应税销售及销项税额稽查

第二节　应税销售及销项税额稽查

一、应税销售及销项税额的稽查目标

应税销售及销项税额的稽查目标一般包括:确定应税销售收入记录和对应的销项税额记录是否完整;确定销售交易的数量、金额是否存在低估;确定销售产品的分类(免税品、低税产品、高税产品)是否正确;确定应税销售收入、销项税额入账时间是否正确，是否存在推迟入账的情形;确定应税销售收入和销项税额的披露是否恰当。

二、应税销售及销项税额的实质性程序

(1)获得或编制应税销售收入明细表、销项税额明细表，复核加计正确，并与明细账合计数核对相符;

(2)查明应税销售收入的确认原则、方法以及增值税纳税人纳税义务发生的时间。按照《企业会计准则第14号——收入》的要求，企业商品销售收入，应在五个条件均能满足时予以确认。具体来说，纳税义务发生的时间有以下几种情况:

①采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。对此，稽查人员应着重检查被稽查单位是否收到货款或取得收取货款的权利，应注意有无扣压结算凭证，将当期收入转入下期入账，或者虚记收入、开假发票、虚列购货单位，将当期未实现的收入虚转为收入记账，在下期予以冲销的现象。

②采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。对此，稽查人员应着重检查被稽查单位是否发货，托收手续是否办妥，货物发运凭证是否真实，托收承付结算回单是否正确。

③采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。

④采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。对此，稽查人员应着重检查被稽查单位是否收到货款，商品是否已经发出。应注意是否存在对已收货款并已将商品发出的交易不入账、转为下期收入，或开具虚假出库凭证、虚增收入等现象。

⑤委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天，未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。

⑥销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。

(3)选择运用以下实质性分析程序:

①将本期与上期的应税销售收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因;

②比较本期各月各种应税销售收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被稽查单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因;

③计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化的情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因;

④计算对重要客户的销售额及产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化;

⑤将上述分析结果与同行业企业本期相关资料进行对比分析，检查是否存在异常。

(4)根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际入账收入金额核对，并检查是否存在虚开发票或已销售但未开发票的情况。

(5)获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入和利润的现象。

(6)抽取本期一定数量的销售发票，检查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同或协议、记账凭证等一致。

(7)抽取本期一定数量的记账凭证，检查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同或协议等一致。

(8)检查企业存货的贷方发生情况。将“产成品”账户贷方发生额与“产品销售成本”账户借方发生额核对。如果前者大于后者，则存在“产成品”已发出，产品未作收入的可能，应进一步查明。

(9)实施销售的截止测试。对应税销售收入实施截止测试，其目的主要在于确定被稽查单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确;应记入本期或下期的主营业务收入是否被推延至下期。

(10)结合对资产负债表日应收账款的函证程序，检查有无未经顾客认可的巨额销售。

(11)检查外币收入折算汇率是否正确。

(12)检查有无特殊的销售行为，如附有销售退回条件的商品销售、委托代销、售后回购、以旧换新、商品需要安装和检验的销售、分期收款销售、出口销售、售后租回等，确定恰当的稽查程序进行审核:

①附有销售退回条件的商品销售，如果对退货部分能作合理估计的，确定其是否按估计不会退货部分确认收入;如果对退货部分不能作合理估计的，确定其是否在退货期满时确认收入。

②售后回购，分析特定销售回购的实质，判断其是属于真正的销售交易，还是属于融资行为。

③以旧换新销售，确定销售的商品是否按照商品销售的方式确认收入，回收的商品是否作为购进商品处理。

④出口销售，确定其是否按离岸价格、到岸价格或成本加运费价格等不同的成交方式，确认收入的时点和金额。

⑤售后租回，若售后租回形成一项融资租赁，检查是否对售价与资产账面价值之间的差额予以递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整;若售后租回形成一项经营租赁，检查是否也对售价与资产账面价值之间的差额予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。但对有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，检查售价与资产账面价值之间的差额是否已经计入当期损益。

(13)调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并财务报表时是否已予以抵消。

(14)调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、数量、价格、金额以及占主营业务收入总额的比例。

(15)确定主营业务收入的列报是否恰当。