消费税税款计算

任务3.2　消费税税款计算

【任务描述】

1.计算直接对外销售应税消费品的消费税税额，不同的应税消费品采用三种不同的计税方法：从价定率法、从量定额法、从价定率与从量定额复合计税法；

2.计算自产自用应税消费品的消费税税额，同样有三种计税方法；

3.计算委托加工应税消费品的消费税税额，同样有三种计税方法；

4.计算进口应税消费品的消费税税额，同样有三种计税方法。

【教学准备】

1.《中华人民共和国消费税暂行条例》、《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》和消费税其他相关法规；

2.企业不同应税消费品的经济业务资料。

【相关知识】

3.2.1　直接对外销售应税消费品应纳税额的计算

直接对外销售应税消费品消费税税额的计算一般有三种方法：即从价定率法、从量定额法、从价定率和从量定额复合计税法。

1.从价定率法应纳税额的计算

消费税是价内税，即以含消费税的价格作为计税价格，应纳税额的计算取决于应税消费品的销售额和适用税率两个因素。其计算公式为：

应纳税额＝应税消费品的计税销售额×消费税税率

（1）计税销售额的一般规定

纳税人对外销售其生产的应税消费品，应当以其销售额为依据计算纳税。这里的销售额包括向购货方收取的全部价款和价外费用。由于消费税和增值税实行交叉征收，消费税实行价内税，增值税实行价外税，因此实行从价定率法征收消费税的消费品，其消费税税基和增值税税基是一致的，即都是以含消费税而不含增值税的销售额作为计税基数，所以在项目三中有关增值税确认销售额的规定同样适用于消费税，在此不再重复。

（2）计税销售额的特殊规定

①包装物及押金的计税销售额

应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价，也无论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售而是收取押金，此项押金不并入应税消费品的销售额中纳税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取一年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税；对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内不予退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。

对酒类产品生产企业销售酒类产品（按从价定率办法征收的）而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。但以上规定不适用于实行从量定额法征收消费税的啤酒和黄酒产品。

②纳税人销售的应税消费品，如果是以外汇计算销售额的，应当按外汇牌价折合成人民币计算应纳税额。

③纳税人通过自设非独立核算门市部销售的自产应税消费品，应当按照门市部对外销售金额缴纳消费税。

④纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。

2.从量定额法应纳税额的计算

按从量定额办法计算消费税，应纳税额的计算取决于应税消费品的数量和单位税额两个因素。其基本计算公式为：

应纳税额＝应税消费品的数量×单位税额

（1）应税消费品数量的确定

根据应税消费品的应税行为，应税消费品的数量具体规定为：

①销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量。纳税人通过自设的非独立核算门市部销售自产应税消费品的，应当按照门市部对外销售数量征收消费税；

②自产自用应税消费品的（用于连续生产应税消费品的除外），为应税消费品的移送使用数量；

③委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量；

④进口的应税消费品，为海关核定的应税消费品进口征税数量。

（2）计量单位的换算标准

按照消费税规定，对黄酒、啤酒、成品油等应税消费品采取从量定额办法计算应纳税额。其计量单位的换算标准如下：

啤酒　1吨＝988升　　　　　　　 黄酒1吨＝962升

汽油　1吨＝1388升　　　　　　　柴油1吨＝1176升

石脑油1吨＝1385升　　　　　　　溶剂油1吨＝1282升

润滑油1吨＝1126升　　　　　　　燃料油1吨＝1015升

航空煤油1吨＝1246升。

3.从价定率和从量定额复合计税法应纳税额的计算

现行消费税的征税范围中，实行复合征税方法的消费品有卷烟、粮食白酒和薯类白酒。其计算公式为：

应纳税额＝应税消费品销售额×比例税率＋应税消费品数量×单位税额

计税依据中从量定额部分与前面规定相同：生产销售卷烟、粮食白酒、薯类白酒从量定额计税依据为实际销售数量；进口、委托加工、自产自用卷烟、粮食白酒、薯类白酒从量定额计税依据分别为海关核定的进口征税数量、委托方收回数量、移送使用数量。

计税依据中从价定率部分有以下几方面的特殊规定：

（1）卷烟从价定率计税办法的计税依据为卷烟的调拨价格或者核定价格。

调拨价格是指卷烟生产企业通过卷烟交易市场与购货方签订的卷烟交易价格。计税调拨价格由国家税务总局按照中国烟草交易中心和各省烟草交易（订货）会2000年各牌号、规格卷烟的调拨价格确定，并作为卷烟计税价格对外公布。

核定价格是指不进入交易中心和交易会交易、没有调拨价格的卷烟，由税务机关按其零售价倒推一定比例的办法核定计税价格。核定价格的计算公式：

某牌号规格卷烟核定价格＝该牌号规格卷烟市场零售价格÷（1＋35％）

（2）计税价格和核定价格确定以后，执行计税价格的卷烟，国家每年根据卷烟实际交易价格的情况，对个别市场交易价格变动较大的卷烟，以交易中心或者交易会的调拨价格为基础对其计税价格进行适当调整。执行核定价格的卷烟，由税务机关按照零售价格变动情况进行调整。

（3）实际销售价格高于计税价格和核定价格的卷烟，按实际销售价格征收消费税；实际销售价格低于计税价格和核定价格的卷烟，按计税价格或核定价格征收消费税。

（4）非标准条（每条包装多于或者少于200支）包装卷烟应当折算成标准条包装卷烟的数量，依其实际销售收入计算确定其折算成标准条包装后的实际销售价格，并确定适用的比例税率。折算的实际销售价格高于计税价格的，应按照折算的实际销售价格确定适用比例税率；折算的实际销售价格低于计税价格的，应按照同牌号规格标准条包装卷烟的计税价格和适用税率征税。卷烟的折算标准如下：

1箱＝250条；1条＝10包；1包＝20支

（5）白酒生产企业向商业销售单位收取的“品牌使用费”是随着应税白酒的销售而向购货方收取的，属于应税白酒销售价款的组成部分，因此，不论企业采取何种方式或以何种名义收取价款，均应并入白酒的销售额中缴纳消费税。

（6）从2009年8月1日起，白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格70％以下的，税务机关应核定消费税最低计税价格；已核定最低计税价格的白酒，销售单位对外销售价格持续上涨或下降时间达到3个月以上、累计上涨或下降幅度在20％（含）以上的白酒，税务机关重新核定最低计税价格。

4.已纳消费税扣除的计算

为了避免重复征税，现行税法规定，将外购应税消费品继续生产应税消费品销售的，准予从应纳消费税税额中按当期生产领用数量计算扣除外购已税消费品已纳的消费税税款。

（1）扣税范围

①外购已税烟丝生产的卷烟；

②外购已税化妆品生产的化妆品；

③外购已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石；

④外购已税鞭炮焰火生产的鞭炮焰火；

⑤外购已税汽车轮胎（内胎和外胎）生产的汽车轮胎；

⑥外购已税摩托车生产的摩托车（如用外购两轮摩托车改装三轮摩托车）；

⑦外购已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆；

⑧外购已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子；

⑨外购已税实木地板为原料生产的实木地板；

⑩外购已税汽油、柴油用于连续生产甲醇汽油、生物柴油。

（2）扣税方法

上述当期准予扣除外购应税消费品已纳消费税税款的，在计税时按当期生产领用数量计算：

①从价定率

当期准予扣除的外购应税消费品已纳税款＝当期准予扣除的外购应税消费品买价×外购应税消费品适用税率

当期准予扣除的外购应税消费品买价＝期初库存的外购应税消费品买价＋当期购进的外购应税消费品买价－期末库存的外购应税消费品买价

外购已税消费品的买价是指购货发票上注明的销售额（不包括增值税税款）。

纳税人用外购的已税珠宝玉石生产的改在零售环节征收消费税的金银首饰（镶嵌首饰），在计税时一律不得扣除外购珠宝玉石的已纳税款。允许扣除已纳税款的应税消费品只限于从工业企业购进的应税消费品和进口环节已缴纳消费税的应税消费品，对从境内商业企业购进应税消费品的已纳税款一律不得扣除。

②从量定额

当期准予扣除的外购应税消费品已纳税款＝当期准予扣除的外购应税消费品数量×外购应税消费品单位税额

当期准予扣除的外购应税消费品数量＝期初库存的外购应税消费品数量＋当期购进的外购应税消费品数量－期末库存的外购应税消费品数量

3.2.2　自产自用应税消费品应纳税额的计算

1.自产自用应税消费品的确定

所谓自产自用，是指纳税人生产应税消费品后，不是直接用于对外销售，而是用于自己连续生产应税消费品或用于其他方面。根据《中华人民共和国消费税暂行条例》规定，纳税人用于连续生产应税消费品，不缴纳消费税；用于其他方面的，于移送使用时缴纳消费税。

所谓“连续生产应税消费品”，是指作为生产最终应税消费品的直接材料，并构成最终产品实体的应税消费品。对自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的不再征税，体现了税不重征和计税简便的原则，避免了重复征税。例如：卷烟厂生产的烟丝，如果直接对外销售，应缴纳消费税，但如果用于本厂连续生产卷烟，其烟丝就不征收消费税，只对最终生产出来的卷烟征收消费税。

所谓“用于其他方面”，是指纳税人用于生产非应税消费品和在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务，以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的应税消费品。企业自产的应税消费品虽然没有用于销售或连续生产应税消费品，但只要是用于税法所规定的范围都要视同销售，依法缴纳消费税。

2.自产自用应税消费品计税依据的确定

根据《消费税暂行条例》的规定，纳税人自产自用的应税消费品，凡用于其他方面应当纳税的，其销售额的核算顺序如下：

（1）按照纳税人生产的当月同类消费品的销售价格计算纳税。

（2）如果当月同类消费品各期销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。但销售的应税消费品有下列情况之一的，不得列入加权平均计算：①销售价格明显偏低又无正当理由的；②无销售价格的。

（3）如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或最近月份的销售价格计算纳税。

（4）没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。其计算公式为：

组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）÷（1－消费税税率）

上述公式中所说的“成本”是指应税消费品的产品生产成本；公式中所说的“成本利润率”是指应税消费品的全国平均成本利润率，由国家税务总局确定，具体规定如下：

①雪茄烟5％　　　　　　　⑤其他酒5％

②烟丝5％　　　　　　　　⑥酒精5％

③粮食白酒10％　　　　　 ⑦化妆品5％

④薯类白酒5％　　　　　　⑧鞭炮、焰火5％

3.自产自用应税消费品应纳税额的计算

（1）有同类消费品销售价格的

　　　应纳税额＝同类消费品单位销售价格×自用数量×适用税率

（2）没有同类消费品销售价格的

　　　应纳税额＝组成计税价格×适用税率

3.2.3　委托加工应税消费品应纳税额的计算

1.委托加工应税消费品的确定

委托加工应税消费品，是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。对于由受托方提供原材料生产的应税消费品，或者受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的应税消费品，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品，无论纳税人在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。由此可见，作为委托加工的应税消费品，必须具备两个条件：其一是由委托方提供原料和主要材料；其二是受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料。无论是委托方还是受托方，凡不符合规定条件的，都不能按委托加工应税消费品进行税务处理，只能按照销售自制应税消费品缴纳消费税。这种处理方法体现了税收管理的源泉控制原则，避免了应缴税款的流失。

2.委托加工应税消费品计税依据的确定

委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税。同类消费品的销售价格是指受托方当月销售的同类消费品的销售价格，如果当月同类消费品各期销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。但销售的应税消费品有下列情况之一的，不得列入加权平均计算：①销售价格明显偏低又无正当理由的；②无销售价格的。如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或最近月份的销售价格计算纳税。没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。组成计税价格计算公式为：

　　　组成计税价格＝（材料成本＋加工费）÷（1－消费税税率）

上述公式中的“材料成本”，是指委托方所提供加工材料的实际成本。委托加工应税消费品的纳税人必须在委托加工合同上如实注明（或以其他方式提供）材料成本，凡未提供材料成本的，受托方所在地主管税务机关有权核定其材料成本。可见，税法严格规定委托方提供原料和主要材料必须如实提供材料成本，其目的是为了防止假冒委托加工应税消费品或少报材料成本逃避纳税的问题。

公式中的“加工费”，是指受托方加工应税消费品向委托方收取的全部费用（包括代垫辅助材料的实际成本，不包括增值税税金），这是税法对受托方的要求。受托方必须如实提供向委托方收取的全部费用，这样才能既保证组成计税价格及代收代缴消费税准确计算出来，也使受托方按加工费得以正确计算其应纳的增值税。

3.委托加工应税消费品应纳税额的计算

（1）受托方有同类消费品销售价格的

　　　　应纳税额＝同类消费品单位销售价格×委托加工数量×适用税率

（2）受托方没有同类消费品销售价格的

　　　　应纳税额＝组成计税价格×适用税率

4.委托加工应税消费品消费税的缴纳

（1）对委托加工应税消费品的应纳消费税，采取由受托方代收代缴税款的办法，由受托方在向委托方交货时代收代缴消费税。委托方收回后直接销售时不再缴纳消费税。受托方必须严格履行代收代缴义务，否则要承担税收法律责任。

（2）纳税人委托个体经营者加工应税消费品，一律在收回加工应税消费品后向所在地主管税务机关缴纳消费税。

（3）受托方没有代收代缴消费税的，委托方应补交税款，补税的计税依据为：①已直接销售的，按销售额计税；②未销售或不能直接销售的（如收回后用于连续生产等），按组成计税价格计税。

5.委托加工收回的应税消费品已纳税款的扣除

纳税人委托加工的应税消费品已由受托方代收代缴消费税，如果委托方收回货物后用于连续生产应税消费品的，其已纳税款准予按照规定从连续生产的应税消费品应纳消费税税额中扣除。这种扣税方法与外购已税消费品连续生产应税消费品的扣税范围、扣税方法、扣税环节相似。

（1）扣税范围

①以委托加工收回的已税烟丝为原料生产的卷烟；

②以委托加工收回的已税化妆品为原料生产的化妆品；

③以委托加工收回的已税珠宝玉石为原料生产的贵重首饰及珠宝玉石；

④以委托加工收回的已税鞭炮、烟火为原料生产的鞭炮、焰火；

⑤以委托加工收回的已税汽车轮胎生产的汽车轮胎；

⑥以委托加工收回的已税摩托车生产的摩托车；

⑦以委托加工收回的已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆；

⑧以委托加工收回的已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子；

⑨以委托加工收回的已税实木地板为原料生产的实木地板；

⑩以委托加工收回的已税汽油、柴油为原料生产的甲醇汽油、生物柴油。

（2）扣税方法

当期准予扣除的委托加工应税消费品已纳税款＝期初库存的委托加工应税消费品已纳税款＋当期收回的委托加工应税消费品已纳税款－期末库存的委托加工应税消费品已纳税款

纳税人用委托加工收回的已税珠宝玉石生产的改在零售环节征收消费税的金银首饰，在计税时一律不得扣除委托加工收回的珠宝玉石的已纳消费税税款。委托加工应税消费品已纳税款为代扣代收税款凭证注明的受托方代收代缴的消费税额。

3.2.4　进口应税消费品应纳税额的计算

纳税人进口应税消费品，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，组成计税价格包括：到岸价格、关税和消费税三部分。

1.进口应税消费品应纳税额的计算

（1）实行从价定率办法应纳税额的计算

应纳税额的计算公式：

　　　应纳税额＝组成计税价格×消费税税率

　　　组成计税价格＝（关税完税价格＋关税）÷（1－消费税税率）

公式中所称的“关税完税价格”，是指海关核定的关税计税价格。

（2）实行从量定额办法应纳税额的计算

应纳税额的计算公式：

　　　应纳税额＝应税消费品数量×消费税单位税额

（3）实行从价定率和从量定额复合征税办法应纳税额的计算

应纳税额的计算公式：

　　　应纳税额＝组成计税价格×消费税税率＋应税消费品数量×消费税单位税额

注意：进口环节消费税除国务院另有规定者外，一律不得给予减税、免税。

2.进口应税消费品已纳消费税税款的扣除

在对用进口已税消费品连续生产应税消费品计算征税时，准予扣除外购的应税消费品已纳的消费税税款。准予扣除的范围同“外购已税消费品连续生产应税消费品后销售”的扣除范围。

当期准予扣除的进口应税消费品已纳税款＝期初库存的进口应税消费品已纳税款＋当期进口应税消费品已纳税款－期末库存的进口应税消费品已纳税款

进口应税消费品已纳税款为《海关进口消费税专用缴款书》注明的进口环节消费税。

【任务设计】

工作实例：

2009年8月，某高校会计专业毕业生赵小芬到ABC股份有限责任公司报税岗位上班。该公司主要生产经营酒类、卷烟和化妆品，8月份发生如下经济业务：

①8月1日销售化妆品100套，已知增值税专用发票上注明的价款30000元，税额5100元，款已收到。

②8月4日将自己生产的啤酒20吨销售给家乐超市，货款已收到；另外有10吨让客户及顾客免费品尝。该啤酒出厂价为2800元/吨，成本为2000元/吨。

③8月10日销售粮食散白酒20吨，单价7000元，价款140000元。

④8月20日用自产粮食白酒10吨抵偿华盛超市货款70000元，不足或多余部分不再结算。该粮食白酒每吨本月售价在5500—6500元之间浮动，平均售价为6000元。

⑤8月25日将一批自产的化妆品作为福利发给职工个人，这批化妆品的成本为10000元。假设该类化妆品不存在同类消费品销售价格。

⑥7月10日将外购的烟叶100000元发给嘉华加工公司，委托其加工成烟丝。嘉华加工公司代垫辅助材料4000元（款已付），本月应支付的加工费36000元（不含税）、增值税6120元。8月5日ABC公司以银行存款付清全部款项和代缴的消费税；6日收回已加工的烟丝并全部生产卷烟10箱；25日该批卷烟全部用于销售，总售价为300000元，款已收到。

⑦8月26日向陈氏超市销售用上月外购烟丝生产的卷烟20个标准箱，每标准条调拨价格80元，共计400 000元（购入烟丝支付含增值税价款为93600元），采取托收承付结算方式，货已发出并办妥托收手续。

⑧8月28日从国外购进成套化妆品，关税完税价格80 000美元，关税税率为50％。假定当日美元对人民币的汇率为1∶6.82，货款全部以银行存款付清。

请问：赵小芬如何计算该公司8月份应纳消费税税额？

【操作步骤】

第一步：判断经济业务类型：

属于直接对外销售应税消费品业务的有：①、②部分、③、④、⑦

属于自产自用应税消费品业务的有：②部分、⑤

属于委托加工应税消费品业务的有：⑥

属于进口应税消费品业务的有：⑧

第二步：分别确定计税依据并逐项计算应纳消费税税额：

①计税销售额＝30000元；应纳消费税税额＝30000×30％＝9000（元）

②对外销售的计税销售量＝20吨；应纳消费税税额＝20×220＝4400（元）

　免费品尝的计税销售量＝10吨；应纳消费税税额＝10×220＝2200（元）

③计税销售额＝140000元；计税销售量＝20×2000＝40000斤

　应纳消费税额＝140000×20％＋40000×0.5＝48000（元）

④计税销售额＝10×6500＝65000（元）；计税销售量＝10×2000＝20000（元）

　应纳消费税额＝65000×20％＋20000×0.5＝23000（元）

⑤组成计税价格＝10000×（1＋5％）÷（1－30％）＝15000（元）

　应纳消费税额＝15000×30％＝4500（元）

⑥烟丝组成计税价格＝（100000＋4000＋36000）÷（1－30％）＝200000（元）

　嘉华公司代收代缴烟丝的消费税额＝200000×30％＝60000（元）

　每条卷烟价格＝300000÷（10×250）＝120（元），按56％税率计税

　卷烟应纳消费税税额＝300000×56％＋10×150－60000＝109500（元）

⑦外购烟丝已纳的消费税税额（可抵扣）＝93600÷（1＋17％）×30％＝24000（元）

　出售卷烟计税销售额＝40000元；计税销售量＝20箱

　应纳消费税税额＝（400000×56％＋20×150）－24000＝203000（元）

⑧进口化妆品组成计税价格＝80000×6.82×（1＋50％）÷（1－30％）＝1169142.86（元）

　海关代征的化妆品消费税＝1169142.86×30％＝350742.86（元）

第三步：汇总计算本月应纳消费税总额：

ABC股份有限责任公司8月份应申报缴纳的消费税税额

＝9000＋4400＋2200＋48000＋23000＋4500＋109500＋203000＝403600（元）

海关代征的消费税税额＝350742.86（元）

嘉华公司代收代缴的消费税税额＝60000（元）