成本系统设计

第二节　成本系统设计

成本系统（Costing System），是指企业进行成本归集、分配及核算的系统。成本系统是随着企业生产流程的变迁而不断进化。而生产流程（Manufacturing Process）则是随着经济的不断发展，产品或服务的需求不断提高，生产工艺的不断革新，而不断地变革。从早期的小规模的手工作坊式生产到现在大规模自动化流水线生产的生产流程的变迁，导致了相应的成本核算的要求、方法和复杂度的不断提高、更新和加强，这就促使理论界和实务界根据具体的变迁不断设计尝试不同的成本系统，形成了一系列的不同的成功的成本系统，适用于不同的成本核算要求。这里还要指出的是，这种成本系统的变迁，也需要相应的核算方式和核算方法，以及辅助工具的不断演进。无论是基于成本—收益原则，还是可实现性，很难想象，仅仅使用笔和纸来精确核算一个大型企业的产品成本或服务成本。尤其是计算机的创生和不断的发展，使成本系统有了跃进式的演进。

本节就是以企业生产流程的变迁为线索，给出在不同的生产流程的变迁过程中，产生的各种成本系统。并且给出这些成本系统的不同适用范围、特征和具体的核算思想和核算方法。因此，本节首先简单介绍企业的生产流程的分类和变迁，然后主要给出品种法（Individually Identifying Costing）、分批法（Job Order Costing）和分步法（Process Costing）等三种不同成本系统的具体内容，最后简单介绍一下标准成本法（Standard Costing）和作业成本法（Activity-based Costing）两种成本系统。为了更好地展开本节的讨论，本节主要讨论制造业成本系统的相关内容，在讨论的过程中也会适当结合服务业和其他行业的特征展开。

一、生产流程的特点对成本系统的影响

不同的企业生产流程具有不同的特征，这些特征一方面影响企业成本核算，另一方面促使企业生产工艺的不断变迁。根据企业生产流程的特征不同，企业的产品生产存在不同的分类。

（一）根据生产工艺过程分类

生产工艺过程，就是企业完成产品的生产所需经过的具体生产步骤。在制造业企业，根据其具体的生产工艺过程，可以将企业的生产流程分为单步骤生产和多步骤生产。

单步骤生产（One-step Manufacturing），也称为简单生产，是指生产工艺过程不存在间断、连续执行，不可能或是不需要划分成更为具体的几个生产步骤而进行的生产。在单步骤生产流程中，要么产品的生产只经过一个简单的步骤，要么就是产品的生产过程不能间断，要么就是产品生产过程中产生的中间产品没有单独的价值，譬如发电、采掘等企业。

多步骤生产（Multi-step Manufacturing），也称为复杂生产，是指生产工艺过程是由若干个可以独立的、间断的、多地域分布的、不同时间区间内进行的生产步骤所组成的生产。在多步骤生产流程中，具有独立形态和价值的在产品普遍存在。多步骤生产流程是现代企业比较流行的生产模式，譬如汽车、服装、电子、钢铁等行业。多步骤生产流程可以继续细分为连续加工式生产流程和装配式生产流程。连续加工式生产流程，是指投入生产的原材料必须依次经过连续不同的生产步骤才能形成产成本的生产流程。装配式生产流程，是指现将原材料加工成不同的零件和部件，然后最终将这些零件和部件组装成为产成品的生产流程。

（二）根据生产组织特点分类

生产组织，是指企业具体的生产所涵盖的产品的数量，或是生产指令中包含的产品的数量。根据生产组织的特点，企业的生产流程可以分为单件生产、批量生产和大量生产三种基本生产流程类型。

单件生产流程（Individual Manufacturing Process），是指根据购买者的具体要求，生产个别的、性质特殊的产品生产流程，譬如大型的船舶制造。这类生产流程中，可能存在多种不同的产品，但是各个产品之间重复性非常小，所需的具体要求也很不相同。

批量生产流程（Batch Manufacturing Process），是指根据市场或是购买者的要求，按照事先规定的产品批别和数量进行的生产流程。这类生产流程中，一个重要的要素就是“指令”（Order），产品的生产都是基于具体的指令要求完成的。在这类企业中，生产过程中可以存在多个批次，这些批次中又可以包括不同的产品。生产过程中的同种产品也可能归属于不同的批次。因此，批量生产流程适用于产品品种较多，并且具有一定重复性的行业，如服装、机械加工等行业。根据具体批量的不同，批量生产流程又可以分为大批量生产和小批量生产。当产品批量过大的时候，批量生产流程就接近于接下来讲到的大量生产；如果批量过小的时候，批量生产流程就接近于单件生产了。

大量生产流程（Mass Manufacturing Process），是指企业不断的、重复性的生产相同或相似的产品生产流程。在这种生产流程中，产品的种类较少，相对集中和稳定，并且生产具有较强的连续性，譬如采掘、自来水等行业。

上述两大类生产流程的分类，结合在一起形成现在多种多样的企业生产流程模式。这些生产流程模式不仅仅分布在不同的行业，并且在同行业内部的不同企业具有多样的生产流程差异。因此，根据不同生产流程设计使用的成本系统也存在广泛分布性和多样性。与此同时，需要进一步讨论的是各种生产流程对成本核算的影响问题。具体而言：（1）对于单步骤生产流程来说，由于生产步骤简单，不需要根据不同的步骤计算产品成本，所以只需要根据产品品种来归集核算成本。（2）对于多步骤生产流程来说，出于实际的管理控制需要，产品成本不仅要根据品种或批次进行归集核算，还要考虑到每一个生产步骤的成本问题，这就增加了企业成本系统的设计难度和实施成本。（3）对于单件生产流程或是小批量生产流程来说，由于成本对象简单、明确，所以，只需要根据具体的产品或是批次归集核算相应的产品成本。（4）对于大批量生产流程来说，由于生产批量过大，必然面临产品的多种形态同时存在的情况，这样依据批次进行归集核算的成本又面临更复杂的内部分配问题。（5）对于大量生产流程来说，原材料连续不断的投入，产品连续不断的产出，为此，以产品品种作为成本归集核算的基础十分必要。

当企业面临多种产品同时生产、诸多在产品形态同时存在时，一个十分重要的问题就摆在了成本系统面前：如何在不同的产品之间、不同形态的在产品之间分配共用的成本（间接成本）？这个问题是成本系统变迁的一个重要原因。随着生产流程的不断复杂化，管理对成本信息精确性的要求提高，辅助计算方法和计算工具的创新演进，成本分配问题就变得越来越复杂、越来越精确。从早期的简单归集，到简单分配，再到算法分配，最后又演进出更为有效的作业成本法。可以看到，管理是为了生产服务的，而成本核算又为了管理要求的不断提高而不断变迁。

这里还要指出的是，企业生产过程中技术含量的不同，也导致成本系统的显著差异。生产过程中的技术含量一般包括以下两个方面：（1）无形资产的比例。作为产品价值提高或是生产便利的重要方法，无形资产大大提高了企业的竞争力。如果企业生产过程中，所需的无形资产较多（如高科技企业），那么这部分需要在不同的产成品之间或不同的在产品之间分配的无形资产成本就相对较大，反之亦然。（2）机械加工的比例。机械加工作为手工加工的替代，一方面减少了企业生产过程中的人工成本（尤其是直接人工）比例；另一方面大大增加了企业固定成本的支出比例。如果企业生产过程中，所需的机械加工比例较高（如自动化流水线生产企业），像无形资产一样，那么加工机械带来的折旧费用就面临如何在不同的产成品之间或不同的在产品之间进行分配，反之亦然。由此可见，随着企业生产的现代化，生产过程中的间接成本比例就会不断增加，成本分配问题就变得更加复杂，成本系统也就变得更加复杂。这里之所以强调间接成本，主要是由于直接成本，尤其是直接材料，在产品设计时就已经基本固定下来，几乎不会由于生产流程的变化而发生实质性的变化。而生产流程的不同，会导致直接成本中的直接人工部分减少而相应地转化为间接成本增加，或是纯粹的间接成本的增加。

有了对企业生产流程的特点的基本了解，本节接下来就讨论传统成本系统的主要基本模式。

二、品种法

品种法（Individually Identifying Costing），也称为简单法，是指按照产品品种归集计算产品成本的一种成本系统。这种方法主要适用于大量、大批的单步骤生产，产品之间独立，或是多步骤但是没有必要同其他产品或批次进行成本划分等特征的企业。譬如，电厂、挖掘、大型轮船制造等企业。采用这种成本系统的企业，相应的生产流程不可能或是没有必要分成多个步骤，并且各产品或批次之间存在独立的核算成本基础。

品种法是最先被使用的一种成本系统。在企业规模还很小、手工加工广泛存在的时候，每个产品或每批产品都是根据顾客的特殊要求完成的；同时，为生产相应的产品所花费的成本比较容易确定。因此，成本的归集核算也相对简单，只需要根据具体的产品或批次，将有关的成本归集就完成了成本核算的要求。在品种法下，由于成本对象的明确性和单一性，几乎不存在成本在不同产成品或不同的在产品之间进行分配的问题。当然，如果生产过程面临跨期问题，就需要将成本在产成品和在产品之间进行分配。由于产品或批次的独立性较强，这种临时的分配并不像其他成本系统那样十分精确，只需要精确核算出总成本就可以。随着企业生产规模的扩大、生产流程不断变迁，企业生产的产品品种和批次越来越复杂，品种法除了在少数行业和小规模企业中还部分存在，已经被其他的成本系统所取代。

三、分批法

分批法（Job Order Costing），也称定单法，是指以产品批别（Batch）为成本核算对象的成本系统。其主要适用于产品分批生产，并且管理上不要求分步骤计算成本的多步骤生产企业。这类生产企业的生产组织往往是根据生产安排批次或客户定单来展开实施的。因此，企业可以根据每一个生产指令独立组织生产，并且以每一个批次作为成本归集的基础。

同时也可以看出，使用分批法的企业，其生产过程中尽量要求批次包含的批量较小，并且批次之间的核算相对独立。如果批量较大，那么就会出现跨期分配成本的问题，即间接成本在产成品和在产品之间进行分配，并且存在边投料边生产边销售的情况，那么企业就面临由于成本变动对产成品的成本影响。这时候，企业应当将分批法转为分步法来克服上述问题。如果批次之间不独立，也就是不同的批次之间共用相同的资源，譬如都在一条生产线上完成，那么企业就面临这些共同资源所产生的间接成本在不同批次之间分配的问题，导致了分批法复杂化。

在传统的成本分配方法中，间接成本在产成品和在产品之间的分配的方法通常是寻找在产成品和在产品之间的定量或约当量的比例关系，通过这种比例系数来进行分配。这种方法可大致表述为以下两种方式。

一种是在产品（半产品）的完工程度相当于产成品的百分比i：

在产品所分担的间接成本＝间接成本分配系数×i

产成品所分担的间接成本＝间接成本分配系数×1

另一种是在产品某种指标的定量或约当量为a，产成品同种指标的定量为b：

在产品所分担的间接成本＝间接成本分配系数×a

产成品所分担的间接成本＝间接成本分配系数×b

同样，第二种方法也可以用来将间接成本在不同的批次之间进行分配。假设企业有两个批次使用相同资源，产生了间接成本分配的问题。其中甲批次某种指标的定量为a，乙批次同种指标的定量为b，则

甲批次所分担的间接成本＝间接成本分配系数×a

乙批次所分担的间接成本＝间接成本分配系数×b

传统的可以使用的分配指标包括直接人工小时、机器加工小时等。实际中，可以根据成本动因（Cost Driver，在后面的作业成本法中将有进一步的讨论），选择这些指标加以分配。而对于在产品和产成品之间进行间接成本分配所使用的约当量，将在后面的分步法中进一步展开讨论。

接下来我们介绍可以扩展分批法的生产流程体系——实时生产系统。作为较新的一种现代生产流程体系，实时生产系统（也译成准时生产系统，Just-in-time System，简称JIT）应运而生。实时生产，是指企业根据客户需求组织生产，从原材料投入到产品产出都是由一个生产单元（Unit）完成的生产流程。在实时生产系统中，企业打破了原有的按工艺特性进行的生产部门的分类的限制，将不同的生产步骤和加工过程整合到一个生产单元中，这不仅仅是生产过程的整合，也包括人员和场地的整合，变原来的多部门多步骤的生产为单部门多步骤生产。这样，每一个生产单元都是为了客户的特定的产品要求进行生产的。实时生产系统最突出的贡献就是将传统的“推”式生产（先生产再销售）的生产经营模式转变为“拉”式生产（先有销售需求再组织生产），如图2-2所示。

图2-2　实时生产系统示意图

传统的“推”式生产，主要集中在图2-2的虚线部分，企业通过市场预测，制定生产计划，然后按部就班地根据具体的生产步骤在各个部门进行加工生产。在完成产成品的生产之后，企业又将投入大量的精力和资源去开拓市场，将产品销售给客户。这种生产经营模式到现在为止还在被广泛地应用。但是，这种“推”式生产的最大的缺点是，生产经营成功与否的关键在于前期的市场预测的准确程度，这就需要一个“敏锐的眼光”。无论是传统的追随市场型企业，还是强劲的培养市场型企业，如果前期的市场预测比较准确，那么就会给企业带来丰厚的利润；反之，则会给企业带来损失，甚至是灾难。因此，采用这种“推”式生产的企业，要么需要建立一个庞大有效的市场预测、市场开拓的部门，要么就是靠敏锐的洞察力，才能在激烈的竞争中得以生存。这一点，在当今众多的大型企业和新兴企业中，可以很容易地观察到。这种“推”式生产的另外一个显著的缺点是，企业面临大量的存货问题：原材料、加工过程中的在产品和未销售出去的产成品，它们一方面需要专门存储场地、看管人员、管理系统，这些需要花费专门的成本；另一方面它们又占用了企业大量的资金，并且随着产成品销售的不顺利和生产过剩越来越严重，给企业带来沉重的负担，并且还会影响企业的信用、供应链、客户关系等一系列至关重要的软性资源。当企业意识到上述的两个主要的缺点的时候，他们试图找寻一种能有效克服这些问题的新的生产系统，实时生产系统就产生了，并开始使用并逐渐推广。

而实时生产系统的“拉”式生产，正如图2-2所示，在传统的正常生产的虚线部分，增加了市场前置的前置需求，首先由客户提出对产品的需求要求，然后销售部门或市场部门将这些要求反映给生产部门，生产部门根据产品的具体生产所需的材料的需求从供应商获得所需的原材料，原材料也由供应商提供质量保证。同时，尽量做到从供应商获得的原材料直接进入到生产环节，并且生产出的产品及时地传递到客户手中。除了生产过程中的在产品之外，企业几乎没有其他的存货，自然，存货带来的问题就得以避免。同时，由于客户已经存在，企业不会面临产品销售的问题，这样就不会造成生产与市场脱节的问题，两者之间存在的问题也得以解决。

当然，由于实时生产系统的及时要求，导致了这种生产系统的建立十分复杂。（1）要打破传统的生产部门的限制，把不同工种的、不同步骤的过程从不同地点不同部门，整合到一个独立的单元（Unit），这样可以满足对于生产的实时要求。（2）同供应商建立良好的关系，以确保原材料的质量和及时供应。为了这个目的，企业可以通过事前的合同来获得供应商对于原材料提供的保证，并且根据供应商以往提供原材料的情况做出保留、取消其提供原材料的资格。（3）要求客户能及时地提供产品的运输和存放地点。这样才能保证企业不需要为产成品提供存储管理。（4）生产过程中，出现问题的及时处理。由于实时生产系统中，所有的过程都是实时的，一个步骤出现了问题，必然会导致整个体系的停滞不前。因此，建立一套生产应急措施是十分必要的。通过图2-3所示可以看出这种生产部门设置的转变。这样整个企业就像是被分成若干个独立的小工厂一样，每个生产单元都独立完成相关的生产任务，从而由原来的各生产部门负责的成本问题明确地转变为由每个独立的生产单元来负责，更加精确地反映了产品生产的成本信息，更加明确了成本发生、成本控制的职责。

图2-3　传统的生产系统向实时生产系统的转变

通过实时生产系统的特征可以看出，分批法在该生产系统中是适用的。因此，随着这种生产系统的不断推广，分批法也将随之更为广泛地应用。

四、分步法

分步法（Process Costing），是指以产品经过的生产步骤作为成本核算对象的成本系统。分步法适用于大量、大批量产品生产企业。因为这类企业的大规模生产必然导致企业一直处于原材料投入、生产过程中的在产品形成、产成品的完成，为企业进行成本的归集、分配和核算造成了很多困难：（1）原材料的成本不稳定，导致不同时间完成的产成品的成本不一致。然而，企业产品对外价格政策不能随便改变，所以企业面临产品成本和价格政策不一致这样的难题（企业面临最多的就是产品售价下降而产品成本升高或是产品成本下降的速度没有售价下降的速度快这些情况）。（2）多个连续或分散的生产步骤存在，这使得在产品或产成品的成本核算是否准确不是由一个生产部门所能完成的，并且服务于管理上业绩考核等工作的需要，每个生产部门都必须精确地计算出其生产步骤所产生的实际成本。（3）不同的生产部门都拥有大量加工程度不同的在产品或产成品，这为生产成本在不同加工程度的在产品以及在产品和产成品之间分配带来了困难。（4）如果企业同一生产部门同时生产不同种类、不同批次的产品，那么间接成本在其之间的分配也就更加复杂了。

分批法和分步法的主要的不同点有：（1）分步法强调的是产品生产的具体步骤，而分批法则以产品的具体批次为成本核算对象。（2）分步法的生产过程一般不会过多考虑未来客户的定单问题，生产主要依靠事先的生产计划来完成；而分批法则侧重于客户的定单问题，并且在实时生产系统中，客户的定单是产品生产的原动力。因此，可以看出，分批法更适用于客户对象差异性较大、单位产品成本相对较高、批量数额相对较小、规模生产不经济等这样的企业，如飞机制造业、高档汽车生产企业、精细加工的电子产品企业等等；而分步法则适用于客户对象差异性较小、单位产品成本相对较低、批量数额相对较大、能利用规模经济的这样企业，如民用产品企业、普通机械设备生产企业等等。

由于采用分步法的主要原因有：（1）成本核算的需要；（2）成本控制的需要；（3）外部在产品市场存在。因此，在产品的成本核算就是实际生产管理需要切实解决的问题。而分步法实施最为困难的就是如何将间接成本在在产品之间、在产品和产成品之间分配。虽然，这里可以使用分批法中的相关分配方法，但是其更为复杂。

（一）分步法的主要种类

由于分步法面临在产品在不同的生产部门中转移的问题，所以根据在产品转移的方法，分步法又可以分成逐步结转分步法和平行结转分步法。

逐步结转分步法（Sequential Processing），是指产品生产过程是由一系列循序渐进而性质又不同的加工步骤所组成的企业所使用的分步法。平行结转分步法（Parallel Processing），是指产品生产过程到达某一个环节之后（甚至在原材料投入时），产生了独立的不同生产步骤，加工成为不同的在产品（零部件）然后整合成产成品，或加工成不同的产成品的企业使用的分步法。两种分步法的最为明显的差异在于生产过程中是否出现独立的、平行的生产步骤。如果不产生则是逐步结转分步法，反之则为平行结转分步法。而平行结转分步法就是因为存在了独立的、平行的生产步骤，因而存在相对复杂的间接成本分配的问题。两者的大致生产过程可以通过图2-4和图2-5直观地表现出来。

图2-4　逐步结转分步法生产过程示意图

图2-5　平行结转分步法生产过程示意图

（二）约当产量和成本核算

在特定的生产环节中，必然存在期初和期末在产品的情况，而这些在产品的加工生产也消耗了相应的成本。如何把当期所消耗的产品成本科学合理地分摊到该环节的期末在产品和产成品中，就是分步法面临的主要问题。这里涉及一个概念，约当产量（Equivalent Unit）。约当产量主要用来衡量在产品加工程度相当于产成品的比例。由于产品成本包括直接成本和间接成本两部分，并且这两部分的成本又包括细分的类型，因此在产品的约当产量也要考虑到这些成本分类，根据不同类型成本的消耗比例来确定各类成本的约当产量，并且考虑到期初在产品的约当产量。这里存在两种主要方法用以计算当期生产的约当产量，即加权平均法和先进先出法。

1．加权平均法

加权平均法（Weighted-average Method），这种方法将期初在产品无论完成的程度如何，都当作是当期开始投入生产的，即期初在产品的约当产量为0。而将期初在产品已经包含的成本都作为当期投入的成本，期末同当期实际投入的成本一起，在当期完工产品和期末在产品之间进行分配。具体的当期约当产量、某种成本分配数和分配基础计算公式如下：

当期约当产量＝当期完工产品数量＋期末在产品的约当产量

某种成本分配数＝期初在产品已完工部分消耗的该种成本＋当期投入该种成本

某种成本分配基础＝当期完工产品的成本分配基础＋期末未完工产品耗用的成本分配基础

2．先进先出法

先进先出法（FIFO Method），这种方法将期初在产品按已经完成的成功程度不作为当期投入生产的，当期只是将期初在产品未完工的部分生产加工完。当期生产投入的成本包括完成期初在产品的剩余未完工的部分、当期投入当期完工的产品和当期投入期末未完工在产品已完工部分三个部分的成本。具体的当期约当产量、某种成本分配数和分配基础计算公式如下：

当期约当产量＝期初在产品未完工部分约当产量＋当期投入当期完工产品数量＋期末在产品的约当产量

某种成本分配数＝期初在产品未完工部分消耗的该种成本＋当期投入当期完工产品消耗的该种成本＋期末在产品已完工部分消耗的该种成本

某种成本分配基础＝期初在产品未完工部分耗用的成本分配基础＋当期投入当期完工产品的成本分配基础＋期末未完工产品耗用的成本分配基础

根据上述公式，就可以准确地计算并了解当期完工产品的成本信息，以及期末在产品的成本信息。需要指出的是，不同类型的成本存在不同的约当产量，应分别核算每种成本，并将各种成本汇总得到完工产品和期末在产品的成本。

五、标准成本法和作业成本法

标准成本法和作业成本法，是在管理控制要求不断提高、企业生产经营日益复杂的情况下发展出来的新的成本系统。这两套系统在企业实际生产经营过程中的地位日益重要。因为本书后面有专门的章节详细讨论这两种成本系统，所以本节在这里只是对其进行简单的概述。

（一）标准成本法

标准成本法（Standard Costing），是一种集成本核算、成本控制和绩效评价为一体的成本系统。其重要内容包括标准成本设计、标准成本核算、标准成本和实际成本差异，以及绩效评价。

传统的成本体系一般是根据历史成本原则使用实际成本来核算产品和服务的成本。这样做，一方面比较客观具有可追溯性，另一方面直观，容易理解。但是，避免不了实际成本带来的一个显著的问题是：实际成本的不可预期的波动对产品或服务的成本产生影响。这种成本的波动，必然给企业带来了如下的问题：（1）导致不同时期的产品或服务成本可比性差；（2）市场价格不能随着产品或服务的成本变动而改变，导致不同期间经营利润不一致，并很难为外部人所理解；（3）绩效评价基础变动较大，带来了实际工作中相互推诿，推卸、转嫁责任的情况。

为了解决上述问题，产生了标准成本法。其主体思想如下：（1）事前，建立一个相对稳定的（除非发生重大的成本变动情况，一般要保持1年左右，当然存在适当的微调）标准成本体系：标准价格、标准数量、标准工时、标准小时工资率等等，用以将直接材料、直接人工和制造费用通过这些标准成本构成完成日常的核算。这样就保证了不同期间的产品或服务的成本相对稳定（对于单位产品或服务来说），也使得经营利润具有较强的可比性和可理解性。（2）事中，根据事先制定的成本标准尽量控制实际生产经营过程中的成本支出。（3）事后，根据实际成本和标准成本之间产生的差异的分解，来分析差异产生的原因，评价材料采购部门、人事部门和生产部门，甚至销售等部门的绩效，并采取相应的整改措施，提高企业生产经营的竞争力。

（二）作业成本法

作业成本法（Activity-based Costing），是在传统的成本系统的基础上，引入作业（Activi-ty）概念，通过将企业的生产经营过程细分为不同的作业，然后，根据作业量的不同分配成本（主要是间接成本）的一种成本系统。它是传统成本系统的一个进化模式，适用于前面提到的所有成本系统。

传统的成本系统，其核算的成本对象主要集中在产品或服务本身上，使用的是相对简单的成本分配方法。这样做法的一个最主要的问题就是，当产品或服务存在显著的差异的情况下，通过传统的简单的成本分配方法会导致成本分配产生严重的不合理性，导致成本信息严重失真。并且这种成本失真会随着企业间接成本比例的增加、产品或服务差异性加剧而变得更加严重。为此，就需要找寻新的成本核算的对象，以便能更好、更有效地归集和分配相应的成本。

作业成本法就是为了解决上述问题发展出来的。其核心思想是，将企业生产经营流程的细节根据不同的特征，分解、确定不同的成本对象（Cost Object）和成本动因（Cost Driver）；然后，根据成本对象来归集成本，根据成本动因来分配成本；最终，将成本（主要是间接成本）更加科学地归集到产品或服务中。通过这种细分的方法，使得成本的分配更具有效性，大大降低传统方法产生的成本信息失真的问题。当然，作业成本法也面临一个严峻的挑战：设计和实施成本较高。值得欣慰的是，现代计算机技术的应用大大降低了设计和实施的成本，为作业成本法的推广创造了便利的条件。