券面值总额8 000万元，票面年利率4%。假定票面利率与实际利率一致，不考虑相关税费，2011年12月31日“应付债券”的余额为（ ）万元。
A．8 000
B．8 160
C．8 320
D．8 480
5．企业计提长期借款的利息时，借方不可能涉及的账户是（ ）。
A．管理费用
B．应付利息
C．财务费用
D．在建工程
6．企业发行债券时的发行费用，一般应计入的账户是（ ）。
A．资本公积
B．财务费用C．应付债券——利息调整
D．在建工程
7．2011年2月1日，甲公司采用自营方式扩建厂房，借入2年期专门借款500万元。2011
年11月12日厂房扩建工程达到预定可使用状态；2011年11月28日厂房扩建工程验收合格；2011年12月1日办理工程竣工结算；2011年12月12日，扩建后的厂房投入使用。假定不考虑其他因素，甲公司借入专门借款利息费用停止资本化的时点是（ ）。A．11月12日
B．11月28日
C．12月1日
D．12月12日
8．甲公司2011年7月1日为新建生产车间而向银行借入专门借款10 000万元，年利率4%，款项已存入银行。至2011年12月31日，因建筑地面上原建筑物的拆迁补偿问题尚未解决，尚未开始拆迁；该项借款当年存入银行所获得的利息收入为16．5万元。甲公司2011年就上述借款应予以资本化的利息为（ ）万元。
A．117．5
B．200
C．317．5
D．0
9．某公司于2011年1月1日动工兴建一幢办公楼，工期为1年，公司为建造办公楼借入两笔专门借款，分别为：①2011年1月1日专门借款2 000万元，期限3年，年利率6%，利息按年支付；②2011年7月1日专门借款2 000万元，期限3年，年利率8%，利息按年支付。闲置专门借款资金均存入银行，假定年存款利率为4%。工程采用出包方式，2011年支出如下：①1月1日支付工程进度款1 500万元；②7月1日支付工程进度款4 000万元。则2011年借款利息资本化金额为（ ）万元。
A．190
B．200
C．180
D．210
10．A公司于2010年7月1日发行2年期面值总额为1 800万元的一次还本付息债券，债券票面利率4%，发行收入总额1 733万元，实际利率6%。A公司每半年计提利息一次。2011年6月30日，该应付债券的应确认的利息费用是（ ）万元。
A．55．16
B．53．55
C．51．99
D．103．98
二、多项选择题
1．下列项目中，属于借款费用的有（ ）。
A．借款手续费
B．借入外币专门借款发生的汇兑差额
C．应付债券溢价的摊销
D．借入外币专门借款发生的辅助费用
2．借款费用开始资本化的条件中，符合“资产支出已经发生”的业务有（ ）。
A．用其他货币资金购买工程物资
B．将本企业产品用于固定资产的建造
C．承担带息债务而取得工程用材料
D．支付工程款项
3．影响公司债券发行价格的因素有（ ）。
A．债券面值
B．债券票面利率
C．金融市场实际利率
D．还本付息方式
4．下列对借款利息费用的会计处理，正确的是（ ）。
A．筹建期间的借款利息计入管理费用
B．筹建期间的借款利息计入长期待摊费用
C．日常生产经营活动的借款利息计入财务费用
D．符合资本化条件的借款利息记入相关资产成本
5．下列有关借款费用资本化的表述中，正确的有（ ）。
A．所建造固定资产的支出基本不再发生，应停止借款费用资本化
B．固定资产建造中发生正常中断且连续超过3个月的，应暂停借款费用资本化
C．固定资产建造中发生非正常中断且连续超过1个月的，应暂停借款费用资本化
D．所建造固定资产基本达到设计要求，不影响正常使用，应停止借款费用资本化
6．以下各项中，属于非正常停工的情况有（ ）。
A．因可预见的不可抗力因素而停工
B．因与工程建设有关的劳动纠纷而停工
C．资金周转困难而停工
D．与施工方发生质量纠纷而停工
7．“长期应付款”账户核算的内容包括（ ）。
A．应付补偿贸易引进设备款
B．购买材料应付货款
C．应付融资租赁款
D．到期不能支付的应付票据款
8．资产负债表日，应按长期借款利息或应付债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，应借记的账户有（ ）。
A．在建工程
B．财务费用
C．管理费用
D．长期待摊费用
9．“应付债券”账户的贷方反映的内容有（ ）。
A．债券发行时产生的债券溢价
B．债券溢价的摊销
C．一次还本付息债券期末计提应付债券利息
D．债券发行时产生的债券折价
10．债券发行企业采用实际利率法摊销债券溢折价时（不考虑相关交易费用），以下说法正确的是（ ）。
A．随着各期债券溢价的摊销，债券的摊余成本、利息费用应逐期减少
B．随着各期债券溢价的摊销，债券的摊余成本、利息费用应逐期增加
C．随着各期债券折价的摊销，债券的摊余成本、利息费用应逐期增加
D．随着各期债券折价的摊销，债券的折价摊销额应逐期增加
三、判断题
1．企业借款用于购建或生产存货时，符合借款费用资本化条件的，应当将符合资本化条件的借款费用予以资本化。 （ ）
2．在资本化期间内，专门借款和一般借款的利息资本化金额的确定方法是一样的。（ ）
3．如果长期借款用于购建固定资产的，在固定资产尚未达到预定可使用状态前，所发生的应当资本化的利息支出数，计入在建工程成本。 （ ）
4．企业采用实际利率法对应付债券进行摊销时，应付债券摊余成本逐期减少或增加，应负担的利息费用也随之逐期减少或增加。 （ ）
5．借款存在折价或溢价的，可以采用实际利率法或者直线法确定每一会计期间应摊销的折价或溢价金额。 （ ）
6．企业购建符合资本化条件的资产而取得专门借款支付的辅助费用，应在支付当期全部予以资本化。 （ ）
7．企业发行的应付债券的利息，均应通过“应付债券——应计利息”账户核算。 （ ）
8．在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。 （ ）
9．企业应付债券的利息费用与其应付（计）利息可能相同，也可能不相同。 （ ）
10．应付债券的摊余成本，是指应付债券的初始确认金额扣除已偿还的本金，加上“利息调整”的累计摊销额后的结果。 （ ）
四、实训题
实训1
［目的］ 练习借款利息费用的核算。
［资料］ A公司2010年7月1日开工建设一条生产线，预计工期为1年零6个月。2010年7月1日以存款支付工程款80万元。2011年2月1日以存款支付工程款20万元。工程于2012年年初达到预定可使用状态并交付使用。为进行工程建设动用了一笔一般借款，该借款于2010年5月31日从银行借入，期限为3年，本金100万元，年利率6%，每年末付息。
［要求］ 根据上述经济业务编制相关会计分录。
实训2
［目的］ 练习发生债券的核算。
［资料］ A公司经批准于2011年1月1日按面值发行债券200万元，债券票面利率为5%，期限2年。债券已发行完毕，债券款收存银行。发行债券所筹资金专项用于设备更新改造，建设工期为1年，期满工程竣工交付使用。A公司每年年末计息一次，到期一次还本付息（假设该债券的实际利率与合同约定的名义利率差异不大，可采用合同约定的名义利率计算确定利息费用）。
［要求］ 编制债券发行、计息以及归还债券本息的会计分录。
实训3
［目的］ 练习债券利息费用和利息调整摊销额的核算。
［资料］ A公司于2011年1月1日发行公司债券，面值为1 000万元，发行价格为1 060万元，3年期，票面利率为5%，每年付息一次，到期一次还本并支付最后一期利息，付息日为1月1日；另支付发行费用3．43万元，实际收到发行价款1 056．57万元存入银行。A公司每年12月31日计息，实际利率为3%。
［要求］
（1）计算每年债券利息费用和利息调整摊销额。
（2）编制该债券从债券发行至债券到期的相关会计分录。
实训4
［目的］ 练习债券利息费用和利息调整摊销额的核算。
［资料］ A公司为新建一条生产线于2011年7月1日发行2年期债券一批，债券面值总额为1 800万元，票面利率为4%，每半年计息一次并支付利息，到期一次还本并支付最后一期利息。发行总额为1 733万元，已收存银行，实际利率为6%。生产线建设工期为1年，期满工程如期交付使用。
［要求］
（1）计算每期债券利息费用和利息调整摊销额。
（2）编制该债券从发行至到期还本付息的相关会计分录。
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