存货与仓储循环的内部控制和控制测试

第四节　存货与仓储循环的内部控制和控制测试

一、存货与仓储循环涉及的主要业务活动及相关凭证和会计记录

注册会计师在对企业存货与仓储循环进行控制测试时，应当了解企业的主要业务活动和由此而产生相关凭证及会计记录，以便有针对性地进行审计测试。其具体关系如表7-4所示。

表7-4　存货与仓储循环涉及的主要业务活动及相关凭证和会计记录

二、存货与仓储循环的内部控制和控制测试

存货与仓储循环的内部控制包括存货的内部控制、成本会计制度的内部控制及工薪的内部控制三项内容。由于存货的内部控制将在存货审计中单独介绍，同时存货与仓储循环同其他业务循环存在内在联系，例如，原材料的取得是作为采购与付款循环审计的一部分进行测试的，而装运产成品和记录营业收入与成本是作为销售与收款循环审计的一部分进行测试的，因此本节不再叙述，仅介绍成本会计制度的控制测试和工薪的控制测试。

(一)成本会计制度的控制测试

成本会计制度的测试包括直接材料成本测试、直接人工成本测试、制造费用测试和生产成本在当期完工产品与在产品之间分配的测试四项内容。

1.直接材料成本测试

(1)对采用实际成本核算的企业，应选择并获取若干种具有代表性的产品成本计算单、材料费用分配表、发料凭证汇总表或领料单以及材料明细账中各直接材料的单位成本等资料，核对产品成本计算单中直接材料成本与材料费用分配表中相关的直接材料费用是否相符、审查分配标准是否合理;抽取发料凭证汇总表或领料单中若干种直接材料的发出总量，将其与实际单位成本相乘，然后与材料费用分配表中该种材料费用进行比较;同时审查领料单的签发是否经过授权批准，发料凭证汇总表是否经复核，材料成本计价方法是否适当，在当年有无重大变更。

(2)对采用标准成本法核算的企业，应抽取若干种产品的生产通知单或产量统计记录、单位产品直接材料用量标准和价格标准以及发料凭证汇总表或领料单，并根据产量、单位产品直接材料用量标准和价格标准计算直接材料的标准成本，然后与相关产品成本计算单中的直接材料成本核对是否相符;审查直接材料成本差异的计算及其账务处理是否正确，单位产品直接材料标准成本在当年有无重大变更。

2.直接人工成本测试

(1)对采用计时工薪制的企业，应获取实际工时统计记录、员工分类表和员工工薪手册以及人工费用分配表等资料，并抽取若干产品成本计算单，核对样本中的直接人工成本与人工费用分配表中相应的直接人工费用是否相符，样本的实际工时统计记录与人工费用分配表中相应的实际工时是否相符;抽取生产部门若干月份的工时台账与实际工时统计记录核对是否相符。

(2)对采用计件工薪制的企业，应抽取若干种产品的产量统计报告、个人或班组产量记录以及经批准的单位工薪标准或计件工薪制度，并根据统计产量和单位工薪标准计算人工费用，然后与相关产品成本计算单中的直接人工成本核对是否相符;抽取若干个直接人工或班组的产量记录，检查是否被汇总计入产量统计报告。

(3)对采用标准成本法的企业，应抽取若干种产品的生产通知单或产量统计报告、工时统计报告以及经批准的单位产品工时标准和工薪率标准、直接人工的工薪汇总表等资料，并根据产量、单位产品工时标准和工薪率标准计算直接人工的标准成本，然后与相关产品成本计算单中的直接人工成本核对是否相符;同时审查直接人工成本差异的计算与账务处理是否正确，单位产品的直接人工标准成本在当年有无重大变更。

3.制造费用测试

(1)在制造费用分配表中，抽取若干种产品，核对其分摊的制造费用与相应的产品成本计算单中的制造费用是否相符;核对制造费用分配表中的合计数与相关的制造费用明细账合计数是否相符;核对所选择的制造费用分配标准，如机器工时数、直接人工工时数、直接人工工薪或产量等与相关的统计报告或原始记录是否相符，并对费用分配标准的合理性做出评价。

(2)如果企业采用标准成本法，则应审查标准制造费用的确定是否合理，计入产品成本计算单的数额是否正确，制造费用差异的计算与账务处理是否正确，单位产品的制造费用标准成本在当年有无重大变更。

4.生产成本在当期完工产品与在产品之间分配的测试

注册会计师应抽查若干产品成本计算单，检查其产品数量与生产统计报告或在产品盘存表中的数量是否一致，在产品约当产量的计算或其他分配标准是否合理，并计算复核样本的总成本和单位成本，最终对当年采用的成本会计制度做出评价。

(二)工薪的控制测试

对工薪的控制测试一般集中于企业定期编制的工薪结算单、工薪汇总表以及人工费用分配表等，其测试的主要内容如下:

1.抽查若干月份工薪汇总表，做如下检查:计算复核每一份工薪汇总表;检查每一份工薪汇总表是否经授权批准;核对应付工薪总额与人工费用分配表中数额是否相符;检查代扣款项的账务处理是否正确;检查实发工薪总额与银行付款凭证及银行存款对账单是否相符并正确过入相关账户。

2.从各种不同类型员工的工薪结算单中选取若干样本，做如下检查:检查员工工薪手册(卡)或人事档案，确保工薪发放有依据;检查员工实发工薪额的计算是否正确;检查实际工时统计记录与员工个人钟点卡(或产量记录)是否相符;检查员工加班加点记录与主管人员签证的月度加班费汇总表是否相符;检查员工扣款依据是否正确;检查所发工薪是否有员工的签收证明;实地抽查部分员工，证明其确在被审计单位工作，如已离开，需获得管理层证实。