财务会计报告的编制

工作底稿的编制

工作底稿，亦称“工作底表”，是将一定会计期间核算所得的会计资料汇集在一起，为最终取得一定会计信息而进行调整、试算、分析的表格。

工作底稿有多种，如总分类账户发生额和余额试算表、期末账项调整表、为编制报表提供资料的工作底稿。本处着重讲期末为编制报表而编的工作底稿。

一般情况下，期末是会计部门最忙的时候，调账、对账、结账、编制报表，一环扣一环。大量的业务要在短短几天中完成。为了避免差错，防止忙中出错，并尽快地出表，可以先通过编制工作底稿的办法，把基本资料算出来，然后，再根据工作底稿的资料编制调账、结账的会计分录，把账簿记录补齐。

编制工作底稿的作用主要有：

（1）通过编制工作底稿，将试算平衡表、账项调整、结转分录、利润表和资产负债表汇集在一张表上。

可以通过该表了解企业一定时期的经营成果和财务状况，为企业预测经济发展趋势、编制财务计划、考核各项经济指标的完成情况提供资料。

（2）通过编制工作底稿，可以在工作底稿中集中编制账项调整分录和结账分录，从而防止漏登或重登，避免差错，而且可以反映账户之间的对应关系，检查账户和账表是否相符合。

（3）通过编制工作底稿，使财务报表的编制工作省时省力又准确，而且对于企业集团编制财务报表，各级会计编制汇总财务报表，以及审计工作中编制审计报表等都提供了许多方便。

工作底稿的格式，依所设大栏的不同，主要有两种：一种是五组十栏式；另一种是六组十二栏式。五组十栏式设有“试算表”、“账项调整”、“账项结转”、“利润表”和“资产负债表”等五大组，每一组又分借贷两栏，称之为五组十栏式。

“六组十二栏”就是在账项调整之后增设“调整后试算表”一组，故构成“六组十二栏”。具体格式见表6-1所示。

这两种格式的工作底稿都统一设置表头。表头中具体包括表的名称、编表企业的名称以及编表时间等内容。

下面将简要说明工作底稿的具体编制步骤和方法：

1. 填写“试算表”栏

首先，将总分类账各账户的名称填入会计科目栏内，同时将各账户的余额填入试算表的借方栏或贷方栏。在将总分类账户填入会计科目栏时，考虑到期末账项调整的需要，有些账户需要空留几行，以满足登记调整金额的需要。

假定某企业调整前数据见表6-1所示，在将总分类账各账户余额填入试算表的借方栏和贷方栏后，分别加计“试算表”借方栏和贷方栏的金额，将借方栏金额总计和贷方栏金额总计分别填入最后一行（第35行），借贷双方金额必须相等。

2. 填写“账项调整”栏

对于期末应予调整的账项，首先应确定其应借、应贷账户及金额，然后，在账项调整栏内填写账项调整分录。

【例】月末根据本期实现的主营业务收入和利润，计算出本期应交营业税金及附加28 500元，所得税费用21 000元。其会计分录是：

根据调整分录，登记在相应的栏中。借记“营业税金及附加”科目28 500元（该科目是处于第30行），“账项调整”的借方是处于第3栏，同时借记“所得税费用”科目21 000元。因此，应在工作底稿的第30行第3栏中填写28 500元，在第31行第3栏中填写21 000元；贷记“应交税费”科目49 500元，“应交税费”科目是处于第15行，“账项调整”的贷方是处于第4栏。因此，应在工作底稿的第15行第4栏中填写49 500元。

如果账项调整分录所涉及的会计科目在“会计科目”栏内尚未列上，则要补上。然后，再把应借应贷金额填写在相应的栏、行之中。

表6-1　工作底稿

期末账项调整说明：

（1）预计本期银行存款利息收入800元。

（2）预计本期银行借款利息支出2 000元。

（3）从预收款中确认属于本期收入1 000元。

（4）本期应负担的预付保险费4 000元。

（5）本期应交营业税金及附加28 500元，应交所得税费用21 000元。

期末账项结转说明：

①结转本期主营业务收入286 000元和营业外收入1 4000元。

②结转本期主营业务成本150 000元，营业税金及附加285 000元，销售费用5 000元，管理费用37 200元，财务费用1 200元，所得税费用21 000元，营业外支出1 300元。

③结转本期应付利润16 000元，计提盈余公积16 000元。

为了反映调整分录的账户对应关系和便于核对，“账项调整”栏内所登记的调整金额前面，应标明调整分录的顺序。同时，在工作底稿下面，按标明的顺序号分别为调整分录的内容作简要说明。

待所有调整分录填写完后，将“账项调整”的借方栏和贷方栏的金额加计，并在“账项调整”栏的最后一行填写借方栏金额总计和贷方栏金额总计（如第35行）。借方与贷方总计金额必须相等。

3. 填写“调整后试算表”栏

将“试算表”与“账项调整”两栏相同科目的借、贷金额合并，同方向金额相加，反方向金额相减。合并所得的金额就是“调整后试算表”相应会计科目的金额，将其填入“调整后试算表”栏内。

如果一个会计科目在“试算表”和“账项调整”栏内的金额都在同方向时，如同在借方或同在贷方，便将两栏的金额相加，填入“调整试算表”栏内的借方或贷方。例如，第4行“其他应收款”科目第1栏（试算表的借方）有金额300元，第3栏（账项调整的借方）有金额800元，同在借方，将其相加所得的金额1 100元（即300+800）填入第3行第5栏（调整后试算表的借方）；又如，第15行“应交税费”科目第2栏（试算表的贷方）金额为零元，第4栏（账项调整的贷方）有金额49 500元，同在贷方，将其相加所得的金额49 500元（即0+49 500）填入第15行第6栏（调整后试算表的贷方）。

如果一个会计科目在“试算表”和“账项调整”栏内的金额反方向时，即一个在借方，另一个在贷方，便将两栏金额相减，将其差额填入“调整后试算表”栏内的借方或贷方。如，第17行“预收账款”科目第2栏（试算表的贷方）有金额2 000元，第3栏（账项调整的借方）有金额1 000元，金额反方向，应将其相减的差额1 000元（即2 000-1 000）填入第17行第6栏（调整后试算表的贷方）。

如果一个会计科目在“试算表”和“账项调整”两栏内，只有一栏列有金额，另一栏无金额时，则按所列金额填入“调整后试算表”内，原为借方仍为借方，原为贷方仍为贷方。例如，第1行“库存现金”科目第1栏（试算表的借方）有金额1 260元，在第3、4栏均无金额，即未发生与现金有关的账项调整业务。便将第1行第1栏的金额1 260元，直接填入第1行第5栏（调整后试算表的借方）。

待“调整后试算表”借方和贷方金额全部填入后，再将“调整后试算表”的借方栏和贷方栏的金额加计，并在调整后试算表的最后一行填写借方栏金额总计和贷方栏金额总计（如第35行）。借方与贷方的总计金额必须相等。

4. 填写“账项结转”栏

对于期末应予结转的账项，首先应确定应借、应贷账户及金额。然后，在“账项结转”栏内填写结转分录。

【例】期末将本期营业收入和营业外收入共计287 400元（即286 000+1 400），转入“本年利润”科目。其结转分录是：

根据结转分录，就可以登记到“账项结转”栏的相应栏行内。“主营业务收入”和“营业外收入”科目是分别处于“会计科目”栏的第22行和第29行，账项结转的借方是第7栏。因此，借记“主营业务收入”科目286 000元和“营业外收入”科目1 400元，应分别在第22行第7栏填写286 000元，在第29行第7栏填写1 400元。“本年利润”科目是处于“会计科目”栏的第20行，账项结转的贷方是第8栏。因此，贷记“本年利润”科目287 400元，应在第20行第8栏填写287 400元。

如果账项结转分录所涉及的会计科目在工作底稿的“会计科目”栏内尚未列上，则需补上。然后，再把应借、应贷科目的金额填写在相应的栏行内。

为了反映结转分录的账户对应关系和便于核对，“账项结转”栏内所登记的结转金额前面，应标明结转分录的顺序号。同时，在工作底稿的下面，按标明的顺序号为结转分录的内容作简要说明。

待所有结转分录填写完后，要将账项结转的借方栏和贷方栏的金额加计，并在“账项结转”栏的最后一行填写借方和贷方总额（如第33行）。借方与贷方的总计金额必须相等。

将“调整后试算表”各会计科目的余额与“账项结转”栏相同科目的金额合并，同方向金额相加，反方向金额相减，将合并所得金额经过分析计算后分别填入“利润表”和“资产负债表”栏的有关科目内。

到现在为止，一张完整的工作底稿就算完成了。

其实，编出了工作底稿，资产负债表与利润表也就出来了，只不过是个别项目简单相加或相减了。

资产负债表的编制

1. 资产负债表的含义

资产负债表就是反映企业资产、负债和所有者权益状况的报表，通常称为财务状况。比如，资产总额是多少，流动资产有多少，固定资产有多少，在这些资产里面，有多少是借来的，又有多少是投资进来的。

财务状况至少包括三层意思：一是关于资产、负债和所有者权益构成情况及其合理性；二是关于流动性，通常指资产的流动性，也就是资产变成现金的能力；三是关于财务弹性，即企业应付意外情况的能力，如意外灾害、意外机会等。

资产负债表是一个时点报表。有人将其比喻为一张企业财务流动的快照。时点报表有三层不同的含义：

①不同时期的时点报表相加起来是没有意义的，不能把一年12个月的资产负债表各项目全部相加，来计算企业一年的总资产和总负债。时点报表所反映的数据是企业资产、负债等的存量，也就是说，是企业继续持有的一个数字。

②时点报表中的每一个数字都是某个时刻的数字，很可能由于企业经营活动的变化而发生变化，今天的银行存款是2 000万元，明天可能就是2 100万元或1 900万元，这时时刻刻变化着的数字，只反映这个时刻的情况，过了这个时刻就是另一种情况，所以，资产负债表上的日期不仅有年月，还有日，它只反映到这一天为止的资产、负债情况。如果要了解上年的资产负债情况，就应当是上年年底（12月31日）资产负债表上的数字，要了解这个月的，就是这个月月底的数字。

③既然是某一时刻的数字，它同时也意味着这些资产和负债是代表企业目前所拥有的、未来可以使用的资产和目前所承担的、未来要偿还的负债。

2. 资产负债表的编制原理

资产负债表的编制原理是“资产=负债+所有者权益”会计恒等式。它既是一张平衡报表，反映资产总计（左方）与负债及所有者权益总计（右方）相等；又是一张静态报表，反映企业在某一时点的财务状况，如月末或年末。通过在资产负债表上设立“年初数”和“期末数”栏，也能反映出企业财务状况的变动情况。

3. 新会计准则下一般企业资产负债表格式

表6-2　资产负债表

4. 资产负债表列示说明

（1）本表反映企业一定日期全部资产，负债和所有者权益的情况。

（2）本表“年初余额”栏内各项数字，应根据上年末资产负债表“期末余额”栏内所列数字填列。

如果上年度资产负债表规定的各个项目的名称和内容同本年度不相一致，应对上年年末资产负债表各项目的名称和数字按照本年度的规定进行调整，填入本表“年初余额”栏内。

（3）本表“期末余额”栏内各项数字，应当根据资产、负债和所有者权益期末情况填列。

①“货币资金”项目，反映企业期末持有的库存现金、银行存款和其他货币资金等总额。

②“交易性金融资产”“应收票据”“预付账款”“应收股利”“应收利息”“其他流动资产”“可供出售金融资产”“在建工程”“工程物资”“固定资产清理”“商誉”“递延所得税资产”“其他非流动资产”等项目，反映企业持有的相应资产的期末价值。其中，固定资产清理发生的净损失，以“-”号填列。

③“应收账款”“其他应收款”“长期应收款”“存货”“消耗性生物资产”“持有至到期投资”“投资性房地产”“长期股权投资”“固定资产”“生产性生物资产”“油气资产”“无形资产”等资产项目，反映企业期末持有的相应资产的实际价值，应当以扣减提取的相应资产减值准备后的净额填列。

其中，“固定资产”“无形资产”“生产性生物资产”“油气资产”项目，还应按减去相应的“累计折旧”“累计摊销”“生产性生物资产累计折旧”“累计折耗”期末余额后的金额填列。

材料采用计划成本核算以及库存商品采用计划成本或售价核算的，“存货”项目还应按加上或减去“材料成本差异”“商品进销差价”期末余额后的金额填列。

“代理业务资产”减去“代理业务负债”后的余额在“存货”项目反映。

“长期应收款”项目，应按减去相应的“未实现融资收益”期末余额后的金额填列。

建造承包商的“工程施工”期末余额大于“工程结算”期末余额的差额，应在“存货”项目反映。

企业期末持有的公益性生物资产，应在“其他非流动资产”项目反映。

④“交易性金融资产”“应付票据”“应付账款”“预收账款”“应付职工薪酬”“应交税费”“应付利息”“应付股利”“其他应付款”“预计负债”“其他流动负债”“长期借款”“应付债券”“专项应付款”“递延所得税负债”“其他非流动负债”等项目，一般应反映企业期末尚未偿还的短期借款、应付未付给职工的各种薪酬、应缴未缴税费等。

其中，“应付职工薪酬”、“应交税费”等期末转为债权的，以“-”号填列。

建造承包商的“工程施工”期末余额小于“工程结算”期末余额的差额，应在“应付账款”项目反映。

“递延收益”应在“其他流动负债”项目反映。

⑤“实收资本（或股本）”“资本公积”“盈余公积”“库存股”等项目，一般应反映企业期末持有的接受投资者投入企业的实收资本、从净利润中提取的盈余公积余额、企业收购的尚未转让或注销的本公司股份金额等。

其中，期末累计未分配利润、资本公积为负数的，以“-”号填列。

⑥企业与同一客户在购销商品结算过程中形成的债权债务关系，应当单独列示，不应当相互抵销。即应收账款不能与预收账款相互抵销、预付账款不能与应付账款相互抵销、应付账款不能与应收账款相互抵销、预收账款不能与预付账款相互抵销。

长期应收款中将于一年内到期的部分，在“一年内到期的非流动资产”项目反映。

“长期应付款”项目，反映企业除长期借款、应付债券外的其他各种长期应付款项减去“未确认融资费用”。长期应付款中将于一年内到期的部分，在“一年内到期的非流动负债”项目反映。

企业期末持有的“衍生工具”“套期工具”“被套期项目”，应在“其他流动资产”或“其他流动负债”项目反映。

利润表的编制

1. 利润表的含义

利润表反映企业的经营成果。收入是多少，成本是多少，各种费用是多少等等，既反映了企业净利润的形成过程，也体现了利润的计算过程。

利润表是一张时期报表，它有两种不同的意思：

（1）不同时期报表是可以叠加的。例如，可以把上年和当年的利润表加起来，算出两年的利润总和。

（2）时期报表中的每一个数字都是累计数，代表过去一定时期已经发生的业务量的总和。所以，时期报表中的数字是一个历史汇总数，代表过去的业绩。

2. 利润表的作用

企业定期编制利润表，对内向企业管理部门报告，对外向有关部门和人员报告。因此，编制利润表对企业及其相关部门和人员来说，具有重要的作用。具体反映在以下几个方面：

（1）利用利润表提供的财务信息，可以了解和分析企业的经营成果和获利能力。

利润表通过对收入和成本费用情况的反映，可以提供企业一定期间的收益情况、成本费用情况，以及资金的投入与产出的比例关系，从而可以使报表的使用者了解企业的经营业绩和财务成果，了解企业获利能力的大小。另一方面，还可以从动态角度帮助了解企业的偿债能力。企业的偿债能力虽然取决于企业的营运资金，但归根到底，也取决于企业获利能力的高低。因此，利润表提供的经营成果信息，对投资者来说，可预测、评价企业的获利能力，据此作出是否投资、是否增加投资、增加多少投资、投资于哪个方向或是否收回投资的决策。对企业的债权人来说，可预测、评价企业的偿债能力，据此作出应否维持、增加或收缩对企业的信贷的决策。

（2）利用利润表提供的财务信息，可以为经营管理者进行未来经营决策提供依据。

通过比较、分析利润表中各项构成因素，并与以前各期相比较，可以反映出企业各项收入、费用和利润的消长升降趋势及其变化幅度，找出原因所在，发现经营管理中存在的问题。同时，还可以分析企业利润的形成结构，对利润进行结构分析，为企业的经营决策、投资决策和筹资决策提供依据。

（3）利用利润表所提供的财务信息，可以预测企业未来经营的盈利能力和发展趋势。

利润表比较完整地提供了企业在一定时期的营业利润、投资净收益和营业外收支等有关损益的情况，是企业进行财务分析的主要资料来源，如净资产收益率、成本费用利润率、主营业务利润率中的许多数据都与利润表有关。通过分析前后期企业营业利润、投资收益和营业外收支的增减变动情况，可以预测企业未来的获利趋势。对企业利润总额的增减变化分析，可以判断企业利润变化的趋势，预测企业未来的盈利能力。

此外，通过利润表中的利润项目与现金流量表中的现金净流量数额的比较，更进一步了解企业获利与收现的真实性。

3. 利润表的编制原理

利润表编制的原理是“收入-费用=利润”的会计平衡公式和收入与费用的配比原则。

在生产经营中企业不断地发生各种费用支出，同时取得各种收入，收入减去费用，剩余的部分就是企业的盈利。取得的收入和发生的相关费用的对比情况就是企业的经营成果。如果企业经营不当，发生的生产经营费用超过取得的收入，企业就发生了亏损；反之企业就能取得一定的利润。会计部门应定期（一般按月份）核算企业的经营成果，并将核算结果编制成报表，这就形成了利润表。

4. 新会计准则下一般企业利润表的格式

例如，表6-3所示。

表6-3　利润表

5. 利润表列示说明

（1）本表反映企业在一定期间内利润（亏损）的实现情况。

（2）本表“上年金额”栏内各项数字，应根据上年度利润表“本年金额”栏内所列数字填列。

如果上年度利润表规定的各个项目的名称和内容同本年度不相一致，应对上年度利润表各项目的名称和数字按本年度的规定进行调整，填入本表“上年金额”栏内。

（3）本表“本年金额”栏内各项数字一般应当反映以下内容。

①“营业收入”项目，反映企业经营主要业务和其他业务所确认的收入总额。“营业成本”项目，反映企业经营主要业务和其他业务发生的实际成本总额。

②“营业税金及附加”项目，反映企业经营业务应负担的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税、土地增值税和教育费附加等。

③“销售费用”项目，反映企业在销售商品过程中发生的包装费、广告费等费用和为销售本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费等经营费用。“管理费用”项目，反映企业为组织和管理生产经营发生的管理费用。“财务费用”项目，反映企业筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用。

企业发生勘探费用的，应在“管理费用”和“财务费用”项目之间，增设“勘探费用”项目反映。

④“资产减值损失”项目，反映企业各项资产发生的减值损失。

⑤“公允价值变动损益”项目，反映企业按照相关准则规定应当计入当期损益的资产或负债公允价值变动损益，如交易性金融资产当期公允价值的变动额。如为净损失，以“-”号填列。

⑥“投资收益”项目，反映企业以各种方式对外投资所取得的收益。如为净损失，以“-”号填列。企业持有的交易性金融资产处置时，处置收益部分应当自“公允价值变动损益”项目转出，列入本项目。

⑦“营业外收入”“营业外支出”项目，反映企业发生的与其经营活动无直接关系的各项收入和支出。

⑧“利润总额”项目，反映企业实现的利润总额。如为亏损总额，以“-”号填列。

⑨“所得税费用”项目，反映企业根据所得税准则确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。

⑩“基本每股收益”和“稀释每股收益”项目，应当根据每股收益准则的规定计算的金额填列。

所有者权益变动表的编制

1. 所有者权益变动表的含义

所有者权益变动表是反映公司本期（年度或中期）内至截至期末所有者权益变动情况的报表。其中，所有者权益变动表应当全面反映一定时期所有者权益变动的情况。

（1）所有者权益总量的增减变动。

（2）所有者权益增减变动的重要结构性信息。

（3）直接计入所有者权益的利得和损失。

2. 新会计准则下一般企业所有者权益变动表的格式

如表6-4所示。

表6-4　所有者权益变动表

3. 所有者权益变动表列示说明

（1）“上年年末余额”项目，反映企业上年资产负债表中实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积、未分配利润的年末余额。

（2）“会计政策变更”和“前期差错更正”项目，分别反映企业采用追溯调整法处理的会计政策变更的累积影响金额和采用追溯重述法处理的会计差错更正的累积影响金额。

为了体现会计政策变更和前期差错更正的影响，企业应当在上期期末所有者权益余额的基础上进行调整得出本期期初所有者权益，根据“盈余公积”“利润分配”“以前年度损益调整”等科目的发生额分析填列。

（3）“本年增减变动额”项目分别反映如下内容：

①“净利润”项目，反映企业当年实现的净利润（或净亏损）金额，并对应列在“未分配利润”栏。

②“直接计入所有者权益的利得和损失”项目，反映企业当年直接计入所有者权益的利得和损失金额。其中：

“可供出售金融资产公允价值变动净额”项目，反映企业持有的可供出售金融资产当年公允价值变动的金额，并对应列在“资本公积”栏。

“权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响”项目，反映企业对按照权益法核算的长期股权投资，在被投资单位除当年实现的净损益以外其他所有者权益当年变动中应享有的份额，并对应列在“资本公积”栏。

“与计入所有者权益项目相关的所得税影响”项目，反映企业根据《企业会计准则第18号——所得税》规定应计入所有者权益项目的当年所得税影响金额，并对应列在“资本公积”栏。

③“净利润”和“直接计入所有者权益的利得和损失”小计项目，反映企业当年实现的净利润（或净亏损）金额和当年直接计入所有者权益的利得和损失金额的合计额。

④“所有者投入和减少资本”项目，反映企业当年所有者投入的资本和减少的资本。其中：

“所有者投入资本”项目，反映企业接受投资者投入形成的实收资本（或股本）和资本溢价或股本溢价，并对应列在“实收资本”和“资本公积”栏。

“股份支付计入所有者权益的金额”项目，反映企业处于等待期中的权益结算的股份支付当年计入资本公积的金额，并对应列在“资本公积”栏。

⑤“利润分配”下各项目，反映当年对所有者（或股东）分配的利润（或股利）金额和按照规定提取的盈余公积金额，并对应列在“未分配利润”和“盈余公积”栏。其中：

“提取盈余公积”项目，反映企业按照规定提取的盈余公积。

“对所有者（或股东）的分配”项目，反映对所有者（或股东）分配的利润（或股利）金额。

⑥“所有者权益内部结转”下各项目，反映不影响当年所有者权益总额的所有者权益各组成部分之间当年的增减变动，包括资本公积转增资本（或股本）、盈余公积转增资本（或股本）、盈余公积弥补亏损等项金额。为了全面反映所有者权益各组成部分的增减变动情况，所有者权益内部结转也是所有者权益变动表的重要组成部分，主要指不影响所有者权益总额、所有者权益的各组成部分当期的增减变动。其中：

“资本公积转增资本（或股本）”项目，反映企业以资本公积转增资本或股本的金额。

“盈余公积转增资本（或股本）”项目，反映企业以盈余公积转增资本或股本的金额。

“盈余公积弥补亏损”项目，反映企业以盈余公积弥补亏损的金额。

（4）上年金额栏的列报方法。

所有者权益变动表“上年金额”栏内各项数字，应根据上年度所有者权益变动表“本年金额”栏内所列数字填列。如果上年度所有者权益变动表规定的各个项目的名称和内容同本年度不相一致，应对上年度所有者权益变动表各项目的名称和数字按本年度的规定进行调整，填入所有者权益变动表“上年金额”栏内。

（5）本年金额栏的列报方法。

所有者权益变动表“本年金额”栏内各项数字一般应根据“实收资本（或股本）”“资本公积”“盈余公积”“利润分配”“库存股”“以前年度损益调整”等科目的发生额分析填列。

企业的净利润及其分配情况作为所有者权益变动的组成部分，不需要单独设置利润分配表列示。

现金流量表的编制

1. 现金流量表的含义

现金流量表是以现金为基础编制的财务状况变动表，它反映企业一定期间内现金的流入和流出，表明企业获得现金和现金等价物（除特别说明外，以下所称的现金均包括现金等价物）的能力。

2. 现金流量表的编制基础

现金流量表是以现金为基础编制的，这里的现金是指企业库存现金、可以随时用于支付的存款，以及现金等价物。具体包括：

（1）库存现金。库存现金是指企业持有可随时用于支付的现金限额，即与会计核算中“库存现金”科目所包括的内容一致。

（2）银行存款。银行存款是指企业存在金融企业随时可以用于支付的存款，即与会计核算中“银行存款”科目所包括的内容基本一致，区别在于：如果存在金融企业的款项中不能随时用于支付的存款，如不能随时支取的定期存款，不作为现金流量表中的库存现金，但提前通知金融企业便可支取的定期存款，则包括在现金流量表中的库存现金范围内。

（3）其他货币资金。其他货币资金是指企业存在金融企业有特定用途的资金，如外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款等。

（4）现金等价物。现金等价物是指企业持有的期限短、流动性高、易于转换为已知金额的现金、价值变动风险很小的短期投资。现金等价物通常指购买在三个月或更短时间内即到期或即可转换为现金的投资。不同企业现金等价物的范围也可能不同，如经营活动主要以短期、流动性强的投资为主的企业，可能会将所有项目都视为投资，而不是现金等价物，而非经营投资的企业，可能将其视为现金等价物。企业应当根据经营特点等具体情况，确定现金等价物的范围，并在财务报表附注中披露确定现金等价物的会计政策，并一贯性地保持这种划分标准。这种政策的改变应视为会计政策的变更。

3. 新会计准则下现金流量表的格式

如表6-5所示。

表6-5　现金流量表

4. 现金流量表列示说明

（1）经营活动产生的现金流量。

①“销售商品、提供劳务收到的现金”项目，反映企业本期销售商品、提供劳务收到的现金，以及前期销售商品、提供劳务本期收到的现金（包括销售收入和应向购买者收取的增值税销项税额）和本期预收的款项，减去本期销售本期退回的商品和前期销售本期退回的商品支付的现金。企业销售材料和代购代销业务收到的现金，也在本项目反映。

②“收到的税费返还”项目，反映企业收到返还的增值税、营业税、所得税、消费税、关税和教育费附加返还款等各种税费。

③“收到其他与经营活动有关的现金”项目，反映企业收到的罚款收入、经营租赁收到的租金等其他与经营活动有关的现金流入，金额较大的应当单独列示。

④“购买商品、接受劳务支付的现金”项目，反映企业本期购买商品、接受劳务实际支付的现金（包括增值税进项税额），以及本期支付前期购买商品、接受劳务的未付款项和本期预付款项，减去本期发生的购货退回收到的现金。

⑤“支付给职工以及为职工支付的现金”项目，反映企业本期实际支付给职工的工资、奖金、各种津贴和补贴等职工薪酬，但是应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬以及支付的离退休人员的职工薪酬除外。

⑥“支付的各项税费”项目，反映企业本期发生并支付的、本期支付以前各期发生的以及预交的教育费附加、矿产资源补偿费、印花税、房产税、土地增值税、车船税、预交的营业税等税费，计入固定资产价值、实际支付的耕地占用税、本期退回的增值税、所得税等除外。

⑦“支付的其他与经营活动有关的现金”项目，反映企业支付的罚款支出、支付的差旅费、业务招待费、保险费、经营租赁支付的现金等其他与经营活动有关的现金流出，金额较大的应当单独列示。

（2）投资活动产生的现金流量。

①“收回投资收到的现金”项目，反映企业出售、转让或到期收回除现金等价物以外的交易性金融资产、长期股权投资而收到的现金，以及收回长期债权投资本金而收到的现金，但长期债权投资收回的利息除外。

②“取得投资收益收到的现金”项目，反映企业因股权性投资而分得的现金股利，从子公司、联营企业或合营企业分回利润而收到的现金，以及因债权性投资而取得的现金利息收入，但股票股利除外。

③“处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额”项目，反映企业出售、报废固定资产、无形资产和其他长期资产所取得的现金（包括因资产毁损而收到的保险赔偿收入），减去为处置这些资产而支付的有关费用后的净额，但现金净额为负数的除外。

④“处置子公司及其他营业单位收到的现金净额”项目，反映企业处置子公司及其他营业单位所取得的现金减去相关处置费用后的净额。

⑤“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”项目，反映企业购买、建造固定资产、取得无形资产和其他长期资产所支付的现金及增值税款、支付的应由在建工程和无形资产负担的职工薪酬现金支出，但为购建固定资产而发生的借款利息资本化部分、融资租入固定资产所支付的租赁费除外。

⑥“投资支付的现金”项目，反映企业取得的除现金等价物以外的权益性投资和债权性投资所支付的现金以及支付的佣金、手续费等附加费用。

⑦“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”项目，反映企业购买子公司及其他营业单位购买出价中以现金支付的部分，减去子公司或其他营业单位持有的现金和现金等价物后的净额。

⑧“收到其他与投资活动有关的现金”“支付其他与投资活动有关的现金”项目，反映企业除上述①~⑦各项目外收到或支付的其他与投资活动有关的现金流入或流出，金额较大的应当单独列示。

（3）筹资活动产生的现金流量。

①“吸收投资收到的现金”项目，反映企业以发行股票、债券等方式筹集资金实际收到的款项，减去直接支付给金融企业的佣金、手续费、宣传费、咨询费、印刷费等发行费用后的净额。

②“取得借款收到的现金”项目，反映企业举借各种短期、长期借款而收到的现金。

③“偿还债务支付的现金”项目，反映企业以现金偿还债务的本金。

④“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目，反映企业实际支付的现金股利、支付给其他投资单位的利润或用现金支付的借款利息、债券利息。

⑤“收到其他与筹资活动有关的现金”、“支付其他与筹资活动有关的现金”项目，反映企业除上述①~④项目外，收到或支付的其他与筹资活动有关的现金流入或流出，包括以发行股票、债券等方式筹集资金而由企业直接支付的审计和咨询等费用，为购建固定资产而发生的借款利息资本化部分、融资租入固定资产所支付的租赁费、以分期付款方式购建固定资产以后各期支付的现金等。

（4）“汇率变动对现金的影响”项目，反映下列项目的差额。

①企业外币现金流量及境外子公司的现金流量折算为记账本位币时，所采用的现金流量发生日的即期汇率或按照系统合理的方法确定的与现金流量发生日即期汇率近似的汇率折算的金额。

②“现金及现金等价物净增加额”中外币现金净增加额按期末汇率折算的金额。

（5）“将净利润调节为经营活动的现金流量”各项目。

①“资产减值准备”项目，反映企业本期计提的坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期股权投资减值准备、持有至到期投资减值准备、投资性房地产减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备、商誉减值准备、生产性生物资产减值准备、油气资产减值准备等资产减值准备。

②“固定资产折旧”“油气资产折耗”“生产性生物资产折旧”项目，分别反映企业本期计提的固定资产折旧、油气资产折耗、生产性生物资产折旧。

③“无形资产摊销”“长期待摊费用摊销”项目，分别反映企业本期计提的无形资产摊销、长期待摊费用摊销。

④“处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失”项目，反映企业本期处置固定资产、无形资产和其他长期资产发生的损益。

⑤“公允价值变动损失”项目，反映企业持有的金融资产、金融负债以及采用公允价值计量模式的投资性房地产的公允价值变动损益。

⑥“财务费用”项目，反映企业利润表“财务费用”项目的金额。

⑦“投资损失”项目，反映企业利润表“投资收益”项目的金额。

⑧“递延所得税资产减少”项目，反映企业资产负债表“递延所得税资产”项目的期初余额与期末余额的差额。

“递延所得税负债增加”项目，反映企业资产负债表“递延所得税负债”项目的期初余额与期末余额的差额。

“存货的减少”项目，反映企业资产负债表“存货”项目的期初余额与期末余额的差额。

“经营性应收项目的减少”项目，反映企业本期经营性应收项目（包括应收票据、应收账款、预付账款、长期应收款和其他应收款中与经营活动有关的部分及应收的增值税销项税额等）的期初余额与期末余额的差额。

“经营性应付项目的增加”项目，反映企业本期经营性应付项目（包括应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应交税费、应付利息、应付股利、长期应付款、其他应付款中与经营活动有关的部分及应付的增值税进项税额等）的期初余额与期末余额的差额。

（6）“不涉及现金收支的投资和筹资活动”，反映企业一定期间内影响资产或负债但不形成该期现金收支的所有投资和筹资活动的信息。

①“债务转为资本”项目，反映企业本期转为资本的债务金额。

②“一年内到期的可转换公司债券”项目，反映企业一年内到期的可转换公司债券的本息。

③“融资租入固定资产”项目，反映企业本期融资租入固定资产的最低租赁付款额扣除应分期计入利息费用的未确认融资费用的净额。

（7）“现金及现金等价物净增加额”与现金流量表中的“现金及现金等价物净增加额”项目的金额应当相等。

报表附注的编写

1. 设置财务报表附注的必要性

财务报表附注是为帮助理解企业财务报表的内容而对有关项目等所作的解释。它和财务报表、附表以及财务状况说明书一起构成了企业财务报表体系。财务报表附注并无固定格式，是以文字形式对财务报表进行注释。采用这种形式有三点必要性：

（1）对于一种经济业务，可能存在不同的会计原则和处理方法，也就是说有不同的会计政策，如果不交代报表中的这些项目是采用什么原则和方法确定的，就会给财务报表的使用者理解财务报表带来一定困难，这就需要在财务报表附注中加以说明。

（2）由于会计法规发生变化，或者为了更加公允地反映企业的实际情况，企业有可能改变财务报表中的某些项目的会计政策，由于不同期间的财务报表中同一个项目采用了不同的会计政策，使不同期间的财务报表失去了可比性，为了帮助财务报表使用者掌握会计政策的变化，也需要在财务报表附注中加以说明。

（3）财务报表采用表格形式，由于形式的限制，只能非常概括地反映各主要项目，至于各项目内部的情况以及项目背后的情况往往难以在表内反映。比如，资产负债表中的应收账款只是一个年末余额，至于各项应收账款的账龄情况就无从得知，而这方面信息对于财务报表的使用者了解企业资产质量都是必要的，所以往往需要在财务报表附注中提供应收账款账龄方面的信息。

2. 财务报表附注的内容

（1）不符合会计核算前提的说明。

一般认为，会计假设是会计核算的前提条件，基于会计核算而编制的财务报表一般也是以基本会计假设为前提的。

由于公司所处的社会经济环境极其复杂，会计人员有必要对会计核算所处的变化不定的经济环境作出判断。只有规定了会计核算的前提条件，会计核算才得以正常进行下去，才能据以选择会计处理方法。

会计核算的基本前提，即基本会计假设，包括会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设和货币计量假设等四项。

编制财务报表一般都以基本会计假设为前提，财务报表使用者不会有任何误解，所以在一般情况下不需要加以说明。但如果编制的财务报表未遵循基本会计假设，则必须予以说明，并解释这样做的理由。

（2）会计政策说明。

会计政策的说明包括：

综合性会计政策：合并政策、外币核算、全面估价政策（历史成本、一般购买力、重置价值）、资产负债表日以后发生的事项、租赁、分期付款购买和有关利息、税务、长期合同、特许权。

资产：应收账款、存货（库存和在产品）和有关销货成本、应计折旧资产和折旧、生长中农作物、开发用地及有关的开发费用、投资研究和开发费、专利权和商标权、商誉。

负债：预付保单、承诺事项和或有事项、退休金费用和退休办法、解职费及多余人员津贴。

损益：确认收入的方法、维护费、维修费和改良费，处理财产的损益。

（3）会计政策和会计估计变更说明。

公司采用的会计政策应当前后一致，不应随意变动，以保持连续性，便于报表的使用者前后各期相互比较。若公司认为采用新政策能使公司财务报表中对事项或交易的编报更为恰当，则可以对以往采用的会计政策作出某些变更。

按照国际会计准则，如果会计政策对本期或已列报的以前各期有重大影响，或可能对以后期间有重大影响，则公司应披露如下内容：变更的原因；已在本期净损益中确认的调整金额；已列报的资料各期所包括的调整金额以及有关前期已包括在财务报表中的调整金额。如果列报的资料不具有可操作性，这个事实应予披露。

（4）或有事项的说明。

在公司持续经营期，经营会产生一些或有事项。所谓或有是指公司的收益或损失并不确定，“或有或无”，只能在未来发生或不发生某个或某几个事件时，才能得到证实。比如公司现在正有一个未决诉讼，如果败诉，可能将赔款100万元，这就是或有事项。

常见的或有事项有：

① 应收账款有可能无法收回。

② 公司对售后商品提供担保及售后服务。

③ 已贴现票据可能发生追索。

④ 为其他企业债务提供担保。

⑤ 待决诉讼。

⑥ 公司因损坏另一方的财产而可能发生赔偿。

⑦ 由于污染了环境而可能发生治污费或可能支付的罚金。

⑧ 在发生税收争议时，有可能补交税款或获得税款返还。

公司在财务报表附注中对或有事项加以披露时，应当说明以下内容：

① 或有事项的性质。

② 影响或有事项未来结果的不确定因素。

③ 或有损失和或有收益的金额。如果无法估计或有损失和或有收益的金额，则应当说明不能作出估计的原因。

（5）资产负债表日后事项的说明。

资产负债表日后事项，是指自年度资产负债表日后至财务报表批准报出日之间发生的事项。资产负债表日后事项可分为两类：一是对资产负债表日存在的情况提供进一步证据的事项，可称为调整事项；二是资产负债表日后才发生的事项，可称为非调整事项。只有非调整事项才应在财务报表附注中加以说明。

资产负债表日后事项中的调整事项必须是：在资产负债表日或以前已经存在，资产负债表日后得以证实的事项；对按资产负债表日存在状况编制的财务报表产生影响的事项。对于调整事项，不仅要调整财务报表上的有关数据，而且需作出有关的账务处理。

资产负债表日后新发生的事项，其事项不涉及资产负债表日存在状况，这类事项作为非调整事项。资产负债表日后的非调整事项必须是：资产负债表日并不存在，完全是期后新发生的事项；对理解和分析财务报表有重大影响的事项。对于非调整事项，由于其对资产负债表日存在状况无关，故不应调整资产负债表日编制的财务报表，应在财务报表附注中说明事项的内容和对财务状况、经营成果的影响；如无法估计其影响，应当说明无法估计的理由。

（6）关联方关系及其交易的说明。

关联方，国际会计准则中将其定义为：“在财务或经营决策中，如果一方有能力控制另一方或对另一方施加重大影响，则认为他们是关联方。”

按规定，当关联方之间存在控制和被控制时，无论关联方之间有无交易，均应在财务报表附注中披露企业经济性质、类型、名称、法定代表人、注册地、注册资本及其变化、企业的主营业务、所持股份或权益及其变化。

当存在共同控制、重大影响时，在没有发生交易的情况下，可以不披露关联方关系；在发生交易时，应当披露关联方关系的性质。

（7）重要资产转让及其出售的说明（略）。

（8）企业合并、分立的说明（略）。

（9）财务报表重要项目的说明。

① 应收款项（不包括应收票据，下同）及计提坏账准备的方法。

●说明坏账的确认标准，以及坏账准备的计提方法和计提比例，并重点说明如下事项：

本年度全额计提坏账准备，或计提坏账准备的比例较大的（计提比例一般超过40%及以上的，下同），应单独说明计提的比例及其理由。

以前年度已全额计提坏账准备，或计提坏账准备的比例较大的，但在本年度又全额或部分收回的，或通过重组等其他方式收回的，应说明其原因，原估计计提比例的理由，以及原估计计提比例的合理性。

对某些金额较大的应收款项不计提坏账准备，或计提坏账准备比例较低（一般为5%或低于5%）的理由。

●本年度实际冲销的应收款项及其理由，其中，实际冲销的关联交易产生的应收款项应单独披露。

② 应收款项披露格式见表6-6所示。

表6-6　应收款项情况表

③ 存货核算方法。

●说明存货分类、取得、发出、计价以及低值易耗品和包装物的摊销方法，计提存货跌价准备的方法以及存货可变现净值的确定依据。

●存货应按下列格式披露见表6-7所示。

表6-7　存货种类及余额表

④ 投资的核算方法。

●说明当期发生的投资净损益，其中重大的投资净损益项目应单独说明；说明交易性金融资产和长期股权投资的期末余额，其中长期股权投资中属于对子公司、合营企业、联营企业投资的部分，应单独说明；说明当年提取的投资损失准备、投资的计价方法的期末市价；说明投资总额占净资产的比例；采用权益法核算时，还应说明投资企业与被投资单位会计政策的重大差异；说明投资变现及投资收益汇回的重大限制；股权投资差额的摊销方法和长期投资减值准备的计提方法。

（10）收入。

说明当期确认的下列各项收入的金额：

① 销售商品的收入。

② 提供劳务的收入。

③ 利息收入。

④ 使用费收入。

⑤ 本期分期收款确认的收入。

（11）合并财务报表的说明。

本项内容说明合并范围的确定原则。本年度合并报表范围如发生变更，企业应说明变更的内容、理由。

（12）有助于理解和分析财务报表需要说明的其他事项。