企业会计准则与会计政策

第二节　企业会计准则——基本准则

基本准则在整个企业会计准则体系中起着统驭作用，一方面，它是“准则的准则”，指导具体会计准则的制定;另一方面，当出现新的经济业务，而具体会计准则暂未涵盖时，应当按照新基本准则所确定的原则进行会计处理。在我国，基本准则充当国际会计准则及其他准则体系中概念框架的作用，甚至比其功能更强。我国的原基本准则发布于1992年底，从1993年7月1日起开始执行，其制定背景是20世纪90年代初。但是，在过去的十多年中，我国会计法律法规体系发生了巨大的变化，我国《会计法》进行了两次修订，具体会计准则、《企业会计财务报告条例》、《企业会计制度》等陆续出台，它们与基本准则之间已经出现了不协调的地方。随着我国经济体制改革的进程与我国经济融入国际经济，客观上需要尽快重新制定作为企业会计核算具体规范制定与执行依据的基本准则。以发挥其应有的作用。

一、重要名词解释

基本准则涉及的重要概念主要包括以下内容。

资产:资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。资产具有以下几个特点:①资产是通过已经发生的购买、生产、建造行为或其他交易或者事项形成的;②企业享有某所有权，或者虽然不享有其所有权，但该资产能被企业所控制;③资产具有预期直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力。企业的某一资源要同时满足以下两个条件才能确认为企业的资产:①与该资源有关的经济利益很可能流入企业;②该资源的成本或者价值能够可靠地计量。

负债:负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。这种现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务，未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。确认负债必须同时满足以下两个条件:①与该义务有关的经济利益很可能流出企业;②未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。

所有者权益:所有者权益，又称为股东权益，是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。其来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。

利得:利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。

损失:损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。

收入:收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。确认收入必须同时满足以下两个条件:①经济利益很可能流入企业，从而导致企业资产增加或者负债减少;②经济利益的流入额能够可靠计量。

费用:费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。确认费用必须同时满足以下四个条件:①经济利益很可能流出企业，从而导致企业资产减少或者负债增加;②经济利益的流出额能够可靠计量;③企业发生的支出不产生经济利益，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件;④企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不确认为一项资产。

利润:利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

历史成本:历史成本是过去实际发生的成本。在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。历史成本特点是:①发生的时点是资产取得或负债发生的当时，即历史时态下的金额;②历史成本是基于真实交易的交易价格。在目前会计计量中，历史成本一直占据主导地位，主要有以下几个原因:①历史成本为交易双方所认可，并具有合法的原始凭证，因而具有客观性，减少了人为的判断。②管理当局、投资人和债权人对历史成本已适应，而对其他属性，尤其是公允价值为何物可能尚不清楚。③成本对决策还是有用的。历史信息本身具有反馈价值，是业绩评价的依据，历史信息又是预测的基础，从而成为预测信息所不能缺少的来源。④历史成本具有可验证性，其取得成本较低。但是，通货膨胀对历史成本造成了冲击，近年来金融界发生的显著变化，对历史成本更是形成了空前的压力。

重置成本:重置成本又称现行成本或现时投入成本，是指目前购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额，或者目前偿付某项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额。重置成本遵循的是实务资本保全原则，其特点有:①它首先是一个现在时点的价值;②它以市场价格的形式表现(但是虚拟交易)。重置成本依不同情况显示不同的价值含义。例如，重新购置同类资产的市场价格，该资产扣减持有资产已使用年限的累计折旧;重新购置有相同生产能力的资产的市价等等。重置成本的优点有:①避免在物价上涨时虚计利润;②重置成本为现时信息，而不是过去的历史信息，增强了会计信息的有用性;③将现行成本与现行收入相配比，具有逻辑上的一致性，可增强期间收入与费用相配比的可比性和可靠性;④便于区分企业的经营收益和口径一致，有助于正确评价管理当局的业绩。但是，重置成本又存在以下缺点是:①含义不明确，由于条件因素影响，事实上难以存在与原有资产完全吻合的重置成本;②确定较为困难，在计算上缺乏足够可信的证据，影响会计信息的可靠性;③若将“口径一致”反映于财务报表，仍不能保证已耗生产能力得到补偿或更新。

现行市价:现行市价又称脱手价值或变现价值，是指资产在正常清算条件下的变现价值或“现实现金等值”，如果运用现行市价属性，全部资产和负债应按它们的变现价值重新估价。变现价值等于市场价格扣除预计的销售费用。作为变现价值，它应依据卖方市场价格而不是像重置成本那样依据买方市场价格。其显著特点是放弃收入实现原则，不等到销售发生就确认价值实现并假设企业资源随时处于清算状态。这显然违背了持续经营假设，也与经济学原理不符。但应用现行市价可以提供评估企业财务应变能力和变现价值的相关信息，并且可以消除费用摊配上的主观随意性，增强会计信息的相关性。

可变现净值:也称预期脱手价值，它在不考虑货币时间价值的情况下，计量资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。可变现净值基于未来的销售或其他事项。可变现净值与现行市价既有联系，又有区别。其共同点在于，可变现净值与现行市价都反映资产的变现(脱手)价值。区别在于:变现的时点不同。现行市价是基于当期的脱手价值，而可变现净值仅用于计划将来销售的资产或未来清偿既定的负债，无法适用企业全部资产。

现值:又称资本化价值，是未来现金流量的现值。现值的依据是:资产是预期的经济利益。资产所以会有价值，主要是因为它具有一定的获利(产生未来的现金净流入)能力。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。所以，现值这一计量属性符合会计要素的本质定义。

公允价值:公允价值是指资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。资产公允价值的确定原则是:①如果该资产存在活跃市场，则该资产的市价即为其公允价值;②如果该资产不存在活跃市场，但与该资产类似的资产存在活跃市场，则该资产的公允价值应比照相关类似资产的市价确定;③如果该资产和与该资产类似的资产均不存在活跃市场，则该资产的公允价值可按其所能产生的未来现金流量以适当的折现率贴现计算的现值评估确定。进一步讲，公允价值要根据客观情况确定，它可以采用历史成本、重置成本、现行市价、可变现净值和现值中的任何一种。

财务会计报告:财务会计报告是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。包括资产负债表、利润表、现金流量表等会计报表及其附注，以及其他应当在财务会计报告中披露的相关信息和资料。

二、关键内容解读

新基本准则是在原基本准则的基础上，根据其在我国企业会计核算规范体系，尤其是企业会计准则体系中的职能定位，根据我国会计理论研究的最新成果与会计实务发展的需要，参考国际上的《编制财务报表的框架》或《财务会计概念框架》修订而成的。新基本准则由总则、会计信息质量要求、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、会计计量、财务会计报告、附则共11章组成。基本准则各部分的结构关系如图1-1所示。

(一)财务会计报告的目标

财务会计报告的目标是指在一定的历史条件下，人们通过财务会计所要实现的目的或达到的最终结果。财务会计的目标即向谁提供信息、为何提供信息和提供何种信息。新基本准则规定:“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。”这一定位与国际会计准则中对财务会计目标的定位一致，体现了我国的财务会计既重视“决策有用”又重视“受托责任”的双重目标。

图1-1　基本准则各部分的结构关系

(二)会计的基本假设

会计基本假设是对会计环境中的基本现象所作出的合乎情理的推断，是对会计赖以存在和发展的基本环境因素的抽象和概括。会计的基本假设又被称为会计核算的基本前提，新基本准则明确了四个会计基本假设，即会计主体、持续经营、会计分期、货币计量。

会计主体是指会计所服务的特定单位。会计主体假设是指会计所反映的是一个特定企业和行政事业单位的经济活动，应区别投资者本人的经济业务和其他经营单位的经营活动。它界定会计工作的空间范围。

持续经营假设是指会计核算应以持续、正常的生产经营活动为前提，而不考虑企业是否将破产清算。它界定会计工作的时间范围。

会计分期假设是指把企业持续不断的经营活动过程，划分为较短的会计期间，以便分期结算账目，按期编制报表。它界定会计工作的时间范围。

货币计量假设是指企业的生产经营活动及经营成果，主要以价值稳定的货币予以综合反映，其他计量单位虽也要使用，但不占主要地位。这个前提一般含有币值不变假设，它界定会计核算的计量尺度。

(三)会计基础

企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制基础要求，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，无论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用，计入利润表;凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。

在实务中，企业交易或者事项的发生时间与相关货币收支时间有时并不完全一致。例如，款项已经收到，但销售并未实现;或者款项已经支付，但并不是为本期生产经营活动而发生的。为了更加真实、公允地反映特定会计期间的财务状况和经营成果，基本准则明确规定，企业在会计确认、计量和报告中应当以权责发生制为基础。

收付实现制是与权责发生制相对应的一种会计基础，它是以收到或支付的现金作为确认收入和费用等的依据。目前，我国的行政单位会计采用收付实现制，事业单位会计除经营业务可以采用权责发生制外，其他大部分业务采用收付实现制。

在1992年发布的《企业会计准则》中，权责发生制是作为会计核算的一般原则加以规范的。经过修订后，基本准则将权责发生制作为会计基础，列入总则中而不是在会计信息质量要求中规定。其原因是权责发生制是相对于收付实现制的会计基础，贯穿于整个企业会计准则体系的总过程，属于财务会计的基本问题，层次较高，统驭作用强。

(四)会计信息质量要求

新基本准则中的会计信息质量要求类似于旧准则中的会计核算一般原则。这种提法能更好地与会计目标(提供决策有用会计信息)相配合，明确提出会计信息应具有以下特征:

(1)可靠性。企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

(2)有用性。企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。

(3)明晰性。企业提供的会计信息应当清晰明了，能够被财务会计报告使用者理解和使用。

(4)可比性。企业提供的会计信息应当具有可比性。同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。确需变更的，应当在附注中说明。不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比。

(5)实质重于形式。企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。在这里形式是指法律形式，实质是指经济实质。

(6)重要性。企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的所有重要交易或者事项。重要性是指当某项会计信息被遗漏或错报时，可能影响依赖该信息作出决策的人所作出的判断。重要性与会计信息成本效应直接相关，并在很大程度上取决于会计人员的职业判断。

(7)谨慎性。企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。

(8)及时性。企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。

(五)会计要素

会计要素也称为财务报表要素，它是对会计对象的基本分类，是设定会计报表结构和内容的依据，也是进行会计确认和计量的依据。会计要素主要解决会计向会计信息使用者提供哪些会计信息以及如何提供这些信息的问题。只有对会计要素作出科学严格的定义，才能为会计的确认、计量、记录和报告奠定坚实的基础。

新基本准则包含的会计要素种类与原基本准则一致，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。但对这六大会计要素进行了重新定义，并吸收了国际准则中的合理内容，在利润要素中引入国际准则中的利得和损失概念。利得不是经营收入所得，但构成利润的组成部分，损失不是费用，但会减少企业的利润。

(六)会计计量

新基本准则增加了会计计量的规范内容，规定:“企业在将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于会计报表及其附注时，应当按照规定的会计计量属性进行计量，确定其金额。”并规定会计计量属性主要包括历史成本、重置成本、现行市价、可变现净值、现值和公允价值。新基本准则还要求:“企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。”原基本准则中仅是对历史成本计量属性作了原则性规定。但是，随着我国经济的发展，重置成本、公允价值、可变现净值、现值被引入社会经济中，相应地也必须在会计准则中有所反映，尤其是公允价值，考虑到中国市场发展的现状，主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。

(七)财务会计报告

由于有《企业会计准则第30号——财务报表列报》，所以，新基本准则仅对财务会计报告作出原则性的规范。会计报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等报表。资产负债表是指反映企业在某一特定日期的财务状况的会计报表。利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表。现金流量表是指反映企业在一定会计期间的现金和现金等价物流入和流出的会计报表。附注是指对在会计报表中列示项目所作的进一步说明，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。

三、新旧基本准则差异比较

从总体上看，修订后的基本准则既立足于中国国情，又努力与国际会计惯例趋同，吸收了国际上通行的财务会计概念框架的主要内容，填补了我国会计规范领域的诸多空白，并在会计要素及其确认和计量等方面实现了质的飞跃和突破。与修订前的基本准则比较，主要有以下变化。

(一)会计目标

关于会计目标，目前会计界主要有“决策有用观”和“受托责任观”两种代表性的观点。原基本准则在会计目标的表述上有三大缺陷:①把“满足国家宏观经济管理的需要”单独列出并放在突出位置，却没有突出满足投资者或信贷者使用信息的需要，这明显地带有“计划经济”的色彩，不符合建立和完善现代企业制度以及市场经济的需要。②会计目标过于笼统，对实践缺乏指导意义。我国原《企业会计准则——基本会计准则》中仅仅提到“满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要”，对企业具体应提供什么信息、信息的用途等并未做出详细的规定。③目标涵盖面过宽，容易造成认识上的混乱。

新基本准则将财务会计的目标定位为“企业会计应当如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量等方面的有用信息，以满足有关各方信息的需要，有助于使用者做出经济决策，并反映管理层受托责任的履行情况”。这一定位克服了原基本准则在会计目标定位上的不足之处，与国际会计准则中对财务会计目标的定位一致，体现了我国的财务会计既重视决策有用性，又重视受托责任的双重目标。

(二)基本假设

在新基本准则中，除包括原有的会计主体、持续经营、会计分期和货币计量四个基本假设外，还增加了会计确认、计量和报告的基础——权责发生制假设，将权责发生制由会计核算的一般原则改为会计的基本假设。国际会计准则理事会的《编制财务报表的框架》明确的会计基本假设是权责发生制和持续经营两项，国际会计准则理事会不提会计主体、会计分期与货币计量这三项基本假设，原因是其认为这三项基本假设已是不言自明、人人皆知的前提。新基本准则中提出了五项会计基本假设，既实现了与国际趋同，又保证了我国基本准则内容的完整性。根据会计基本假设的含义，权责发生制作为会计核算的基本假设比作为一般原则更合理，因为配比、收入实现等会计核算原则都是在权责发生制这一前提下提出的。

(三)突出了会计信息质量要求

高质量的会计信息是政策制定者和市场参与者进行经济决策和反映评价企业管理层受托责任履行情况的重要依据。修订后的基本准则高度重视会计信息质量，将原第二章“一般原则”(12条)修改为“会计信息质量要求”(8条)，其中:将原来的权责发生制和历史成本两条原则，分别列入第一章总则和第九章会计计量之中;删除了原来的配比和划分收益性支出与资本性支出两条原则;将原来的一致性和可比性两条原则合并为可比性原则，并重新定义;根据社会经济现象复杂性以及有效地发挥会计如实反映经济活动的要求，将“实质重于形式”纳入会计信息质量要求体系中;对可靠性、相关性、明晰性、重要性、谨慎性和及时性等的表述则更为严谨。明确提出会计信息质量要求体系，既与“保证会计信息质量”的准则制定目的相呼应，又使基本准则自身更加紧凑完整。新基本准则，尽管没有明确这8条会计信息质量要求的层次性和主次性，但从其排列的顺序看，表明了可靠性和相关性是会计信息的主要质量要求，且可靠性是第一要求。可靠性是会计信息区别于其他信息的突出特征，也是会计信息生命力的源泉。会计信息的相关性是建立在可靠性基础之上的，只有真实可靠、内容完整的会计信息，才是会计信息使用者有用和相关的，才能反映企业管理层受托责任履行情况，才能有助于对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。

(四)重新界定了会计确认和计量标准

新基本准则的第三章至第八章是按会计要素分列的，为体现基本准则的概念性和指导性的特点，只界定会计要素的定义和确认条件，删去了原基本准则对会计要素的具体内容表述及会计处理规定。并且，会计要素的定义以“经济利益的流动”为主线，确认条件以“经济利益很可能流入或流出”和“流入或流出的金额能够可靠地计量”为主线，把六项要素有机地联系在一起。修订后的基本准则一个突出的亮点是将“会计计量”专列一章，即第九章。会计计量模式由计量单位和计量属性两方面的内容组成，由于计量单位已作为会计的基本假设列入第一章总则中，所以第九章主要规定了历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值五种计量属性。同时，还明确规定“一般应当采用历史成本”计量，只有在“保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量”时才能采用非历史成本计量。这一规定既是会计信息的质量要求，也是为制定具体准则作出的指导原则。

(五)与有关法规之间的关系更趋协调

如前所述，由于我国会计法规的不断发展和完善，原基本准则中的许多内容出现了与后续发布的有关法规不协调或不一致。新基本准则较好地处理了与我国现行法规体系(见图1-2)之间的协调关系。

图1-2　我国现行会计法规体系^[1]

从制定依据和规范对象看，新基本准则第一条规定“根据《中华人民共和国会计法》和其他有关法律、行政法规，制定本准则。”第三条规定“具体准则的制定应当遵循本准则。”更加明确了基本准则在我国会计法规体系中的层次和功能定位，即基本准则是根据有关法律法规制定的准则的准则，为具体准则的制定提供基本概念并指引方向，在会计准则体系中处于最高层次。从对有关内容所作的调整看，新基本准则只规定以货币计量，取消了原来关于记账本位币和会计记录文字使用的表述，因这些内容在会计法中已有明确规定:对财务会计报告只规定其所包括的内容及其定义，取消了“财务情况说明书”的提法，删除了原来有关编制依据、编制要求、合并报表及附注内容等规定，因这些规定在《企业财务会计报告条例》中已经明确:对各会计要素只涉及定义和确认标准，删去了原来对各会计要素具体内容及其会计处理所作的比较详细的规定，把针对性强、需进行具体操作的事项留给了具体准则去规范，使基本准则与具体准则的分工更明确、层次更清晰。

(六)引入国际上通行的概念框架内容

新基本准则既吸收了我国现行会计准则或会计制度中一些经过实践检验比较成熟的内容，体现中国的特色，又引入了国际上通行的概念框架的主要内容，无论是财务会计目标的确立，还是会计信息质量要求的提出及会计确认和计量标准的界定，都无不体现了与国际会计准则的实质性趋同，比修订前更符合概念框架的特征，是我国现阶段的财务会计概念框架。

这里需特别指出的是，诸如“目标”、“交易”、“事项”、“确认”、“计量”和“披露”等概念都是修订后的基本准则所引入的国际上通用的概念，并且还创新性地引入了国际会计准则中的“利得”和“损失”的概念。国际上通行的做法是将利得和损失作为独立的会计要素，由于我国的《企业财务会计报告条例》作为更高权威的行政法规，规定了会计要素只有六项，但这两个概念又非常重要，所以在基本准则中创新性地将其分别纳入所有者权益和利润这两个要素之下，即在所有者权益中引入“直接计入所有者权益的利得和损失”的概念;在利润中引入“直接计入当期利润的利得和损失”的概念。

(七)会计要素

重新全面界定了会计要素的定义。这次重大调整的主要原因是，2000年国务院发布的《企业财务会计报告条例》中，对资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等六大会计要素进行重新定义，取代了原基本准则中关于会计要素定义的规定。对会计要素的定义，原准则采用外延法，而新基本准则采用经济利益流入流出法重新定义了各会计要素，内容完全是按照《企业财务会计报告条例》的规定进行的，而且是本次基本准则修改的核心部分。除了修改六大会计要素的定义外，还吸收了国际准则中的合理内容，例如，在利润要素中引入国际准则中的“利得”和“损失”概念，这两个概念非常重要，国外很多将其列为独立要素，“利得”和“损失”是由企业非正常经营活动发生的、会导致所有者权益增加(或减少)的经济利益的流入(或流出)，如固定资产盘亏等。

(八)财务会计报告

新基本准则对财务报告的组成内容进行了调整。原基本准则将财务报告的作用定位于“反映企业财务状况和经营成果”。由于企业现金流量情况对信息使用者进行有关决策非常重要，并且，在我国相关的会计法规中，要求反映企业的现金流量情况，所以，新基本准则将财务报告的作用进行了拓展，将现金流量情况也列入财务报告应反映的主要内容之一。同时，与国务院发布的《企业财务会计报告条例》相一致，将“财务报告”修改为“财务会计报告”，并强调财务会计报告是指“对外提供的”、反映企业“某一特定日期的”财务状况和“某一会计期间的”经营成果、现金流量等会计信息的文件，使得企业会计准则所规范的财务会计报告的概念更加确切。

在财务会计报告的组成内容上，原基本准则规定包括资产负债表、损益表、财务状况变动表(或者现金流量表)、附表及会计报表附注和财务情况说明书;新基本准则规定包括会计报表及其附注和其他应当在财务会计报告中披露的相关信息和资料，会计报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等报表。可见，在新基本准则中，财务状况变动表由现金流量表所代替，同时还取消了财务情况说明书。从所起的作用看，现金流量表比财务状况变动表更大，并能与基于权责发生制假设的资产负债表、利润表构成反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果、现金流量会计信息的系统体系;财务情况说明书涉及的内容不仅包括企业财务会计方面的情况，而且包括企业生产经营方面的情况，不宜通过会计准则来规范，为此，这一财务会计报告内容的调整使得整个财务会计报告的内容更为严谨。此外，新基本准则删除了旧基本准则中有关会计政策、会计估计变更，以及合并会计报表编制等属于具体会计准则规范的内容，真正反映出基本准则的原则规范要求。

四、疑难问题解析

新基本准则允许使用历史成本、重置成本、现行市价、可变现净值和现值五种计量属性。通过前面对这五种计量属性的剖析可以看出，每一种计量属性基于现实的局限性，都各有优劣，没有一种是绝对理想化的。在进行会计计量属性选择时，取决于计量的目标，即看是否服务于会计的目标，计量属性(满足体现计量对象的经济实质)的选择能否满足会计信息使用者对会计信息的要求。即会计信息应能客观反映企业的实际情况，它应具有可靠性、充分性、相关性和可比性，从而在总体上表现为有用性。由于会计信息使用者对会计信息的需求各不相同，五种计量属性都有其存在的价值。

长期以来，历史成本计量属性成为主导的会计计量属性。历史成本属性首次受到挑战是20世纪30年代的通货膨胀。随后，尽管国际一系列经济、金融证券市场和无形资产等新情况的出现以及金融工具的不断创新都对历史成本的计量形成了严峻的挑战。

在经济全球化、企业购并日趋普遍以及新的金融工具层出不穷的今天，公允价值在国际财务报告准则中已跃升为与历史成本计量并驾齐驱的新的计量模式。我国早在1998年就在“非货币性交易”、“债务重组”等具体会计准则中采用了公允价值，但由于公允价值的使用需要活跃的交易市场，需要会计人员有较高的职业判断能力，并且，当时我国交易市场不活跃，会计人员的职业判断能力不高，并且公允价值在某些情况下很难取得，造成在实际运行中出现很多公司滥用公允价值操纵利润，因而公允价值在2001年修订后的会计准则中被限制使用。但是，这种做法既违背了国际惯例、国际会计准则，造成我国企业提供的会计信息与国际之间的不可比性，又削弱了会计信息的相关性，难以为投资者、债权人等报表使用者提供更加有助于其决策的信息。因此，新会计准则体系对公允价值的应用采取了适度和谨慎的态度，其把握的原则是在坚持历史成本的基础上，同时引进国际公认的公允价值，“公允价值”的计量属性在金融工具确认与计量、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等。但在经济环境和市场条件还不具备的情况下，新准则仍然坚持采用历史成本计量模式，历史成本计量模式在新准则中应用仍然较为广泛，如固定资产、石油天然气开采的计量等均没有采用公允价值。

综合本章所述，我国新企业会计准则的发布实施，有利于我国融入国际经济体系，有利于适应我国市场经济改革的会计准则体系的自我完善，有利于建立和完善现代企业制度，有利于提高会计人员的职业水平。新会计准则体系是一个有机的整体，由1个基本准则、38个具体准则和2个应用指南构成。新会计准则体系的特点体现在确立了具有中国特色的财务会计概念框架，构建了一套完整的会计准则层级体系，充分实现与国际会计准则的协调和趋同，与新的经济环境相适应。新会计准则的变更的确会影响公司对外报送的会计信息。

基本准则在整个企业会计准则体系中起着统驭作用，涉及资产、负债、所有者权益、利得、损失、收入、费用、利润、历史成本、重置成本、现行市价、可变现净值、现值、公允价值、财务会计报告、资产负债表、利润表、现金流量表等众多重要概念。基本准则的关键内容涉及财务会计报告目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素、会计计量、财务会计报告，并且与原基本准则在上述方面存在较大变动。新基本准则允许在一定条件下使用公允价值，在实际运作过程中将面临严峻挑战。

【注释】

[1]葛家澍.创新与趋同相结合的一项准则.《会计研究》.2006.3