项目成本核算程序

6.2.1　项目成本核算程序

项目成本核算涉及的内容比较多，按照不同的项目生产过程和不同的成本管理要求，采取的核算方法有所不同，是一项复杂的工作。但都遵循着一个基本程序，即:确定项目成本核算对象、确定成本项目、确定成本计算期、设置成本明细账、归集和分配生产费用、计算未完项目成本与已完项目成本。

6.2.1.1　确定项目成本核算对象

项目成本核算对象，是指在计算项目成本中，确定归集和分配生产费用的具体对象，即生产费用承担的客体。成本计算对象的确定，是设立项目成本明细分类账户、归集和分配生产费用以及正确计算项目成本的前提。项目成本核算的最终目的是要将项目发生的成本费用归集到一定的项目成本计算对象上，计算出该对象的总成本和单位成本。因此，要进行成本核算，首先必须确定成本核算对象。

具体的成本核算对象主要应根据项目生产的特点加以确定，同时还应考虑成本管理上的要求。项目产品性质的多样性，带来了设计、实施的单一性。例如，每一个建筑安装工程都有其独特的形式、结构和质量标准，需要一套单独的设计图纸，在建造时需要采用不同的施工方法和组织结构。即使采用相同标准设计，但由于建造地点的不同，在地形、地质、水文以及交通等方面也会有差异。项目生产的这种单件性生产的特点，决定了项目成本核算对象的独特性。

项目不等于成本核算对象。有时一个项目由几个子项或多个部分组成，需要分别核算。按照分批（订单）法原则，项目成本一般应以每一独立编制预算的组成部分作为成本核算对象。但也可以按照项目的规模、工期、结构类型、组织和工作场地等情况，结合成本管理要求，灵活划分成本核算对象。一般来说有以下几种划分方法:

（1）一个项目由几个单位共同完成时，各单位都应以同一项目作为成本核算对象，各自核算自行完成的部分。

（2）规模大、工期长的项目，可以将项目划分为若干单元或子项目，分别以各单元或子项目作为成本核算对象。

（3）同一项目的若干子项目，如果由同一单位完成，并在同一地点，属同一类型，开工、竣工时间相近的，可以合并作为一个成本核算对象。

成本核算对象确定后，各种经济、技术资料归集必须与此统一，一般不要中途变更，以免造成项目成本核算不实，结算漏账和经济责任不清的弊端。这样划分成本核算对象，是为了细化项目成本核算和考核项目经济效益。

6.2.1.2　确定成本项目

项目的成本按其经济性质可以分为劳动对象的耗费、劳动手段的花费和劳动者的劳动消耗三大类。劳动对象的耗费、劳动手段的花费是物化劳动耗费，劳动者的劳动消耗是活劳动耗费，它们构成了项目成本的三大要素。但是，在会计实务中为了便于分析和利用，把生产费用按经济用途分为不同的成本项目。利用成本项目可以明确地把各项费用按其使用途径进行反映，这对考核、分析成本升降原因有重要意义。因此，在进行成本的核算之前必须了解项目成本的构成情况，按照成本构成内容进行核算。本书第1章对成本构成进行了阐述。在会计核算时，要按照财务规定划分成本核算内容，不同类型项目的构成存在差异。

以工程项目为例，工程成本的成本项目具体包括人工费、材料费、机械使用费、其他直接费用和间接费用。施工企业在对施工项目进行成本核算时，就是按照以上的成本项目来归集企业在施工生产经营过程中发生的应计入成本核算对象的各项费用。

（1）直接成本。

直接成本是指项目生产过程中耗费的构成项目产品实体或有助于项目产品形成，并可以直接计入成本核算对象的各项支出，包括人工费、材料费、机械使用费和其他直接费等。

①人工费。是指直接从事项目生产的生产工人工资、奖金、工资性质的津贴、生产工人辅助工资、职工福利费、生产工人劳动保护费等。

②材料费。是指项目生产过程中耗用的构成项目产品实体的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的费用和周转材料的摊销及租赁费用。

③机械使用费。是指项目生产过程中使用自有施工机械所发生的机械使用费，租用外单位施工机械的租赁费，以及施工机械安装、拆卸和进出场费。

④其他直接费用。是指项目生产过程中发生的材料二次搬运费、临时设施摊销费、生产工具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交费、场地清理费等。

（2）间接成本。

间接成本是指项目经理部为准备、组织和管理项目生产所发生的，与成本核算对象相关联的成本中不能用一种经济合理的方法追溯到成本核算对象的全部项目间接费支出。其具体的费用项目及其内容包括:管理人员工资、劳动保护费、职工福利费、办公费、差旅交通费、固定资产使用费、工具用具使用费、保险费、工程保修费、工程排污费、其他费用。

6.2.1.3　确定成本计算期

成本计算期是指每次计算成本的间隔期间，即多长时间计算一次成本。我们讨论项目的成本计算期，关键是看项目产品的对象是什么，要根据项目产品的大小、生产时间的长短，以及生产的行业而定。如果是制造业的新产品开发项目，应以月作为成本计算期；如果是建筑产品和大型精密仪器、船舶制造、重型机械及专用工具、设备制造，它的生产周期较长，可按季或月结转生产费用，也可以实行竣工一次结算成本。

会计制度要求项目成本结算时间与项目价款结算时间相一致，因此，按不同价款结算方式的项目，应按月和按期（指项目结算期）结算已完项目成本。必须指出，项目不论定期或不定期结算已完项目成本，当月发生的生产费用必须在会计结算期按照成本核算对象和成本项目进行归集与分配。所以，会计结算期总的说来是按月进行的。

6.2.1.4　设置相应的账户

项目经理部在核算项目成本时，对项目生产过程中所发生的各项生产费用，应按照生产费用的用途和发生的地点进行归集，然后按照一定的方法分配计入各成本核算对象的成本中去。为了总括地核算生产费用的发生、汇总与分配情况，应设置相应的账户。

下面以施工项目为例讲述账户的设置。

（1）“工程施工”账户。

该账户核算企业在工程施工过程中所发生的各项成本性费用。借方登记施工过程中发生的人工费、材料费、机械使用费、其他直接费等直接费用以及应分摊的间接费用和确认的合同毛利；贷方登记确认的合同亏损和合同完成后结转已完工程的实际成本。

（2）“机械作业”账户。

该账户核算企业及其内部独立核算的施工单位、机械站和运输队使用自有施工机械和运输设备进行机械作业（包括机械代施工和运输作业等）所发生的各项费用。借方登记所发生的各种机械作业支出，贷方登记月末按照受益对象分配结转的机械使用费实际成本，期末应无余额。从外单位或本企业其他内部独立核算单位租入机械支付的机械租赁费，应直接计入“工程施工”科目的机械使用费成本项目中去，不通过本科目核算。

（3）“辅助生产”账户。

该账户核算企业非独立核算的辅助生产部门为工程施工、产品生产、机械作业、专项工程等生产材料和提供劳务（如设备维修，构件的现场制作，固定资产清理，铁木件加工，供应水、电、气、施工机械的安装、拆卸、辅助设备的搭建工程等）所发生的各项费用。借方登记发生的各项费用，贷方登记期末结转完工产品或劳务的实际成本，期末余额的借方表示辅助生产部门的产品实际成本。

（4）“待摊费用”账户。

该账户核算已经支出但应由本期和以后各期分别负担的各项费用，如低值易耗品摊销、一次支付数额较大的财产保险费、排污费、技术转让费等（摊销期限在一年以内）。实际发生各项待摊费用时，借记本科目，贷记“银行存款”、“低值易耗品”等科目，按受益期限分期摊销时，贷记本科目。该科目期末余额反映已经支出但尚未摊销的各项费用。

（5）“预提费用”账户。

该账户核算预先提取但尚未实际支出的各项费用。如预提固定资产大修理费用、预提收尾工程费用等。按规定的条件，预提收尾工程费用时，借记“工程施工”科目，贷记本科目。收尾工程完工后，实际支出费用与预提费用之差，全部转入当月的“工程施工”科目，不得保留余额；预提固定资产大修理费用时，借记“工程施工”、“机械作业”、“管理费用”等科目，贷记本科目。大修理完工后，将实际支出费用总额与预提费用之差，全部转入有关成本费用科目，不留余额。

6.2.1.5　归集和分配生产费用

项目成本的归集是指通过一定的会计制度以有序的方式进行成本数据的收集和汇总；项目成本的分配是指将归集的间接成本分配给成本对象的过程，或称间接成本的分摊或分派。因此，对于不同性质的成本项目，分配的方法也不尽相同。具体的归集分配方法在下一小节中详细讲述。

以工程项目为例，工程施工费用在各科目之间和成本核算对象的归集结转程序，包括以下步骤:

（1）将本期发生的各项施工费用，按用途和发生地点，归集到有关成本、费用科目。

（2）月末，将归集在“辅助生产”科目中的辅助生产费用，按照受益对象和受益数量分配后，转入“工程施工”、“机械作业”等科目。

（3）月末，将由本月成本负担的待摊费用和预提费用，转入其有关成本费用科目的借方。

（4）月末，将归集在“机械作业”科目的各项费用，计算机械作业成本，按照受益数量，分配计入“工程施工”科目。

（5）工程合同完工时，将已完工程实际成本，从“工程施工”科目的贷方，转入“工程结算成本”科目的借方。

上述工程项目生产费用的归集程序，如图6－1所示:

图6－1　工程项目生产费用归集程序

6.2.1.6　计算未完项目成本与已完成项目成本

项目生产企业的生产过程，既是产品的形成过程，又是资金的耗费过程，项目生产企业在一定时期内为一定种类和数量的项目工程所发生的生产耗费的总和，称为项目成本。通过以上各项费用的归集和分配，各成本计算对象应负担的费用都已计入项目成本明细账的相应成本项目。由于项目工程的施工周期较长，因此在实际工作中一般不能等到整个工程竣工以后计算其成本，这些费用与期初未完工成本应于月末或某期末在已完成和未完成项目成本之间分配。按月结算方式下的期末未完施工，要求项目在期末应对未完成项目进行盘点，按照预算定额规定的工序，折合成已完成部分项目工程量，再按照未完成项目成本计算公式计算未完成部分项目工程。

竣工后一次结算方式下的期末未完项目成本，就是按该成本核算对象成本明细账所反映的自开工起至期末发生的项目累计成本。

本期已完项目实际成本根据期初未完项目成本、本期实际发生的生产费用和期末未完项目成本进行计算。采取竣工后一次结算的项目，其已完项目的实际成本就是该项目自开工起至期末止所发生的项目累计成本。