纳税人和征税范围的确定

任务2.1　纳税人和征税范围的确定

【任务描述】

1.确定增值税征税范围、视同销售行为，区分混合销售行为和兼营非应税劳务行为及各自的税务处理；

2.确定增值税一般纳税人、小规模纳税人和法定扣缴义务人；

3.正确选择增值税税率；

4.运用税收优惠政策，明确减免税项目；

5.使用增值税专用发票。

【教学准备】

1.《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》和增值税其他相关法规；

2.增值税两类纳税人的经济业务资料。

【相关知识】

2.1.1　纳税人的确定

增值税纳税人是在我国境内销售货物或提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人。所称“单位”，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。所称“个人”，是指个体工商户和其他个人。单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。

境外的单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。

为了严格增值税的征收管理，《增值税暂行条例》将纳税人按其经营规模及会计核算健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人。

1.小规模纳税人和一般纳税人的认定标准

小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，会计核算不健全，不能够提供准确税务资料的增值税纳税人。根据《增值税暂行条例》的相关规定，小规模纳税人的认定标准为：①从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在50万元及以下的；②从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元及以下的。

一般纳税人是指年应征增值税销售额超过小规模纳税人标准的企业和企业性单位。年应税销售额未超过标准的企业和企业性单位，账簿健全，能准确核算并提供销项税额、进项税额，并能按规定报送有关税务资料的，经企业申请，税务部门可将其认定为一般纳税人。

年应税销售额超过小规模纳税人标准的除个体工商户之外的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。

2.小规模纳税人和一般纳税人的管理

小规模纳税人实行简易征税办法，不能自行领购和使用增值税专用发票，并不得抵扣进项税额。但对那些能认真履行纳税义务的小规模企业，经县（市）税务局批准，其销售货物或应税劳务可由税务机关代开增值税专用发票。

增值税一般纳税人须向主管税务机关申请资格认定，以取得法定资格。经税务机关审核认定的一般纳税人，可按规定领购和使用增值税专用发票，按增值税条例规定计算缴纳增值税。需要注意的是，除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。

2.1.2　征税范围的确定

我国现行增值税征收范围为在我国境内销售的货物或者提供加工、修理修配的劳务，以及进口的货物。

1.征税范围的一般规定

（1）境内销售货物

境内销售货物是指有偿转让货物的所有权。所称的“货物”是指除土地、房屋和其他建筑物等不动产之外的有形动产，包括电力、热力、气体在内。所谓“在境内销售”，是指所销售货物的起运地或所在地在我国境内。所称的“有偿转让”是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。

（2）境内提供加工、修理修配劳务

所谓“加工”是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；“修理修配”是指受托方对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。

（3）进口货物

进口货物是指将货物从我国境外移送至我国境内的行为。凡是进入我国关境内的货物，应在进口报关时向海关缴纳进口环节增值税。

2.属于征税范围的特殊行为

（1）视同销售行为

单位或个体户的下列行为，视同销售货物，征收增值税：

①将货物交付其他单位或者个人代销；

②销售代销货物；

③设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；

④将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目；

⑤将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费（包括业务招待性的消费）；

⑥将自产、委托加工或购进的货物作为投资，提供给其他单位或个体工商户；

⑦将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或者投资者；

⑧将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送给其他单位或者个人。

（2）混合销售行为

一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。所谓非增值税应税劳务是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。需要注意的是，混合销售行为中销售货物和提供非增值税应税劳务两者之间是紧密相连的从属关系，即非应税劳务是为了销售一批货物而提供，两者是针对一项销售行为而言的。

混合销售行为的一般税务处理方法为：从事货物生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体工商户，以及以从事货物生产、批发或零售为主（≥50％）并兼营非增值税应税劳务的单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，缴纳营业税。

需要注意的是，具有建筑业资质的纳税人提供建筑业劳务的同时销售自产货物的混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额。

（3）兼营非增值税应税劳务

兼营非增值税应税劳务是指增值税纳税人在从事销售货物或提供增值税应税劳务的同时，还从事非增值税应税劳务，且二者之间并无直接联系和从属关系。

兼营非增值税应税劳务的税务处理方法为：应分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据货物销售额和劳务营业额分别计算缴纳增值税和营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定增值税应税货物销售额或者非增值税应税劳务营业额。

2.1.3　税率的选择

增值税一般纳税人适用的税率有三档，即基本税率17％、低税率13％和出口货物零税率；小规模纳税人则适用征收率。

1.税率

增值税一般纳税人销售或进口适用13％低税率以外的货物，以及提供加工、修理修配劳务，税率为17％。

增值税一般纳税人销售或进口下列货物，按低税率13％计征增值税：粮食、食用植物油；自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物；饲料、化肥、农药、农机、农膜；国务院规定的其他货物，如农产品。

除国家另有规定外，纳税人出口货物，税率为零。纳税人出口国务院另有规定的货物，不得适用零税率，纳税人出口的原油、援外出口货物、国家禁止出口的货物，包括天然牛黄、麝香、铜及铜基合金、白金等，应按规定缴纳增值税。

纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。

2.征收率

自2009年1月1日起，小规模纳税人增值税的征收率为3％。

2.1.4　优惠政策的运用

1.减免税政策

根据增值税实施细则规定，现行免征增值税的项目主要有：农业生产者销售的自产初级农产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学实验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；销售自己使用过的物品（指其他个人自己使用过的物品）。

免税是指对货物或应税劳务在本生产环节的应纳税额全部免缴增值税。免税只免征本环节的应纳税额，对货物在以前生产流通环节所缴纳的税款不予退还，因此，免税货物仍然负担一定的增值税税负。

一般纳税人销售自己使用过的不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4％征收率减半征收增值税。小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用过的固定资产，减按2％征收率征收增值税。

纳税人销售旧货按照简易办法依照4％征收率减半征收增值税，“旧货”是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括个人自己使用过的物品。

一般纳税人销售货物属于下列情形之一的，暂按简易办法依照4％征收率计算缴纳增值税：①寄售商店代销寄售物品（包括居民个人寄售的物品在内）；②典当业销售死当物品；③经国务院或国务院授权机关批准的免税商店零售的免税品。

增值税的免税、减税项目由国务院规定，任何地区、部门均不得规定免税、减税项目。纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。

2.起征点

对销售额未达到起征点的个人，可免征增值税。增值税起征点的适用范围限于个人，起征点的幅度规定如下：

（1）销售货物的，为月销售额2000～5000元；

（2）销售应税劳务的，为月销售额1500～3000元；

（3）按次纳税的，为每次（日）销售额150～200元。

省、自治区、直辖市财政厅（局）和国家税务局应在规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报财政部、国家税务总局备案。

2.1.5　增值税专用发票的使用

增值税专用发票是一般纳税人销售货物或者提供应税劳务开具的发票，是购买方支付增值税额并可按照增值税有关规定据以抵扣增值税进项税额的合法证明。由于其所具备的特殊作用，我国对增值税专用发票制定了严格的管理规定。

1.增值税专用发票的领购和开具范围

（1）领购范围

一般纳税人可以凭《发票领购簿》、IC卡和经办人身份证明领购增值税专用发票。一般纳税人有下列情形之一的，不得领购开具专用发票：

①会计核算不健全，不能向税务机关准确提供增值税销项税额、进项税额、应纳税额数据及其他有关增值税税务资料的。

②有《税收征管法》规定的税收违法行为，拒不接受税务机关处理的。

③有下列行为之一，经税务机关责令限期改正而仍未改正的：虚开增值税专用发票；私自印制专用发票；向税务机关以外的单位和个人买取专用发票；借用他人专用发票；未按本规定第十一条开具专用发票；未按规定保管专用发票和专用设备；未按规定申请办理防伪税控系统变更发行；未按规定接受税务机关检查。

（2）开具范围

一般纳税人销售货物或者应税劳务，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上注明销售额和销项税额。

属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票：

①向消费者个人销售货物或者应税劳务的；

②销售货物或者应税劳务适用免税规定的；

③小规模纳税人销售货物或者应税劳务的。

商业企业一般纳税人零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽（不包括劳保专用部分）、化妆品等消费品不得开具专用发票。

增值税小规模纳税人需要开具专用发票的，可向主管税务机关申请代开。

2.增值税专用发票的基本内容和开具要求

增值税专用发票由基本联次或者基本联次附加其他联次构成。基本联次为三联，依次为抵扣联、发票联和记账联。抵扣联，作为购买方报送主管税务机关认证和留存备查的凭证；发票联，作为购买方核算采购成本和增值税进项税额的凭证；记账联，作为销售方核算销售收入和增值税销项税额的凭证。其他联次用途，由一般纳税人自行确定。各基本联次样式见图2-1、图2-2、图2-3所示。

图2-1　增值税专用发票抵扣联

增值税一般纳税人应通过增值税防伪税控系统使用专用发票。防伪税控系统是指经国务院同意推行的，使用专用设备和通用设备、运用数字密码和电子存储技术管理专用发票的计算机管理系统。其中专用设备包括金税卡、IC卡、读卡器等，通用设备包括计算机、打印机、扫描器具等。纳税人可以购买专用开票设备自行开票，也可以不购买上述专用开票设备，按《国家税务总局增值税防伪税控主机共享服务系统管理暂行办法》的规定，聘请社会中介机构代为开票。

增值税专用发票应按照增值税纳税义务的发生时间开具，不得提前或滞后，并与实际交易相符。开具时应项目齐全，字迹清楚，不得压线、错格，发票联和抵扣联加盖财务专用章或者发票专用章。对不符合上列要求的专用发票，购买方有权拒收。

对已开具增值税专用发票的销售货物，销货方要及时足额计入当期销售额计税。凡开具了增值税专用发票，其销售额未按规定计入销售账户核算的，一律按偷税论处。

图2-2　增值税专用发票发票联

图2-3　增值税专用发票记账联

3.增值税专用发票抵扣联进项税额的抵扣

除国家税务总局另有规定外，用于抵扣增值税进项税额的专用发票应经税务机关认证相符。纳税人可以自行采集增值税专用发票抵扣联电子信息报送税务部门批量认证（企业自行扫描、识别或人工录入抵扣联票面信息，生成电子数据，以磁盘或通过互联网方式报送税务机关，由税务机关完成认证比对，并将认证结果信息返回企业）。2010年1月1日以后由防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自开具之日起180日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额。经过认证的增值税专用发票，应在认证通过的当月按规定核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。税务机关认证后，应向纳税人提供一份《增值税专用发票抵扣联认证清单》，以备企业作为纳税申报附列资料。

未经认证或未在规定时间内认证的增值税专用发票，以及认证不符的增值税专用发票，其进项税额不得抵扣。

4.开具增值税专用发票后发生退货或销售折让的处理

一般纳税人在开具专用发票当月，发生销货退回、开票有误等情形，收到退回的发票联、抵扣联符合作废条件的（即：收到退回的发票联、抵扣联时间未超过销售方开票当月；销售方未抄税并且未记账；购买方未认证或者认证结果为“纳税人识别号认证不符”、“专用发票代码、号码认证不符”），按作废处理；开具时发现有误的，可即时作废。作废专用发票须在防伪税控系统中将相应的数据电文按“作废”处理，在纸质专用发票（含未打印的专用发票）各联次上注明“作废”字样，全部联次留存。

一般纳税人取得专用发票后，发生销货退回、开票有误等情形但不符合作废条件的，或者因销货部分退回及发生销售折让的，购买方应向主管税务机关填报《开具红字增值税专用发票申请单》（以下简称《申请单》）。

主管税务机关对一般纳税人填报的《申请单》进行审核后，出具《开具红字增值税专用发票通知单》（以下简称《通知单》）。《通知单》应与《申请单》一一对应。除不符合作废条件的销货退回、部分退回及销售折让等情况外，购买方必须暂依《通知单》所列增值税税额从当期进项税额中转出，未抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额，待取得销售方开具的红字专用发票后，与留存的《通知单》一并作为记账凭证。销售方凭购买方提供的《通知单》开具红字专用发票，在防伪税控系统中以销项负数开具。红字专用发票应与《通知单》一一对应。

5.丢失已开具增值税专用发票的处理

一般纳税人丢失已开具增值税专用发票的发票联和抵扣联，购买方凭销售方提供的相应增值税专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。如果丢失前尚未认证的，购买方需凭销售方提供的相应增值税专用发票记账联复印件到主管税务机关进行认证。

一般纳税人丢失已开具专用发票的抵扣联，如果丢失前已认证相符的，可使用专用发票发票联复印件留存备查；如果丢失前未认证的，可使用专用发票发票联到主管税务机关认证，专用发票发票联复印件留存备查。

一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联，可将专用发票抵扣联作为记账凭证的附件，专用发票抵扣联复印件留存备查。