材料成本差异属于存货吗

第二节　财产物资的收发、增减和使用

一、原材料

原材料包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。

原材料日常收发结存可以采用计划成本核算，也可以采用实际成本核算。

（一）购买原材料的账务处理

外购原材料的采购成本一般包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。（价+税+费）

（1）采购价格是发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税进项税额。

（2）其他税金是指企业购买、自制或委托加工存货发生的消费税、资源税和不能从销项税额中抵扣的增值税进项税额等。

（3）其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购的费用。如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。

【例题·多选题】下列项目中，不属于外购存货成本的是（　）。

A.运杂费

B.入库前的挑选整理费

C.运输途中的非合理损耗

D.入库后的保管费用

『正确答案』CD

『答案解析』外购原材料的采购成本一般包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

1.计划成本法

（1）账户设置——原材料、材料采购、材料成本差异

1.原材料：本科目借方、贷方及余额均为计划成本。

（2）思路

第一，采购时，按实际成本付款，计入“材料采购”账户借方；

第二，验收入库时，按计划成本计入“原材料”的借方，“材料采购”账户贷方；

第三，验收入库材料形成的材料成本差异超支差计入“材料成本差异”的借方，节约差计入“材料成本差异”的贷方。

（3）账务处理

第一步，采购

第二步，验收入库并结转入库材料成本差异

①验收入库

②结转入库材料成本差异：

计算：实际成本－计划成本＝差异金额（＋超支差异；－节约差异）

（1）货款已经支付，同时材料验收入库。

【例题·分录题】A公司购入甲材料一批，货款200000元，增值税34000元，发票账单已收到，计划成本为220000元，材料已验收入库，款项已用银行存款支付。A公司应编制会计分录如下：

『正确答案』

（2）货款已经支付，材料尚未验收入库。——只做采购分录

【例题·分录题】A公司购入乙材料一批，货款10000元，增值税1700元，发票账单已收到，计划成本为12000元，材料未入库，款项已用银行存款支付。A公司应编制会计分录如下：

『正确答案』

（3）货款尚未支付，材料已经验收入库

【例题·分录题】A公司购入丙材料一批，材料已验收入库，发票账单未到，月末按照计划成本500000元估价入账。编制会计分录如下：

『正确答案』

下月初作相反的会计分录予以冲回，收到账单之后编制会计分录。

【例题·单选题】对于按计划成本核算原材料的企业，不需要设置（　）账户。

A.在途物资

B.应付账款

C.材料采购

D.材料成本差异

『正确答案』A

『答案解析』材料采购如果有余额就变相的表示是在途的。

2.实际成本法

（1）科目设置

①“原材料”：核算企业库存的各种原材料的实际成本。

②“在途物资”：核算企业尚未验收入库的各种物资的采购成本。（计划成本法下没有该科目）

③“应交税费-应交增值税（进项税额）”：企业在购货时向供应单位支付的增值税，用以抵扣销项税额，在“应交税费”账户的借方登记。

【提示】一般情况，进项在借方，销项在贷方。

（2）账务处理

预付货未到

1.预付款时：

2.货到时：

3.多退少补：

（1）货款已经支付，同时材料已验收入库。

【例题·分录题】甲企业从乙企业购入A材料一批，专用发票（指增值税专用发票，下同）上记载的货款为60000元，增值税10200元，乙企业替甲企业代垫运杂费200元（假定运费不考虑增值税抵扣问题，下同），全部欠款已用转账支票付讫，材料已验收入库。

『正确答案』

（2）货款已经支付，材料尚未验收入库。

【例题·分录题】某企业采用汇兑结算方式向丙工厂购入B材料一批，发票及账单已收到。货款50000元，增值税8500元，运费500元，全部款项已支付，材料尚未到达。

『正确答案』

【例题·分录题】承上例，该企业购入的B材料已收到，并验收入库。

『正确答案』

（3）货款尚未支付，材料已验收入库。

【例题·分录题】某企业采用托收承付结算方式从丁公司购入C材料一批，货款460000元，增值税78200元，对方代垫运费1800元，银行转来的结算凭证已到，款项尚未支付，材料已验收入库。

『正确答案』

【例题·分录题】某企业从甲公司购入D材料一批，材料已验收入库，月末发票账单尚未收到，暂估价为110000元。

『正确答案』

下月初用红字编制会计分录冲回：

（4）货款已经预付，材料尚未验收入库。

【例题·分录题】根据购销合同，某企业为购买E材料向乙公司预付500000元货款的80%，共计400000元。

『正确答案』

【例题·分录题】承上例：该企业收到乙公司发运来的E材料，已验收入库。有关发票账单记载，该批货物的货款400000元，增值税68000元，对方代垫运杂费2200元，剩余款项以银行存款支付。

『正确答案』

材料入库时：

补付货款时：

【例题·单选题】在企业外购材料中，若材料已收到，而至月末结算凭证仍未到，对于该批材料，企业处理方式为（　）。

A.不做任何处理

B.按该材料市价入账

C.按合同价格或计划价格暂估价入账

D.按上批同类材料价格入账

『正确答案』C

『答案解析』货到单未到的情况下，暂估价记账。

（二）发出原材料的账务处理

1.计划成本法

（1）步骤

①发出材料

②分配应负担的材料成本差异，调整为实际成本

本期发出材料应负担的材料成本差异=发出材料的计划成本×材料成本差异率

本期发出材料的实际成本＝发出材料的计划成本＋发出材料应负担的材料成本差异

＝发出材料的计划成本＋发出材料的计划成本×材料成本差异率

＝发出材料的计划成本×（1+材料成本差异率）

本期结存材料的实际成本＝结存材料的计划成本＋结存材料应负担的材料成本差异

＝结存材料的计划成本＋结存材料的计划成本×材料成本差异率

＝结存材料的计划成本×（1+材料成本差异率）

【例题·分录题】某企业月初结存材料的计划成本为50000元，成本差异为超支差1 500元。本月入库材料的计划成本为150000元，成本差异为节约差异5000元。根据本月“发料凭证汇总表”该企业当月基本生产车间领用材料10000元，辅助生产车间领用材料5 000元，行政管理部门领用原材料500元。

『正确答案』

该企业领用材料应该编制会计分录如下：

材料成本差异率=（1500-5000）/（50000+150000）=-1.75%

结转发出材料的成本差异的会计分录如下：

【例题·单选题】某企业材料采用计划成本核算。月初结存材料计划成本为130万元，材料成本差异为节约20万元。当月购入材料一批，实际成本110万元，计划成本120万元，领用材料的计划成本为100万元。该企业当月领用材料的实际成本为（　）万元。

A.88　　 B.96

C.100　　D.112

『正确答案』A

『答案解析』材料成本差异率＝（-20-10）/（130+120）＝－12%

当月领用材料的实际成本=100×（1－12%）=88（万元）。

【补充】结存材料的实际成本＝（130+120-100）×（1－12%）=132（万元）。

【例题·多选题】“材料成本差异”账户贷方可以用来登记（　）。

A.购进材料实际成本小于计划成本的差额

B.发出材料应负担的超支差异

C.发出材料应负担的节约差异

D.购进材料实际成本大于计划成本的差额

『正确答案』AB

『答案解析』购进材料实际成本小于计划成本的差额属于节约差异，反映在材料成本差异账户的贷方；购进材料实际成本大于计划成本的差额属于超支差异，计入“材料成本差异”账户的借方，发出材料节约差异，计入“材料成本差异”账户借方，发出材料的超支差异，记入“材料成本差异”账户贷方。

2.实际成本法

在实际成本核算方式下，发出存货成本的计价方法包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法。一经确定，不得随意变更。

（1）个别计价法：采用这种方法是假设存货具体项目的实物流转与成本流转相一致。

（2）先进先出法：指以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。

【例题·单选题】某企业采用先进先出法计算发出原材料成本，2009年9月甲材料结存200千克，每千克实际成本为300元，9月7日购入甲材料350千克，每千克实际成本310元，9月21日购买甲材料400千克，每千克实际成本290元，9月28日发出甲材料500千克，9月份甲材料发出成本为（　）元。

A.145000　　B.150000　　C.153000　　D.155000

『正确答案』C

『答案解析』发出材料成本=200千克×300+300千克×310=153000（元）。

（3）月末一次加权平均法：平时不确定结存单价，月末一次计算。

存货单位成本＝（月初库存存货的实际成本+本月购入存货的实际成本）/（月初库存存货的数量+本月收入存货的数量）=【月初库存存货的实际成本＋∑（本月各批进货的实际单位成本×本月各批进货的数量）】÷（月初库存存货数量＋本月各批进货数量之和）

本月发出存货的成本＝本月发出存货的数量×存货单位成本

本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×存货单位成本

【例题·单选题】某企业采用月末一次加权平均计算发出原材料的成本。20×7年2月1日，甲材料结存200公斤，每公斤实际成本为100元；2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本为110元；2月25日发出甲材料400公斤。2月末，甲材料的库存余额为（　）元。

A.10000　　B.10500　　C.10600　　D.11000

『正确答案』C

『答案解析』全月一次加权平均单价＝（200×100＋300×110）÷（200＋300）＝106（元/公斤），月末库存材料的数量=200＋300－400＝100（公斤），甲材料的库存余额＝100×106＝10600（元）。

【补充】发出甲材料成本＝400×106＝42400（元）。

（4）移动加权平均法：每次进货后，立即根据存货数量和总成本，计算出新的平均单位成本，作为下次进货前发出存货的单位成本。

本次存货单位成本=（原有库存存货实际成本＋本次进货实际成本）÷（原有库存存货数量＋本次进货数量）

本次发出存货的成本＝本次发出存货数量×本次发货前存货的单位成本

本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×本月月末存货单价

【例题·计算题】丁公司2010年3月1日结存B材料3000公斤，每公斤实际成本为10元；3月5日和3月20日分别购入该材料9000公斤和6000公斤，每公斤实际成本分别为11元和12元；3月10日和3月25日分别发出该材料10500公斤和6000公斤。

『正确答案』

采用月末一次加权平均法计算B材料的成本如下：

B材料平均单位成本＝（3000×10+9000×11+6000×12）÷（3000+9000+6000）＝11.17（元）

本月发出存货的成本＝（10500+6000）×11.17＝184305（元）

月末结存存货的成本＝3000×10+9000×11+6000×12－184305＝16695（元）。

【例题·分录题】甲公司根据“发料凭证汇总表”的记录，当月基本生产车间领用A材料400000元，辅助生产车间领用A材料100000元，车间管理部门领用A材料8000元，企业行政管理部门领用A材料5000元，合计513000元。

『正确答案』

二、库存商品

库存商品是指企业已完成全部生产过程并已验收入库，合乎标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或可以作为商品对外销售的产品以及外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。

（一）产成品入库的账务处理

【例题】甲公司“商品入库汇总表”记载，该公司12月份验收入库A产品10000台，实际单位成本500元，计5000000元；B产品2000台，实际单位成本1000元，计2000000元。

『正确答案』

（二）销售商品结转销售成本的账务处理

1.生产型企业

2.商品流通企业：毛利率法和售价金额核算法

（1）毛利率法

①定义：根据本期销售净额乘以上期实际（或本期计划）毛利率匡算本期销售毛利，并据以计算发出存货和期末存货成本的一种方法。

②公式：

毛利率＝销售毛利/销售净额×l00%

销售净额=商品销售收入－销售退回与折让

销售毛利=销售净额×毛利率

销售成本=销售净额－销售毛利=销售净额×（1-毛利率）

期末存货成本=期初存货成本+本期购货成本－本期销售成本

③适用：商品批发企业。减轻工作量，满足对存货的管理需要。

【例题】某批发公司2010年4月初A类商品库存60000元，本月购进50000元，本月销售收入121000元，发生的销售退回和销售折让为11000元，上月该类商品的毛利率为20%，本月已销售商品和库存商品的成本计算如下：

『正确答案』

本月销售净额＝121000－11000＝110000（元）

销售毛利＝110000×20%＝22000（元）

本月销售成本＝110000－22000＝88000（元）

库存商品成本＝60000＋50000－88000＝22000（元）

（2）售价金额核算法

①定义：售价金额核算法是指平时商品的购入、加工、收回、销售均按售价记账，售价与进价的差额通过“商品进销差价”科目核算，期末计算进销差价率和本期已销售商品应摊销进销差价，并据以调整本期销售成本的一种方法，适用商业零售业务的企业。

②公式：

进销差价率=（期初库存商品进销差价＋本期购入商品进销差价）/（期初库存商品售价＋本期购入商品售价）×100%

本期销售商品应分摊的商品进销差价=本期商品销售收入×商品进销差价率

本期销售商品的成本=本期商品销售收入-本期已销商品应分摊的商品进销差价

=本期商品销售收入×（1-商品进销差价率）

期末结存商品的成本=期初库存商品的进价成本+本期购进商品的进价成本-本期销售商品的成本

③分录

【例题】某商场采用售价金额核算法对库存商品进行核算。本月月初库存商品进价成本总额30万元，售价总额45万元；本月购进商品进价成本总额40万元，售价总额55万元；本月销售商品售价总额80万元。

『正确答案』

商品进销差价率＝〔（45－30）＋（55－40）〕/（45＋55）×100%＝30%

本期销售商品应分摊的商品进销差价=80×30%=24（万元）

本期销售商品的成本=80-24=56（万元）

期末结存商品的成本=30+40-56=14（万元）

结转销售商品成本会计分录：

三、固定资产

（一）固定资产的定义和确认

1.定义：同时具有以下特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用年限超过一个会计年度。

2.确认：经济利益很可能流入企业；成本能够可靠计量。

（二）固定资产的分类

1.按经济用途分类：生产经营用固定资产和非生产经营用固定资产。

2.按固定资产的经济用途和使用情况等综合分类：生产经营用固定资产、非生产经营用固定资产、租出固定资产（经营租出）、不需用固定资产、未使用固定资产、土地、融资租入固定资产。

（三）固定资产的核算

1.购入固定资产的账务处理

（1）购入不需要安装的固定资产

①入账价值：购入时实际支付的全部价款，包括支付的买价、进口关税等相关税费，以及为使固定资产达到预定可使用状态所发生的可直接归属于该资产的其他支出。

【注意】自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进或者自制的用于生产、经营的固定资产（动产）的进项税可以抵扣，不计入固定资产成本。

②分录

A.生产经营用（如设备）

B.不动产等非生产经营用

【例题】某企业2010年12月购入不需要安装的生产设备一台，价款10000元，支付的增值税1700元（符合增值税抵扣条件），另支付运输费500元，包装费300元。款项以银行存款支付。

『正确答案』

该固定资产的入账价值=10000+500+300=10800（元）

（2）购入需要安装的固定资产

A.支付设备价款、税金、运输费：

生产经营用（如设备）

不动产等非生产经营用

B.支付安装费：

C.安装完毕交付使用：

2.固定资产折旧的账务处理

（1）概念：由于磨损和损耗而逐渐转移的价值。这部分转移的价值以折旧费的形式计入相关的成本费用，并从企业的营业收入中得到补偿。

（2）影响固定资产折旧因素

①固定资产原价

②预计净残值（指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费后的金额）

③固定资产减值准备

④固定资产的使用寿命

【例题·多选题】固定资产折旧应当考虑的因素有（　）。

A.原价　　B.实际净残值　　C.减值准备　　D.折旧方法

『正确答案』AC

『答案解析』影响固定资产折旧的因素有四个：（1）固定资产原值；（2）预计净残值；（3）固定资产减值准备：（4）固定资产的使用寿命。

（3）固定资产的折旧方法

折旧计算方法可以采用年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。其中，双倍余额递减法和年数总和法属于加速折旧方法。折旧方法一经选定，不得随意变更。

①年限平均法（直线法）——每期折旧额都是等额的

【例题】甲公司有一幢厂房，原价为5000000元，预计可使用20年，预计报废时的净残值率为2%。该厂房的折旧率和折旧额的计算如下：

『正确答案』

年折旧率＝（1-2%）/20×100%=4.9%

月折旧率＝4.9%/12×100%=0.41%

月折旧额＝5000000×0.41%＝20500（元）

②工作量法

每单位工作量折旧额＝固定资产原值×（1－净残值率）/预计总工作量

某项固定资产月折旧额＝该项固定资产当月工作量×每单位工作量折旧额

【例题】某企业的一辆运货卡车的原价为600000元，预计总行驶里程为500000公里，预计报废时的净残值率为5%，本月行驶4000公里。

『正确答案』

该辆汽车的月折旧额计算如下：

单位里程折旧额＝600000×（1－5%）／500000＝1.14（元/公里）

本月折旧额＝4000×1.14＝4560（元）

③双倍余额递减法

双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下，根据每期期初固定资产账面净值（固定资产账面余额减累计折旧）和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。

年折旧率＝2/预计折旧年限×100%

年折旧额＝固定资产账面净值×年折旧率

最后两年：将固定资产账面净值扣除预计净残值后的净额平均摊销。

【例题】某企业一台机器设备的原价为1000000元，预计使用年限为5年，预计净残值为4000元。按双倍余额递减法计提折旧，每年的折旧额计算如下：

『正确答案』

年折旧率＝2/5×100%＝40%

第1年应提的折旧额＝1000000×40%＝400000（元）

第2年应提的折旧额＝（1000000－400000）×40%＝240000（元）

第3年应提的折旧额＝（600000－240000）×40%＝144000（元）

从第4年起改用年限平均法（直线法）计提折旧。

第4年、第5年的年折旧额＝[（360000－144000）－4000]／2＝106000（元）

④年数总和法

年折旧率＝尚可使用年限/预计使用年限的年数总和×100%

年折旧额＝（固定资产原值－预计残值）×年折旧率

【例题】承【例题】，假如采用年数总和法，该设备应计提的折旧总额为996000元（1 000000-4000），各年数合计为1+2+3+4+5=15。计算的各年折旧额如下表所示：

【例题·多选题】一般需要考虑固定资产净残值的折旧方法有（　）。

A.双倍余额递减法　　B.年数总和法

C.平均年限法　　　　D.工作量法

『正确答案』BCD

（4）固定资产折旧的账务处理

【例题】某企业采用年限平均法提取固定资产折旧。2010年8月份“固定资产折旧计算表”中确定的应提折旧额为：车间20000元，行政管理部门6000元，销售部门4000元。该企业应编制会计分录如下：

『正确答案』

3.固定资产处置的账务处理

固定资产处置包括固定资产的出售、报废、毁损、对外投资等（除了盘亏）。处置固定资产应通过“固定资产清理”科目核算。

（1）转入清理

（2）发生清理费用或税费

（3）出售收入和残料

（4）保险赔偿

（5）清理净损益

①净收益

②净损失

固定资产清理

【例题】企业出售一建筑物，原价2000000元，已计提折旧300000元，未计提减值准备，用银行存款支付清理费用10000元，出售收入为1900000元，已存入银行，营业税率5%。

『正确答案』

（1）固定资产转入清理：

（2）支付清理费用：

（3）收到出售价款：

（4）确认应交纳的营业税（1900000×5%=95000）：

（5）结转固定资产处置净收益：