以前年度损益调整所得税汇算清缴

三、资产负债表日后调整事项的会计处理

(一)资产负债表日后调整事项的会计处理原则

资产负债表日后调整事项的会计处理原则就是既要进行账务处理,也要调整报告年度或报告中期的财务报表;而非调整事项均应在报告年度或报告中期的附注中进行披露,这是两者最重要的区别。

1.涉及损益的事项,通过“以前年度损益调整”科目核算。调整增加以前年度利润或调整减少以前年度亏损的事项,计入“以前年度损益调整”科目的贷方;调整减少以前年度利润或调整增加以前年度亏损的事项,计入“以前年度损益调整”科目的借方。

涉及损益的调整事项,如果发生在资产负债表日所属年度(即报告年度)所得税汇算清缴前的,应调整报告年度应纳税所得额、应纳所得税税额;发生在报告年度所得税汇算清缴后的,应调整本年度(即报告年度的次年)应纳所得税税额。调整完成后,将“以前年度损益调整”科目的贷方或借方余额,转入“利润分配——未分配利润”科目。

2.涉及利润分配调整事项在“利润分配——未分配利润”科目核算。

3.不涉及损益及利润分配的事项,调整相关科目。

4.通过上述账务处理后,还应同时调整财务报表相关项目的数字,包括:(1)资产负债表日编制的财务报表相关项目的期末数或本年发生数;(2)当期编制的财务报表相关项目的期初数或上年数;(3)经过上述调整后,如果涉及报表附注内容的,还应当作出相应调整。

(二)调整事项的会计处理

1.资产负债表日后诉讼案件结案,法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务,需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债

【例15-10】　联达公司2009年的年报于2010年4月25日批准报出,所得税的汇算清缴日为2010年3月10日。联达公司按净利润的10%提取法定盈余公积。联达公司采用资产负债表债务法进行所得税核算,所得税率为25%。联达公司于2009年10月1日被花旗公司以侵犯专利权为由告上法庭,索赔200万元,经律师推定,预计赔付的可能性为70%,最可能的赔付额为170万元,联达公司根据此意见认定了170万元的预计负债。2010年3月6日法院最终判决联达公司赔付200万元,联达公司对此判决未提出异议,于2010年4月2日结清了此罚款。要求对联达公司和花旗公司进行相关处理。

(1)账务处理:

①借:以前年度损益调整——营业外支出　　　30

　　 贷:其他应付款　　　30

②借:预计负债　　　170

　　 贷:其他应付款　　　170

备注:2010年4月2日结算此款项时作如下分录:

借:其他应付款　　　200

　 贷:银行存款　　　200

③借:递延所得税资产　　　7.5(30×25%)

　　 贷:以前年度损益调整　　　7.5

④借:利润分配——未分配利润　　　22.5

　　 贷:以前年度损益调整　　　22.5

⑤借:盈余公积——法定盈余公积　　　2.25

　　 贷:利润分配——未分配利润　　　2.25

(2)报表修正:

表15-4　资产负债表

表15-5　利润表

表15-6　所有者权益变动表

花旗公司的调整处理如下:

(1)账务处理:

①借:其他应收款　　　200

　　 贷:以前年度损益调整——营业外收入　　　200

备注:2008年4月2日花旗公司收到联达公司的赔款时:

借:银行存款　　　200

　 贷:其他应收款　　　200

②借:以前年度损益调整　　　50

　　 贷:递延所得税负债　　　50

③借:以前年度损益调整　　　150

　　 贷:利润分配——未分配利润　　　150

④借:利润分配——未分配利润　　　15

　　 贷:盈余公积——法定盈余公积　　　15

(2)报表调整:

表15-7　资产负债表

表15-8　利润表

表15-9　所有者权益变动表表

2.资产负债表日后取得确凿证据,表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额

【例15-11】　联达公司2009年的年报于2010年4月25日批准报出,所得税的汇算清缴日为2010年3月10日。联达公司按净利润的10%提取法定盈余公积。联达公司采用资产负债表债务法进行所得税核算,所得税率为25%。联达公司于2009年10月1日销售给花旗公司的一批商品形成应收账款117万元,款项一直未收。联达公司于2009年末针对此应收账款提取了10%的坏账准备。由于花旗公司长期经营不善于2010年2月5日破产,预计联达公司的应收账款只能收回70%。要求对联达公司作相关处理。

(1)账务处理如下:

①借:以前年度损益调整　　　23.4(117×20%)

　　 贷:坏账准备　　　23.4

②借:递延所得税资产　　　5.85(23.4×25%)

　　 贷:以前年度损益调整　　　5.85

③借:利润分配——未分配利润　　　17.55(23.4-5.85)

　　 贷:以前年度损益调整　　　17.55

④借:盈余公积——法定盈余公积　　　1.755

　　 贷:利润分配——未分配利润　　　1.755

(2)报表修正如下:

表15-10　资产负债表

表15-11　利润表

所有者权益变动表

3.资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入

资产负债表所属期间或以前期间所售商品在资产负债表日后退回的,应作为资产负债表日后调整事项处理。发生于资产负债表日后至财务报告批准报出日之间的销售退回事项,可能发生于年度所得税汇算清缴之前,也可能发生于年度所得税汇算清缴之后,其会计处理分以下两种情况。

(1)涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之前,应调整报告年度利润表的收入、成本等,并相应调整报告年度的应纳税所得额以及报告年度应缴的所得税等。

【例15-12】　联达公司2009年11月8日销售一批商品给花旗公司,取得收入100万元(不含税,增值税率l7%)。联达公司发出商品后,按照正常情况已确认收入,并结转成本80万元。2009年12月31日,该笔货款尚未收到,联达公司未对应收账款计提坏账准备。2010年1月12日,由于产品质量问题,本批货物被退回。联达公司于2010年2月28日完成2009年所得税汇算清缴。

本例销售退回业务发生在资产负债表日后事项涵盖期间内,属于资产负债表日后调整事项。由于销售退回发生在报告年度所得税汇算清缴之前,因此在所得税汇算清缴时,应扣除该部分销售退回所实现的应纳税所得额。

联达公司的账务处理如下:

①2010年1月12日,调整销售收入:

借:以前年度损益调整　　　1000000

　 应交税费——应交增值税(销项税额)　　　170000

　 贷:应收账款　　　1170000

②调整销售成本:

借:库存商品　　　800000

　 贷:以前年度损益调整　　　800000

③调整应缴纳的所得税:

借:应交税费——应交所得税　　　50000

　 贷:以前年度损益调整　　　50000

④将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配:

借:利润分配——未分配利润　　　150000

　 贷:以前年度损益调整　　　150000

⑤调整盈余公积:

借:盈余公积　　　15000

　 贷:利润分配——未分配利润　　　15000

⑥调整相关财务报表(略)。

(2)资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之后,应调整报告年度会计报表的收入、成本等,但按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应缴所得税,应作为本年的纳税调整事项。

【例15-13】　沿用【例15-12】,假定销售退回的时间改为2010年3月10日(即报告年度所得税汇算清缴后)。

联达公司的账务处理如下:

①2010年3月10日,调整销售收入:

借:以前年度损益调整　　　1000000

　 应交税费——应交增值税(销项税额)　　　117000

　 贷:应收账款　　　1170000

②调整销售成本:

借:库存商品　　　800000

　 贷:以前年度损益调整　　　800000

③将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配:

借:利润分配——未分配利润　　　200000

　 贷:以前年度损益调整　　　200000

④调整盈余公积:

借:盈余公积　　　20000

　 贷:利润分配——未分配利润　　　20000

⑤调整相关财务报表(略)。

4.资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错

资产负债表日后发现报告期或以前期间存在财务报表舞弊或差错,应将其作为日后调整事项处理。处理方法基本与前期重大会计差错相同。