治理及相关概念辨析

二、治理及相关概念辨析

(一)治理的旧概念与新含义

从词源学上讲，英文中的治理(governance)源于拉丁文和希腊语，原意是控制、引导和操纵。有的学者把这一概念的使用追溯到18世纪，还有学者追溯到16世纪。在英语国家里，它长期和政府的统治、管理活动联系在一起。根据辛西娅·休一特·德·阿尔坎塔拉(C.H.de Alcantara)的研究，它已经出现了数百年，指的是在特定范围内行使权力以增进公众的利益。这就是说，governance的原有的基本含义是国家和政府在公共事务领域中行使和运用权力。在传统国家和现当代民族国家的民主制度还不够完善的情况下，政府是行使公共权力的唯一或最主要的主体，因此governance和government是可以通用的。在原有的“治理”框架下，政府对公共事务进行统治、操纵、控制、管理的方式，基本上是凭借其独享的政治权力，通过发号施令，制定和实施公共政策并监督公共政策的被执行，这是一种自上而下的单向度过程。

20世纪90年代以来，这一古老的概念因其含义有了新变化而成为一个炙手可热的词汇，在政治学、行政学、经济性、政治经济学、国际关系学、公司结构、社会组织及所有提到公共事务或共同事务的场合，它都频频出现，成为一个最流行的概念、思潮和理念。

具体是谁首先开始赋予治理这个概念以新的含义至今依然存在认识差异。有的学者认为治理首先是在北欧诸国出现的，指的是“合作主义”的政治结构，但更多的学者似乎更倾向于非洲，因为世界银行在1989年发表的报告《南撒哈拉非洲:从危机走向可持续增长》中初步提出了与治理有关的一些观点，并且把它作为分析和解释这一地区经济成功国家的核心概念和原因。1992年世界银行在《治理与发展》报告中更加系统地阐述了关于治理的看法。世界银行是在两个层次上使用这一概念的:一是“技术领域的”，强调治理就是建立“发展的法律框架”和“培养能力”，其中包括实现法制、改进政府管理，提高政府效率等;二是支持和培养公民社会的发展，自愿性组织、非政府组织、各种社团等都是要发展的对象。

因为治理一词首先是由国际组织翻新运用的，有必要浏览一下不同的国际组织界定该概念的视角。国际组织有关治理的定义^[15]见表1-1。

看得出来，不同的国际组织在界定治理概念时选择的视角是不同的。上述定义包括了如下几个特征:第一，治理既涉及传统的政治权力，也涉及其他社会部门的权威，公共部门和私人部门都是行动者。但是，世界银行和联合国组织更强调治理的国家主义基础及其政治权威性。第二，治理是一种过程。第三，治理既要求使用支配和控制的手段，也要求使用协调手段。第四，治理不是一个正式的制度，而是有赖于行动者持续互动而形成的一种机制。

表1-1　国际组织有关治理的定义

一些西方学者也对治理的新含义进行了系统的归纳和梳理。如英国学者罗伯特·罗茨(R.Rhodes)归纳了六种定义，格里·斯托克(G.Stoker)归纳了五种。在2004年3月出版的《欧洲政治研究杂志》上，荷兰学者斯基·冯·克斯伯根(K.Van Kersbergen)和佛朗斯·冯·瓦尔登(F.Van.Waarden)系统地总结了治理的九种用法^[16]。

第一，作为“善治”(good governance)的政府治理，这是治理最突出的用法，主要用于经济发展领域，包括减少不必要的公共开支，投资于初级保健、教育和社会保障，通过减少管制推动私人部门发展，加强私人银行业，改革税制，提高政府和公司的透明度和责任感。作为“善治”的治理强调合法性与效率，具有政治、行政和经济价值。

第二，作为国际关系领域中的“没有政府的治理”，这一含义来自国际关系理论。具体地说，它是指没有政府治理的可能性，国际或全球治理、全球民主是其形式。持这一主张的相关文献指出，一方面在各个国家之间存在着政策上合作的可能性，另一方面国际组织、机制以及条约成为解决跨国问题的新的国际治理形式，一些由民族国家的政府承担的核心事务正在转到国际组织的手中。

第三，作为社会和社区组织的治理，这也是一种“没有政府的治理”，但它既超越了国家和政府，同时也超越了市场。地方的小社区采取结成社团、相互理解、协商、管制等方式进行自我管理公共资源，这是一种非正式的社会控制，而不是国家强制。在特定的条件下，这种治理安排是有效而稳定的。但是，这一含义忽略了一个基本的事实:即使是社区自治这样的制度安排本身，在现代民族—国家形态下也是由政府提供的一种公共物品。

第四，指经济治理，应用于经济史、制度经济学、经济社会学、比较政治经济学等学科。其中制度经济学强调市场并不是自发形成的社会秩序，必须由制度创造和维持，这些制度提供、调整并执行着博弈所需要的规则，而这些规则规定了产权、支持合同、保护竞争，并减少了信息的不对称及风险。各个社会产生了一系列制度来管理经济交易，减少交易成本，提高交易完成的可能性。而政府仅仅是这些制度的一个来源，其他来源包括合同、商业组织、私人部门、自愿社团、法庭、家族以及共同体。这就是说，治理是比统治更广义的范畴，尽管政府会间接地影响这些治理，但是不需要政府的直接参与，这些治理也能运行。

第五，公司治理，这是私人部门的“善治”，指的是指导和控制公司的制度。在公司治理中，治理是公司借以监督执行人员行为的过程、结构和关系，是属于董事会的工作。实际上，公司治理模式采用的是典型的宪法政治(制)模型:政府是公共权力的行使者，社会公民是公共权力的所有者，公民通过选举把公共权力交给政府，于是公民和政府之间的关系是委托人和代理人之间的关系。公司“善治”的理论期望正是在不从根本上改变公司基本结构的前提下，提高管理行为的责任和透明度。在此基础上还有一种观点认为，公司“善治”提高了投资的可能性，因此政府能够通过改善公司治理以提高宏观经济效率。

第六，指新公共管理，即公共部门的“善治”。新公共管理理论一直努力把私人部门的管理概念引入到公共领域，如绩效管理、客户取向、激励机制再造等。同时，也采取一些措施实现这些目标，如解除管制、招标、外包以及民营化。奥斯本和盖布勒提出的“政府再造”是新公共管理的经典说法，他们提出了建立具有企业家精神政府的原则，把政府的两种职能即“掌舵”(决策)和“划桨”(提供服务)区别开来，认为对现代国家来说，要加强前者，弱化后者。新公共管理深受公共选择理论、委托代理理论以及交易成本经济学的影响，主张在公共部门改革中市场是执行公共政策的模范。

第七，网络治理。这一用法有多种分支，其中主要的三种分支分别把网络看作公共组织的、私人组织的或者公私组织混合的，它们的共同点在于都把网络视为复合中心的治理形式。网络是自我组织的，抵制政府的干预，制定自己的政策并构建自己的环境。网络参与者按照相互达成的博弈规则和信任进行资源交换、妥协和互动。

第八，多层次治理，这也是一种网络治理，是指不同的政府层次以及公共、私人部门在各个层次上的参与。这一用法来源于国际关系理论和欧盟治理理论。在国际关系理论中，治理是与体制密切相关的概念。欧盟治理理论集中体现在欧盟委员会于2001年7月25日发布的《欧洲治理白皮书》，其中大体有两种治理观:一是联邦主义的治理观，二是多层次的治理观。其中多层次治理理论强调治理的复杂多变、交叉重叠、数量庞大，强调在不同政策领域和政府层次上所形成的政策网络的重要性。正因为如此，多层次治理研究与网络治理研究有着密切关系，甚至已经有人用“网络治理”的概念代替“多层次治理”的概念。

第九，作为网络治理的私域治理，这一用法来源于产业经济学、组织研究以及商业管理。这些学科的研究者看到，公司之间的合作关系可以有多种形式，这些形式分布在这样一个光谱上:一端是权力集中在市场上，另一端是权力集中于公司手中，在两端中间是通过协会、工业区、股份合作、联营、特许经销等方式联合在一起的组织形式。这些合作关系产生了具体的问题和风险，包括关系型投资的缺失、搭便车现象、机会主义、敲诈合作者以及溢出现象等，因而必须被“治理”，具体的治理制度包括合同、合同法、监督和履行合同的机构。

上述对治理概念不同用法的系统梳理反映了这一概念的宽泛性、多样性、模糊性，但在不同的理解之间也存在着一些共同之处，主要体现在如下四个方面:一是研究组织治理，如政府治理、公司治理、多边治理等。二是研究治理与发展的关系，这是从治理功能的角度讨论良好治理与经济社会发展、政治发展和人类发展的关系，或者说良好的治理本身就是政治发展和人类发展的重要内容之一。三是对公共治理的质量进行评估，即对公共治理的质量进行定量化研究，通过指数测量，为治理研究确立一个框架，并丰富和完善良好治理的内容。四是讨论治理是如何被组织起来的，即采取什么样的方式来进行治理，强调治理的过程而不是单纯的治理结构。

需要指出的是，在汉语中，“治理”一词原本就包含了治理的新含义，如我国《新华词典》这样解释“治理”:“(1)统治，管理，使安定有序。例:治理国家;班主任老师把这个班级治理得井井有条。(2)整修，使不危害并起作用。例:治理黄河。”后一个解释显示了“治理”主体和对象的多元性。

无论是从治理的原有含义上看，还是从其引申含义上看，政府都是治理的最重要的主体。本研究即是从政府治理的视角，探讨在我国现行的政府治理理念下政府绩效审计的若干基本理论问题。

(二)相关概念辨析

政府治理的完善必然要求政府部门建立类似企业绩效管理(performance management)的制度，因为要求政府代理人经济有效地使用取之于民的经济资源，是公共受托责任问题中应有的含义^[17](杨时展，1990年)，也是政府治理的基本目标之一。在讨论绩效管理时，不得不提到作为绩效管理环节的绩效评估、绩效审计等概念，在此作简要区分。

1.绩效管理(政府绩效管理的含义)

西方国家对绩效管理(performance management)进行过许多研究，特别是20世纪80年代后期和90年代，针对绩效管理的含义出现了许多不同的观点，人们对绩效管理主要持以下三种观点^[18]或认同三种模型:

观点一:绩效管理是管理组织绩效的系统;

观点二:绩效管理是管理雇员绩效的系统;

观点三:绩效管理是综合管理组织和雇员绩效的系统。

美国“国家绩效管理小组”对绩效管理的定义是观点一的典型代表，该管理小组认为绩效管理是“利用绩效信息协助设定统一的绩效目标，进行资源配置与优先顺序的安排，以告知管理者维持或者改变既定目标计划，并且报告成功符合目标的管理过程”。这种观点将绩效理解为组织绩效，强调通过对组织流程等方面的调整实施组织的战略目标。在这里，雇员虽然受到组织流程等变革的影响，但并不是重要的考虑对象。观点二将绩效理解为单纯的雇员绩效，强调以雇员为核心的绩效管理概念。但是，一些持这种观点的人并不否认对雇员的绩效进行管理必须在组织目标的框架内进行，他们只是在阐述其以雇员为核心的绩效管理观点时假设组织的目标已经确定，并在向所涉及人员传达之后得到了他们的认同。观点三与观点二的不同之处在于前者更加强调组织的绩效，同时观点三指出，绩效管理的中心目标是挖掘员工的潜力，提高他们的绩效，并通过将员工的个人目标与组织战略结合在一起来提高组织的绩效，这一点也有别于观点一。

绩效管理是一种新型的管理方法，其特点在于它的全面性和系统性，它在私营部门中的功效早已有所体现。而政府绩效管理是当今信息时代民主化、市场化和全球化发展趋势的产物。可以说绩效管理是政府部门改革的重要策略，在政府进行创建高绩效政府的改革实践中，绩效管理代表着组织的全方位的管理工作。行政学者夏夫里茨和卢塞尔认为:“绩效管理是组织系统整合组织资源达成其目标的行为，绩效管理区别于其他方面纯粹管理之处在于它强调系统的整合，它包括了全方位控制、检测、评估组织所有方面的绩效。”在这个基础上，本研究认为，政府绩效管理是作为一个系统整合过程出现的，它使政府部门人力资源的管理行为和组织目标的实现相互配合，也就是说，本研究提出的绩效管理理念基本上遵循的是观点三对绩效管理的理解。

2.绩效评估(政府绩效评估的含义)

关于绩效评估(performance evaluation)，目前国内外尚无一致公认的定义。对绩效评估的研究广泛分布于管理学、组织行为学、人力资源等学科中，学者们基于各自的学科角度和研究目的对绩效评估予以不同的理解和界定，这其中的许多对评估的理解都是从个人层面出发的^[19]，如:

美国学者史密斯·穆飞认为:“绩效评估是组织对雇员价值秩序的决定。”

美国学者朗格斯纳认为:“绩效评估是基于事实，有组织地、客观地评价组织内每个人的特征、资格、习惯和态度的相对价值，确定其能力、业务状态和工作适应性的过程。”

日本学者伊山吹太朗认为:“绩效评估是对雇员与职务有关的业绩、能力、业务态度、性格、业务适应性等诸方面进行评定与记录的过程。”

美国学者R.韦恩·蒙迪和罗伯特·M.偌埃认为:“绩效评估是定期考察和评价个人和小组工作业绩的一种正式制度。”

仅从以上列举的几种定义中，便可见对绩效评估理解上的差异，从“过程”到“制度”，从实际工作成就到影响工作成就的种种因素，或换一个角度来说，便意味着绩效评估包含着丰富的内容，不仅仅是“绩效”字面层级上的工作成绩效果贡献，还包括对雇员的特征、工作态度、工作适应性、能力、潜在能力的认定，但这样一来，把本身就扑朔迷离的绩效评估弄得更复杂晦涩，也在一定程度上反映了对绩效评估认识的演进过程。然而，对政府部门绩效评估的认识显然不能单从个人层面来理解，被西方政府部门广泛采用的绩效评估技术的一大进展便是从以往侧重个人层面转向侧重组织绩效的评估。“但组织层面的绩效确切界定则更为困难，因为政府的行为，即便是一种简单的服务，也是个复杂、多面的概念，在过去无法定义它已成为阻碍测评发展的关键所在之一”。对其界定依然众说纷纭，如:

“绩效评估是一个适用于为评价政府活动、增强为进展和结果负责的一切有系统的努力的术语”;

“绩效评估是评价达到预定目标的过程，包括以下信息:资源转化为物品和服务(输出)的效率，输出的质量(提供给顾客的效果，顾客满意程度)和结果(与所期望目的相比项目活动的后果)，政府在对项目目标特定贡献方面运作的有效性”。

中国学者胡宁生认为:“绩效评估指政府体系的产出产品在多大程度上满足社会公众需要。”^[20]

中国学者卓越认为:“公共部门绩效评估就是对广义的政府组织、非营利组织(第三部门)以及公共企业(第四部门)等特定的社会组织在积极履行公共责任的过程中，在讲求内部管理与外部效应、数量与质量、经济因素与伦理政治因素、刚性规范与柔性机制相统一的基础上，获得的公共产出进行的评审界定。”^[21]

美国审计总署认为政府绩效评估“是便于公共决策者获取相关信息的一种方法，比如关于某一问题，关于为解决或缓解该问题所采用策略的相对有效性，关于特定方案的实际有效性”^[22]。

由此可知，对组织绩效没有一个普遍公认的术语。在英文中许多词如生产力、工作测量、效果都被用作绩效的同义词。保罗·D.埃普斯得恩建议，绩效评估最简单的定义是:政府决定是否以某一合理的成本提供一定质量产品的方式。虽然目前国内外没有一个普遍公认的绩效评估概念，但本研究认为可以从三个层次理解政府绩效评估的内涵:

第一，微观层面是对个人工作业绩和贡献的认定。

第二，中观层面是政府的各部门如何履行其被授权的职能。如政策制定执行的效果，项目管理实施的状况影响，为公众提供服务的数量、质量等。

第三，宏观层面是整个政府的绩效的测评，政府为满足社会和公众的需求所履行的职能，包括政治的民主与稳定，经济的健康、稳定与快速发展，人们生活水平和生产质量的持续提高，社会公正与平等，国家安全和社会秩序的改变，精神文明的提高等方面。

3.绩效审计(政府绩效审计的内涵)

对于政府绩效审计，开始使用时各国称谓不尽相同。美国称为“3E审计”，后改为“绩效审计”(performance auditing)、英国称为“货币价值审计”(value for money auditing)、加拿大称为“综合审计”(comprehensive auditing)、澳大利亚称为“效率审计”(efficiency auditing)、瑞典称为“效果审计”(effectiveness auditing)，也有国家称为专题审计(theme auditing)或全面审计(full-scope auditing)。为此，1986年4月16日，在澳大利亚召开的最高审计机关第12届国际会议上正式发表《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》，提出了“绩效审计”的概念。在之后的第14届会议上，把项目评估纳入绩效审计范畴，认为项目评估也是绩效审计。国内学术界倾向于使用“绩效审计”这一称呼，政府审计部门更多地使用“效益审计”。

最高审计机关国际组织(INTOSAI)将绩效审计定义为:“一种对被审计单位使用资源以履行其职责的经济性、效率性、效果性的审计。”

在美国审计总署发布的《政府审计准则》中将绩效审计定义为:“是系统地检查证据，以实现对政府组织、项目活动和功能进行独立评价的目标，从而增强公共责任性，为实现监督和采取纠正措施的有关各方决策提供信息。”

英国1983年发布的《国家审计法》将绩效审计定义为:“检查某一组织为履行其职能而使用所掌握资源的经济性、效率性和效果情况。”

澳大利亚审计署认为:“绩效审计是通过检查和评估资源使用信息系统、风险管理、提供产品和服务，遵守法规和职业道德，监督控制和报告系统以及运营考核，来衡量公共部门管理的经济性、效率性和效果。”

综合以上定义，我们对政府绩效审计定义为:政府绩效审计是国家审计发展到一定阶段的审计形式，是具有独立性的审计机关及其人员利用专门的审计方法，依据一定的审计标准和程序，客观、系统地对整个政府部门，包括政府机构、公用事业单位、基金会以及对政府有关投资项目等活动的经济性、效率性和效果性进行审查，目的在于通过有效的审计过程，促进政府活动的透明性，提高公共服务质量，从而为实施监督和采取纠正措施的有关各方决策提供信息。

可见，政府绩效审计的主体主要是国家的专门机构^[23]，在英国、澳大利亚、中国等国家称为审计署;在美国、印度等国称为审计总署;瑞典称为审计局;还有的国家称为审计法院或联邦审计院，如法国、巴西、德国等。其审计范围为政府各部门、公用事业单位，审计的内容和对象为公共部门的经济性、效率性和效果性。

4.绩效管理与绩效评估

多数的(传统的)研究认为绩效管理过程一般包括三个方面:绩效评估、绩效衡量和绩效追踪。如陈小钢博士认为:绩效管理是收集绩效信息、进行绩效衡量，设计与执行有效管理，推动绩效不断持续改进的整体活动和过程。而绩效评估只是管理过程中的局部环节和手段。成功的政府绩效评估不仅取决于评估本身，而且在很大程度上取决于与绩效评估相关联的整个政府绩效管理过程。绩效管理过程一般包括三个最基本的功能活动:绩效评估、绩效衡量和绩效追踪^[24]。

如图1-1所示，绩效管理伴随着管理活动的全过程，绩效评估只出现在特定的时期。绩效管理不仅强调绩效的结果，而且注重达成绩效目标的过程。另外，绩效管理侧重于信息沟通和过程控制，绩效评估侧重于对考评结果的单项判断。绩效管理的特点是管理者与被管理者通过双向沟通与交流，鼓励工作人员积极参与绩效反馈过程，促进双方对绩效的认同并加以改进，因此绩效管理的效果取决于管理者与下属的双向沟通。有效的沟通对消除下属与管理者之间的隔阂，消除工作执行者的防卫心理和抵触情绪，对考评成果的反馈、塑造政府人员的正确行为导向等方面都具有积极作用。

图1-1　绩效管理与绩效评估的过程

我国学者卓越最近的研究认为:政府绩效管理是一个完整的学科体系，具体内容包括政府绩效目标、绩效信息、绩效预算、绩效合同、绩效程序、绩效规制、绩效审计、绩效评估和绩效申诉等管理环节。其中，政府绩效审计是政府经济职能扩张的产物，同时也是监督约束政府的有力工具，可以促进政府活动的透明性，提高公共服务质量，从而为实施监督和采取纠正措施的有关各方决策提供信息。绩效评估对于提高政府的管理绩效有直接的促进功能，在整个绩效管理体系中起承上启下的作用。绩效评估可以调适新的目标导向，凸显绩效管理的价值取向，是绩效管理的基础工程，是推动管理的约束机制^[25]。

5.绩效评估与绩效审计

绩效评估与绩效审计既紧密联系，又有区别。两者的联系主要表现在:首先，两者的评价对象相同，都是对(广义的)政府部门及有关的经济活动、公用事业单位的经济性、效率性和效果性进行审计、评估;其次，两者所追求的目的相同，都是伴随着西方的“新公共管理运动”兴起的，其目标都在于通过有效的审计或评估过程，对有关部门履行职责利用资源的经济性、效率性和效果性进行评价，针对其中存在的问题提出改进建议，促进政府加强责任、改进管理、提高效率，以便更好地实现既定的目标，改善公共服务质量。

两者的区别主要表现在:首先，两者评价的主体不一样，政府绩效审计的主体仅限于专门的审计机关或人员，它不同于内部审计和民间审计;而政府部门绩效评估的主体既可以是专门的评估机构或专业人员，也可以是非专门的机构或人员。其次，绩效评估侧重于事后评估，而政府绩效审计既可以是事中审计也可以是事后审计。再次，政府绩效审计主要是一种外部审计，而绩效评估既可以是外部评估，也可以是内部评估。最后，绩效评估可以是一个全面的评价，也可以是针对某一个或某几个问题进行，而政府绩效审计主要是针对某一个或几个问题进行的。

【注释】

[1]2004年7月，美国审计总署(General Accounting Office)更名为政府问责署(Government Accountability Office)，缩写同样为GAO。

[2]此分类参见蔡春，刘学华等著:《绩效审计论》，中国时代经济出版社，2006年版，第6页。

[3]引自Stewart，JD.The role of information in public accountability，in issues in public sector accounting［M］．Oxford:philip Allan Publishers Ltd，1984:13-34．

[4]引自R.E.布朗，T.加勒，C.威廉斯著.袁军等译:《政府绩效审计》，中国商业出版社，1992年版，第1页。

[5]引自沈如琛:《杨时展论文集》，企业管理出版社，1997年版，第36页。

[6]参见厦门大学刘秋明(2006年)博士论文《基于公共受托责任理论的政府绩效审计研究》。

[7]参见戴维·奥斯本，彼德·普拉斯特里克著:《摒弃官僚制:政府再造的五项战略》，中国人民大学出版社，2002年版，第236页。

[8]参见陈振明著:《政府再造——西方“新公共管理运动”述评》，中国人民大学出版社，2003年版，第127页。

[9]引自欧文·E.休斯著，彭和平等译:《公共管理导论》，中国人民大学出版社，2001年版，第268页。

[10]引自盖伊·彼得斯著:《政府未来的治理模式》，中国人民大学出版社，2001年版，第23页。

[11]伊特韦尔等著《新帕尔格雷夫经济学大辞典》(中译本)，经济科学出版社，1996年版，第1101页。

[12]科斯，罗纳德·哈里著《社会成本问题·企业市场与法律》(中译本)，上海三联书店，1990年版，第123页。

[13]德姆赛茨·哈罗德著《所有权、控制与企业》(中译本)，经济科学出版社，1999年版，第129页。

[14]菲吕搏腾，配杰威齐《产权与经济理论:近期文献的一个综述》(中译本)，上海三联书店，1972年版，第204页。

[15]引自唐娟著，《政府治理论》，中国社会科学出版社，2006年版，第21页。

[16]参见杨雪冬，《“治理”的九种用法》，见中国政府创新网。

[17]杨时展先生的原话参见沈如琛:《杨时展论文集》，企业管理出版社，1997年版，第66～67页。

[18]三种观点参见暨南大学陈小钢(2006)博士论文《基于流程优化的政府绩效管理研究》。

[19]以下定义参见陈振明著:《公共管理学——一种不同于传统行政学的研究途径》，转引自张旭霞编著:《公共部门绩效评估》，中国商务出版社，2006年版，第13页。

[20]参见胡宁生著:《中国政府形象战略》，中共中央党校出版社，1998年版，第107页。

[21]参见卓越著:《公共部门绩效评估》，中国人民大学出版社，2004年版，第7页。

[22]Elcanor Clelinsky，Evaluating Public Programs，in JamesL.Perry fed，Handbook of Public Administration，San Francisco，CA:Jossey-Bass，1989: 259．

[23]根据政府绩效审计发展的轨迹，政府绩效审计的主体曾包括独立咨询师。具体论述参见本书第五章第三部分。

[24]参见暨南大学陈小钢(2006)博士论文《基于流程优化的政府绩效管理研究》。

[25]参见卓越主编:《政府绩效管理导论》，清华大学出版社，2006年版，第277页和第306页。