原材料实际成本法的核算

第二节　原材料实际成本法的核算

原材料按实际成本进行日常收发的核算，其特点是:从原材料的收发凭证到明细分类账和总分类账，全部按实际成本计价。

一、材料采购核算应设置的主要账户

企业根据材料采购经济业务内容，按照核算和管理的要求组织材料购进的会计核算。为了记录企业与材料供应单位的结算业务、确定材料采购成本等，应设置“在途物资”、“原材料”、“应付账款”、“预付账款”、“应交税费——应交增值税”等账户。

(一)“在途物资”账户

该账户用来核算各种外购材料的买价和采购费用，用以确定外购材料的实际采购成本。该账户属于资产类，其借方登记购入材料的买价和各项采购费用;贷方登记验收入库的材料的实际成本，期末余额在借方，反映已经发生、尚未运达企业或者已经运达企业但尚未验收入库的在途材料的实际采购成本。该账户可按外购材料的种类或品名设置明细账，进行明细分类核算，以便分别反映各种外购材料的实际采购成本。该账户结构如图5-1所示。

图5-1　“在途物资”账户

(二)“原材料”账户

“原材料”账户用来核算企业库存的各种材料的收入、发出和结存情况。该账户属于资产类，材料按实际成本计价核算时，该账户的借方登记已经验收入库的各种材料的实际成本，贷方登记发出或减少的各种材料的实际成本，期末余额在借方，反映库存材料的实际成本。该账户应按照材料的种类或品名设置明细分类账户，核算每种材料的库存和增减变化的具体情况。该账户结构如图5-5所示。

图5-2　“原材料”账户

(三)“应付账款”账户

“应付账款”账户用来核算因采购材料而发生的债务及其偿还情况。该账户属于负债类，其贷方登记应付而未付供应单位的购料款及增值税进项税额，借方登记已经偿还给供应单位的购料款及增值税进项税额，期末余额在贷方，反映尚未归还的供应单位的购料款及增值税进项税额。该账户应按供应单位名称设置明细分类账户，核算企业与每个供应单位之间款项的结算情况。该账户结构如图5-6所示。

图5-3　“应付账款”账户

(四)“预付账款”账户

“预付账款”账户用来核算企业按照合同规定，在尚未收到所购货物以前，预付给供应单位的货款及其款项结算情况。该账户属于资产类，借方登记企业按合同规定向供应单位预付的材料款和补付的款项，收到供应单位发来材料时，按实际收到材料的价款数额和退回多付的款项登记在贷方，期末借方余额，反映企业预付的款项;期末若为贷方余额，反映企业尚未补付的款项。该账户的明细分类账户应按预付账款的供应单位名称设置，以便分别反映与各供应单位的预付货款的结算情况。预付账款业务不多的企业，也可以不设置该账户，将偶尔发生的预付账款结算业务合并到“应付账款”账户核算。该账户结构如图5-7所示。

图5-4　“预付账款”账户

(五)“应交税费——应交增值税”账户

“应交税费”按应交纳的税收种类开设明细账户。“应交税费——应交增值税”账户是用来核算企业增值税的应交及交纳情况的账户。该账户属于负债类，其借方登记企业购进材料等货物支付的进项税额和实际已经交纳的增值税额，贷方登记企业销售货物应收取的销项税额。纳税人从销项税额中抵扣进项税额后即为向税务部门应交纳的增值税额。期末余额若在贷方，反映企业当期应交未交的增值税额;期末余额若为借方，则反映企业多交或尚未抵扣的增值税额。该账户结构如图5-5所示。

图5-5　“应交税费——应交增值税”账户

二、材料采购过程主要业务的核算

以利源工厂的2010年6月份发生的经济业务为例，说明材料采购过程的核算和材料采购成本的计算。

［例5-5］6月2日，向光明工厂购入甲材料1 000吨，单价80元/吨，计买价80 000元，进项税额13 600元。款项以银行存款方式全部付清，材料尚未运到。

这项经济业务的发生，一方面使材料采购成本增加了80 000元，材料采购成本增加，应记入“在途物资”账户的借方;进项税额13 600元应记入“应交税费——应交增值税”的借方;由于款项全部支付，应记入“银行存款”的贷方，会计分录为:

借:在途物资——甲材料80 000

应交税费——应交增值税(进项税额)13 600

贷:银行存款93 600

［例5-6］6月5日，以银行存款支付上项购入甲材料的运杂费1 500元。

这项业务的发生，一方面使甲材料采购成本增加了1 500元，应记入“在途物资”账户的借方;另一方面使企业银行存款减少了1 500元，应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录为:

借:在途物资——甲材料1 500

贷:银行存款1 500

［例5-7］6月8日收到光明工厂发来的甲材料1 000吨，验收入库，结转材料的实际采购成本。

当月购入材料的实际采购成本确定后，就可以将其从“在途物资”账户的贷方转入“原材料”账户的借方。采购的1 000吨甲材料的采购成本由两部分构成，一部分是买价80 000元，另一部分是运杂费1 500元。因此，甲材料的采购成本共计81 500元。会计分录为:

借:原材料——甲材料81 500

贷:在途物资——甲材料81 500

［例5-8］6月10日向光明工厂购入乙材料200吨，单价600元/吨，计买价120 000元，进项税额20 400元，材料尚未验收入库，货款尚未支付。

这项经济业务的发生，一方面，材料的买价120 000元，材料尚未验收入库，所以先记入“在途物资”账户的借方，进项税额20 400元记入“应交税费——应交增值税”的借方;另一方面买价及进项税额尚未支付，应记入“应付账款”的贷方。会计分录为:

借:在途物资——乙材料

120 000

应交税费——应交增值税(进项税额)20 400

贷:应付账款——光明工厂140 400

［例5-9］6月11日，根据与信达股份有限公司签订的购销合同，为购买丙材料向其预付货款50 000元，款项已通过银行转账支付。

这项经济业务的发生，一方面使企业预付账款增加50 000元，应记入“预付账款”账户的借方;另一方面使企业的银行存款减少，应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录为:

借:预付账款——信达股份有限公司50 000

贷:银行存款50 000

［例5-10］6月12日，以现金支付上项材料的运杂费600元，并且乙材料验收入库。

这项经济业务的发生，一方面使乙材料的采购成本增加了600元，另一方面使企业现金减少了600元，会计分录为:

借:在途物资——乙材料600

贷:库存现金600

由于乙材料已经验收入库，应将乙材料的采购成本，从“在途物资”账户的贷方转入“原材料”账户的借方。会计分录为:

借:原材料——乙材料120 600

贷:在途物资——乙材料120 600

［例5-11］6月20日通过银行转账偿还所欠光明工厂货款140 400元。

这项经济业务的发生，一方面使企业欠光明工厂的货款减少140 400元，应记入“应付账款”账户的借方;另一方面使企业的银行存款减少140 400元，应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录为:

借:应付账款——光明工厂140 400

贷:银行存款140 400

［例5-12］6月25日，收到上项预付款业务发来丙材料，并已验收入库。取得的增值税专用发票上注明的材料价款为50 000元，增值税进项税额8 500元，另外信达股份有限公司为企业代垫运杂费2 000元，合计金额60 500元，冲销原预付款后，所欠部分当即通过银行转账补付。

这项经济业务的发生，一方面说明丙材料的采购成本已经确定，应将材料的买价50 000元和采购费用2 000元，直接记入“原材料”账户的借方;另一方面冲销原预付款50 000元，应记入“预付账款”账户的贷方，进项税额8 500元记入“应交税费——应交增值税”的借方;由于所欠部分10 500元当即通过银行转账补付，所以应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录为:

借:原材料——丙材料52 000

应交税费——应交增值税(进项税额)8 500

贷:预付账款——信达股份有限公司50 000

银行存款10 500

三、材料采购费用的归集与分摊

已知外购材料的采购成本由买价和采购费用构成。一般情况下，材料的买价直接计入材料的采购成本，而所发生的采购费用凡是在发生时能够分清是由哪种材料负担的，应直接计入该种材料的采购成本(如以上例题中的材料购进业务)，但是当一批购入的材料品种在两种以上时，对所发生的共同性采购费用，就应选择恰当的分配标准在该批材料的各个品种之间进行合理分摊，以便确定各种材料的采购成本。这里指的恰当的标准，是指能够表明各种材料对共同采购费用合理分担的计算基础，如重量、件数、价值等。在实际工作中，可以根据实际情况进行选择。

［例5-13］假定利源工厂于2010年6月18日向光明工厂购入A材料2 000吨，单价80元/吨，计买价160 000元，进项税额27 200元;B材料1 000吨，单价600元/吨，计买价600 000元，进项税额102 000元。款项以银行存款方式全部付清，材料尚未运到。

这项经济业务的发生，一方面使A材料采购成本增加了160 000元、B材料采购成本增加了600 000元，材料采购成本增加，应记入“在途物资”账户的借方;进项税额分别为27 200元和102 000元，应记入“应交税费——应交增值税”的借方;由于款项全部支付，买价及进项税额合计889 200元，应记入“银行存款”的贷方，会计分录为:

借:在途物资——A材料160 000

——B材料600 000

应交税费——应交增值税(进项税额)129 200

贷:银行存款889 200

［例5-14］6月20日，以银行存款支付上项购入A、B材料的运杂费共计30 000元。

这项经济业务的发生，涉及A、B两种材料共同负担采购费用30 000元，假定该企业选择以材料重量作为分配标准，计算A、B材料各应负担的采购费用。

在多种材料中分摊采购费用时，首先计算分配率，然后根据分配率计算各种材料应分摊的采购费用，根据［例5-13］资料，具体计算过程如下:

A材料应分摊的运杂费=10×2 000=20 000(元)

B材料应分摊的运杂费=10×1 000=10 000(元)

根据计算结果，分别将由A材料分摊的费用20 000元和B材料分摊的采购费用10 000元记入“在途物资”账户的借方，同时，这项经济业务使企业银行存款减少了30 000元，应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录为:

借:在途物资——A材料20 000

——B材料10 000

贷:银行存款30 000

［例5-15］6月22日上述A、B材料运到企业，并如数验收入库。结转A、B材料的采购成本。

由于A、B材料已经验收入库，采购成本(A材料180 000元;B材料610 000元)也已经确定，应将A、B材料的采购成本，从“在途物资”账户的贷方转入“原材料”账户的借方。会计分录为:

借:原材料——A材料180 000

——B材料610 000

贷:在途物资——A材料180 000

——B材料610 000

四、原材料的领用

制造业的原材料主要用于加工产品。企业领用库存材料时，可月末(或定期)编制“发出材料汇总表”，据以编制发出材料的会计分录，借记“生产成本”等账户，贷记“原材料”账户。“生产成本”账户在第七章详细介绍。

原材料按实际成本法核算，应根据第一节所介绍的材料发出成本计算方法，确定发出材料的成本。

［例5-16］利源工厂6月30日编制本月“发出材料汇总表”，其中生产车间领用A材料200吨，B材料100吨直接用于甲产品生产，假定材料发出按照个别计价法确定成本。

根据［例5-14］和［例5-15］得知，2 000吨A材料的总成本为180 000元、1 000吨B材料的总成本为610 000元，从而计算出A材料的单位成本为90元、B材料的单位成本为610元，则记入生产成本的金额分别为18 000元和61 000元。会计分录为:

借:生产成本——甲产品79 000

贷:原材料——A材料18 000

——B材料61 000材料采购过程主要账户对应关系如图5-6所示。

图5-6　材料采购过程账户对应关系