第二节 日记账和分类账
企业的经济业务的实质体现为各种会计要素中的具体项目的有规律增减变动。会计处理系统根据账户设置专门的账簿系统来记录这些具体的变化，包括各种日记账和分类账。下面先学习会计分录，它的实质内容与日记账相似。
一、会计分录
在实际工作中，经济业务发生后，会计人员要对当时填制的、用以记载交易具体内容、证明交易发生的书面证明即原始凭证进行审核和分析，确定经济业务涉及的具体账户，并运用复式记账规则，分析确定记账方向(即应借记还是应贷记)及金额，并以书面方式记录。这种确定每项交易应借记、应贷记账户的名称及其金额的具有一定惯用格式的记录被称为会计分录。会计分录的基本格式为：
借：账户名称金额
贷：账户名称金额
编制会计分录时，一般按以下步骤进行：
(1)对经济业务进行分析，确定其所涉及的账户的名称和性质。
(2)根据账户的性质及经济业务的具体内容，运用复式记账规则确定应借记和贷记的方向和金额。
可见，会计分录是运用复式记账规则的具体体现，即“有借必有贷，借贷必相等”的规律。
现以京顺公司2011年12月发生的经济业务，说明以复式记账法编制会计分录的过程。京顺公司是一家小型的运输服务公司，本例中该公司根据业务特点和需要设置账户，账户一览表如表2－3所示。
表2－3 京顺公司账户一览表
【例2－1】假设京顺公司于2011年12月1日开业，12月份发生的经济业务如下：
(1)2011年12月1日股东投资50000元，款项已存入银行。
这项业务涉及资产和股东权益两类要素，其中资产类要素的具体账户是“现金”，股东权益类要素的具体账户是“股本”，股东投入资金使资产和股东权益同时增加，因此应记入“现金”账户的借方和“股本”账户的贷方。用会计分录的形式记录如下：
借：现金 50000
贷：股本 50000
(2)12月1日以现金40000元购买货运汽车4辆。
这项业务只涉及资产要素，一项是“固定资产”账户，另一项是“现金”账户，以现金购买汽车引起货运汽车这一项资产增加，现金减少，因此应记入“固定资产”账户的借方和“现金”账户的贷方。用会计分录的形式记录如下：
借：固定资产 40000
贷：现金 40000
(3)12月1日起为上述汽车在东方安泰保险公司保险一年，并支付保险费共2400元。
这项业务涉及资产类要素，支付全年保险费使预付保险费这一项资产增加，现金这项资产减少。因此应记入“预付保险费”账户的借方和“现金”账户的贷方。这里需要明确的是：除现金外，该项业务涉及的另一账户所属的会计要素是资产(预付保险费)而不是费用(保险费)，是因为2400元保险单的受益期是一年而不是当前的这一个会计期间(12月份)，它将带来未来的经济利益。所以，应将2400元的尚未享用的保险利益作为资产入账。以后在每个会计期末，才将当期内被耗用掉的资产转化为相关的费用。(详见第三章第一节)
借：预付保险费 2400
贷：现金 2400
(4)12月1日以现金1200元支付当日起3个月房租。
这里的预付房租与上一笔业务中预付保险费类似，是可带来未来经济利益的经济资源，属于资产要素。这项业务使一项资产——预付房租增加，同时另一项资产——现金减少，因此应记入“预付房租”账户的借方和“现金”账户的贷方。用会计分录的形式记录如下：
借：预付房租 1200
贷：现金 1200
(5)12月4日从东方物料公司赊购在用物料用品1400元。
这项业务使一项资产——在用物料用品增加，另一项负债——应付账款增加，因此应记入“在用物料用品”账户的借方和“应付账款”账户的贷方。用会计分录的形式记录如下：
借：在用物料用品 1400
贷：应付账款——东方物料公司 1400
(6)12月7日向金昌商店预收4500元的货物运费，约定从12月12日开始向其提供为期60天的货物运输服务。
这项业务使一项资产——现金增加；而且预收运费的同时，意味着对客户(金昌商店)的负债的增加，因为预收的运费将来要以提供货运服务给客户的方式来偿还，所以这项业务同时使另一项负债——预收收入增加，因此应记入“现金”账户的借方和“预收收入”账户的贷方。用会计分录的形式记录如下：
借：现金 4500
贷：预收收入 4500
(7)12月10日提供完货运服务后，向客户金江维修店开出金额5000元的账单。
这项业务使一项资产——应收账款增加，同时因为已经提供了货运服务从而可确认收入成立，即另一项收入——营业收入增加，因此应记入“应收账款”账户的借方和“营业收入”账户的贷方。用会计分录的形式记录如下：
借：应收账款——金江维修店 5000
贷：营业收入 5000
(8)12月12日向金盛体育用品商店提供货运服务并收取现金800元。
这项业务使一项资产——现金增加，同时因为已经提供了货运服务从而可确认收入成立，即另一项收入——营业收入增加，因此应记入“现金”账户的借方和“营业收入”账户的贷方。用会计分录的形式记录如下：
借：现金 800
贷：营业收入 800
(9)12月15日向东方物料公司支付12月4日赊购的在用物料用品的金额1400元。
这项业务使一项负债——应付账款减少，另一项资产——现金减少，因此应记入“应付账款”账户的借方和“现金”账户的贷方。用会计分录的形式记录如下：
借：应付账款——东方物料公司 1400
贷：现金 1400
(10)12月20日完成对金陵电器城的货运服务，向其开出账单5700元，款项未收。
这项业务使一项资产——应收账款增加，另一项收入——营业收入增加，因此应记入“应收账款”账户的借方和“营业收入”账户贷方。用会计分录的形式记录如下：
借：应收账款——金陵电器城 5700
贷：营业收入 5700
(11)12月24日收到东方时代报社发来的12月份的报纸广告费账单460元，款项未付。
12月的报纸广告费是应归属于当前月份这一会计期间来承担的费用，因此使一项费用——广告费增加，另一项负债——应付账款增加，因此应记入“广告费”账户的借方和“应付账款”账户的贷方。用会计分录的形式记录如下：
借：广告费 460
贷：应付账款——东方时代报社 460
(12)12月26日收回金陵电器城所欠账款中的500元。
这项业务使一项资产——现金增加，另一项资产——应收账款减少。
借：现金 500
贷：应收账款——金陵电器城 500
(13)12月27日以现金购买在用物料用品200元。
这项业务使一项资产——在用物料用品增加，另一项资产——现金减少。
借：在用物料用品 200
贷：现金 200
(14)12月28日收到东方油联加油站开出的未付汽油费账单680元。
收到汽油费账单使这项费用增加，由于费用尚未支付，应付账款这项负债增加。
借：汽油费 680
贷：应付账款——东方油联加油站 680
(15)12月29日收到并支付12月份水电费账单150元。
借：水电费 150
贷：现金 150
(16)12月31日宣布并支付股东股利3000元。
股利是按照股东持有股份的比例分派给股东的公司收益。股利分派使留存收益(即留存于公司内的累积净收益)这项股东权益减少，同时现金减少。
借：留存收益 3000
贷：现金 3000
所谓简单分录，正如上述的各项业务的例子，许多经济业务只涉及两个账户的增减变化，这些经济业务的会计分录为一借一贷的分录形式，就称为简单分录。还有一些经济业务会同时涉及两个以上的账户，作出的会计分录称为复合分录，有一借多贷或多借一贷这两种分录形式。假如上述业务(5)购买物料用品，部分支付现金，剩下赊欠形成应付账款，记账会计分录即为复合分录，会计分录如下：
借：在用物料用品
贷：现金
应付账款
通常，为保证会计分录反映的账户对应关系清晰，便于日后的检查核对，应避免作多借多贷式的会计分录。
二、日记账
上文的会计分录形式是为便于教学而采用的简化形式，在会计实务中，会计分录通常是记录在一定格式的记账凭证中，或者是按照经济业务发生的时间顺序登记在日记账中。日记账是把每笔经济交易的会计分录进行序时登记的一种列表式记录，可分为普通日记账和特种日记账。特种日记账是为登记某些经常重复发生的特定类型的经济业务而设计的，如现金收款、付款业务和商品赊购、赊销业务等会在企业的日常经营中大量出现，因而可对其设置专栏式的用于登记某类特定经济业务的特种日记账；有些经济业务不是经常重复发生，则没必要设置特种日记账来登记，只需在普通日记账中登记即可。企业一般都需要设立普通日记账，是否使用特种日记账可以根据自身的业务特点确定，如果企业业务量大而且复杂，可能需要设置特种日记账。普通日记账采用通用格式，是可以用来登记任何类型经济业务的简单日记账。下面以例2－1中京顺公司2011年12月的交易为例说明普通日记账的一般格式，普通日记账的基本内容见表2－4。
(1)日期栏。普通日记账的第一栏登记会计分录的年、月、日。通常，年、月只是在日记账每页的顶端及年、月有变动的地方重新书写。
(2)摘要栏。登记有关账户的名称和简要文字说明。第一行紧靠在该栏左边填写借方账户名称，第二行向右移一格填写贷方账户名称，第三行简明扼要地概括经济业务的基本情况。
(3)过账记号栏。在将相关金额过入到对应的分类账户时，需要在此栏填列该分类账户的编号。因此该栏填列的数字表示已过账到某一编号的账户，该栏填列的√号则表示已过入到对应的明细分类账户。在过账前该栏是空着的。
(4)借方金额栏。将该笔业务涉及的借方账户金额填入该栏，要与借方账户同一行次。
(5)贷方金额栏。将贷方金额填入该栏，要与贷方账户同一行次。每笔分录的借方和贷方总金额应该相等。
表2－4 京顺公司普通日记账 第1页
续表
京顺公司普通日记账 第2页
三、过账和分类账
(一)过账
日记账上的会计分录反映了经济业务涉及的账户、记账方向及金额，然而日记账上的会计分录虽然可以清楚地反映每一笔经济业务的内容，但是只将一定会计期间的会计分录简单地按时间顺序排列起来，提供的信息很零散，未能反映某一具体会计要素项目的变动情况。使用者无法一目了然地洞察经济主体在一定会计期间的整个经济全貌，也无法对经济主体的全部财务状况、经营成果等情况有一个全面、完整与系统的认识。因此经济业务以会计分录形式记入日记账，或以记账凭证记录后，下一步就是按每笔会计分录指示的借记账户和贷记账户及金额转记到对应的分类账中去，这一程序称为过账。
这里的分类账指的是将账户按资产、负债、所有者权益、收入和费用这五个类别的顺序分别编号并顺序排列成的活页账本或合订本，其中，每一个账户都有一个规定的编号，这是为了便于分析经济业务和作出分录，每个企业都把其所有账户的名称及编号列成账户一览表(如前述例子中的京顺公司账户一览表2－1)。这样就将大量而分散的会计分录资料，按照会计要素的种类和构成项目加以归类与汇总整理，为最终编制会计报表提供所需的分类数据指标。
(二)总分类账和明细分类账
分类账根据会计要素的具体构成分层设置，一般需要设置总分类账和明细分类账，以提供不同详细程度的会计信息。提供反映总括信息的账户称为总分类账，又称为控制账户或统驭账户。我国“会计科目表”中的账户名称都是总分类账的账户名称，如固定资产、应付账款、实收资本等。
为了满足管理或对外报告的需求，需要对总分类项下的项目进一步细分，相应设置反映详细信息的明细分类账，简称明细账；如对顾客的应收账款账户需要针对各个顾客分别单独设置应收账款明细账，对供应商的应付账款账户需按供应商设置应付账款的明细分类账。相对于可提供明细数据的应收账款或应付账款明细分类账而言，应收账款或应付账款的总分类账则能提供反映此类性质相同、数量众多的经济事项的总括数据。这样，从总分类账户中极易得出应收账款或应付账款的总额数据，而对各个顾客和供应者的交易的详细记录，则可从明细分类账的相应账户记录中得到。显然，总分类账户的余额应该等于其控制的各个明细分类账户余额之和。
前面曾介绍过T型账户，通常是用于教学的简化账户形式。而实际工作中使用的总分类账户则更完备些，包括日期栏、摘要栏、过账记号栏、借方金额栏和贷方金额栏。其一般格式有T型账户的扩充形式和三栏式两种，分别如表2－5和表2－6所示。而明细分类账则根据情况，可以采用多栏式。
1.T型账户的扩充形式
表2－5 账户名称 账户编号
2.三栏式
三栏式账户的每一行都有借、贷、余三栏，它的特点是每笔分录过账后都能立刻结出余额。
表2－6 账户名称 账户编号
由日记账分录过入分类账的过账程序如下：
(1)过账时，先在相应账户的日期栏填入相应分录的日期，年、月是在新账页的顶端及年、月有变动的地方重新书写。
(2)把日记账中该笔分录的借方和贷方金额分别记入到相应账户的金额栏。
(3)把该笔分录所在的日记账的页数填在相应账户的过账记号栏。
(4)把相应账户的编号填列在日记账的过账记号栏。(参见上述日记账内容)
(5)对于涉及明细分类账的分录，应在过入对应的总分类账户的同时也过入到相应的明细分类账户中，并在日记账的过账记号栏内用√表示，称为总分类账和明细分类账的平行登记。
【例2－2】根据表2－2京顺公司的账户一览表和会计处理的需要，京顺公司设置的总分类账如图2－3所示，应收账款和应付账款的明细分类账分别如图2－4和2－5所示，在登记应收账款总分类账的同时应登记应收账款的明细分类账。根据【例2－1】的京顺公司2011年12月份经济业务所作2011年12月的日记账分录分别过账如图2－3、2－4和2－5所示。
总分类账
现金 账户编号101
总分类账
应收账款 账户编号131
总分类账
在用物料用品 账户编号151
总分类账
预付保险费 账户编号161
总分类账
预付房租 账户编号163
总分类账
固定资产 账户编号181
总分类账
应付账款 账户编号211
总分类账
预收收入 账户编号231
总分类账
股本 账户编号301
总分类账
留存收益 账户编号312
总分类账
营业收入 账户编号401
总分类账
广告费 账户编号501
总分类账
汽油费 账户编号503
总分类账
水电费 账户编号506
图2－3 总分类账
应收账款明细分类账
金江维修店
应收账款明细分类账
金陵电器城
图2－4 应收账款明细分类账
应付账款明细分类账
东方物料公司
应付账款明细分类账
东方时代报社
应付账款明细分类账
东方油联加油站
图2－5 应付账款明细分类账
过账后应收账款及应付账款明细分类账的记录如下列各账户所示，应收账款明细账余额表详见表2－7，应付账款明细账余额表详见表2－8。
表2－7 应收账款明细分类账余额表 单位：元
表2－8 应付账款明细分类账余额表 单位：元
(三)账簿
通过以上账户记录将经济业务归类汇总，账户记录的书面形式就是账页；将不同账户记录的账页按一定顺序装订成册，就是账簿或账册。企业会计通过账簿系统连续系统的记录就形成编制会计报表所需要的资料。所以账簿是累计、储存经济活动的数据库。在信息技术高度发展的今天，账簿登录、存储可以通过计算机系统完成，形成电子数据库。但是企业的会计数据不仅需要实时备份，通常还需以书面文件的形式加以保存。账簿可以采用活页式也可以采用订本式，账簿的设置、使用及保管等详细内容将在会计实验课中介绍。
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