货币资金内部控制的要点与措施

第三节　货币资金内部控制的要点与措施

由以上章节可知，货币资金在单位的各项经济活动中占有极其重要的地位，是企业进行正常生产经营管理的基本条件，单位的收支、偿债和日常业务等需要保证一定的货币资金存量，然而，持有过多的货币资金又会使其丧失效益性。因此，我们必须明确货币资金内部控制的要点和方法，并进行有效执行。

一、货币资金控制要点

货币资金控制要点是把好“一关”，管住“七点”，“一关”是指货币资金支出关;“七点”是指货币资金流入点、银行开户点、现金盘存点、银行及客户对账点、票据及印章保管点、督促检查点、财会人员任用点。

(1)把好货币资金支出关。企业要进行正常经营管理，扩大投资，必然每天都有货币资金的支出。在每天若干笔资金的支付中，为保证货币资金支出合理合法，关键是要保证支出程序的合理合法。单位应当按照规定的程序办理货币资金支付业务，设置具体的授权审批环节。

①支付申请。单位有关部门或个人用款时，应当提前向审批人提交货币资金支付申请，注明款项的用途、金额、预算、支付方式等内容，除小额个人因公预借款等情形外，还要同时附上有效的经济合同或与此相关的证明文件。

②支付审批。审批人根据其职责、权限和相应程序对支付申请进行审批，审批手续必须健全。对不符合规定的货币资金支付申请，审批人应当拒绝批准。

③支付复核。复核人应当对批准后的货币资金支付申请进行复核，复核货币资金支付申请的批准范围、权限、程序是否正确，手续及相关单证是否齐备，金额计算是否准确，支付方式、支付单位是否妥当等。复核无误后，交出纳人员办理支付手续。

④办理支付。出纳人员应当根据复核无误的支付申请，按规定办理货币资金支付手续，及时登记现金和银行存款日记账。

(2)管住货币资金的流入点。企业的业务经办人员根据合法的原始凭证填制必要的内部凭证，由业务部门主管审核无误后，交财务部门办理手续，财务部门主管应对业务部门的原始凭证和内部凭证复核后办理货币资金收入。对已取得的货币资金收入必须及时入账，不得私设小金库，不得账外设账，严禁收款不入账。

(3)管住银行开户点。银行存款是企业重要的流动资产，一旦管理不善极易导致企业资产的损失，因此企业应制订合理的内部控制制度，保证银行账户的开立、审批、核对、清理严格有效。企业不得以各种理由在同一银行的不同营业网点开立账户，或者同时跨行开户、多头开户、随意开户。不能将单位公款以职工个人名义私存银行。按照有关规定，企业还应及时、定期对银行开户点进行认真清理和检查。

(4)管住现金盘存点。现金是流动性最强的资产，也最容易发生贪污、舞弊、挪用或侵吞行为。出纳员要对现金进行日清月结，对库存现金日记账和实有数进行检查。为了加强对出纳工作的监督，及时发现差错，确保现金账面余额与实际库存相符，单位应当由有关领导和专业人员组成清查小组，定期和不定期地对库存现金进行盘点，检查出纳人员经管的现金是否有超现金限额的现象，是否有用白条抵库的情况，是否有坐支现金的行为，是否有挪用公款的行为等，如发现不符，及时查明原因，作出处理。

(5)管住银行及客户对账点。为保障资金支付、回收安全及时，企业应及时与银行、客户核对账目，纠正可能发生的账务差错。单位与银行之间的对账较有规律，按照有关规定，每月至少要将企业银行账户余额与银行对账单核对一次，如有不符之处要及时处理。而企业的客户一般较分散，实现定期对账难度较大。随着社会的进步，电子时代的飞速发展，很多公司大力推行的网上对账系统的运行取得了良好的进展，有效地解决了这一问题。因此，应加强与异地和同城单位之间往来款项的核对，确保货币资金支付合理，回收及时、足额。

(6)管住票据及印章保管点。企业应当加强与货币资金相关的票据的管理，要明确各种票据的购买、保管、领用、背书转让、注销等环节的职责权限和程序，并专设备查登记簿记录，防止空白票据的遗失和被盗用，备查簿需作为会计档案加以管理。同时，单位必须加强银行预留印鉴的管理，财务专用章应由授权的专人自行保管，个人名章必须由本人或其授权人员保管。任何单位，严禁由一个人保管支付款项所需的全部印章。

(7)管住督促检查点。为了使货币资金内部会计控制制度能有效地执行，企业应当建立对货币资金业务控制的监督检查制度，组织检查机构或指定专门人员定期和不定期地对本单位的货币资金业务控制进行日常的检查和监督。要对货币资金业务相关岗位及人员的设置情况进行检查，重点检查是否存在货币资金业务不相容职务混岗的现象。要对货币资金授权批准制度的执行情况进行检查，重点检查货币资金支出的授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为。要对支付款项印章的保管情况进行检查，重点检查是否存在办理付款业务所需的全部印章交由一人保管的情况。要对票据的保管情况进行检查，重点检查票据的购买、领用、保管手续是否健全，票据保管是否存在漏洞。对监督检查过程中发现的问题应当及时采取措施，加以纠正和完善。

(8)管住财会人员的任用点。财会人员要具备从业资格和任职资格，还要具备先进的政治思想、高尚的职业道德、优良的业务素质。同时，要建立定期轮岗制度，避免出现一个人在财会部门长期任同一个岗位的情况，这样既能使财会人员学到新的业务，经验更加全面，综合能力进一步提高，又能尽量避免出现舞弊现象，及时发现违法行为。

二、货币资金内部控制措施

货币资金内部控制的措施主要有：不相容职务相互分离控制、授权批准控制、会计信息系统控制和内部报告控制。

(一)不相容职务相互分离控制

不相容职务相互分离控制是单位内部会计控制制度的核心内容。不相容职务是指单位里某些相互关联的职务，如果集中于一个人身上，就会增加发生差错和舞弊的可能性，或者增加了发生差错或舞弊以后进行掩饰的可能性。如一名出纳员既负责签发支票、记录支票登记簿，又负责企业费用账的对账工作，那么，如果该出纳员仿造签名，贪污企业款项，他就有可能隐瞒对贪污款项的支票记录，而且一人掌握对账工作，使得舞弊行为不易被发现。不相容职务相互分离控制正是解决这一问题的控制方法。该控制方法要求单位按照不相容职务相互分离的原则，合理设置会计及相关工作岗位，明确职责权限，形成相互制衡机制。如记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财产保管人员应当明确并相互分离，相互制约。出纳人员不能兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、成本、费用、债权、债务账目的登记工作。这一控制能确保办理货币资金业务的不相容岗位相互分离、制约和监督，尽量减少发生舞弊行为的可能性。

货币资金不相容职务相互分离制度设计的宗旨是不得由一人办理货币资金业务的全过程，既包括企业财会部门内部的出纳岗位与会计岗位的分工，也包括与货币资金运行有关的业务岗位分工和货币资金审批的领导岗位分工等。因此，货币资金的职务分离制度是融于企业各级领导的岗位分工、各业务部门的岗位分工、各管理职能部门的岗位分工和财会部门内部的出纳岗位与会计岗位分工等一系列岗位责任制度中的。货币资金的职务分离制度要求建立出纳人员、审批人员、专用印章保管人员、会计人员、稽核人员、会计档案保管人员及货币资金清查人员的责任制度。

通常应对以下一些有关货币资金的不相容职务进行职务分离：

①货币资金的支付和审批与执行相分离。货币资金支出的审批人应同出纳员、支票保管员和记账员分离。

②货币资金的收付与记录职务相分离。货币资金业务内部控制的基本要求是实行钱账分管，即将经营货币资金业务的人与记录这些业务的人分离。如负责应收款项账目的人员不能同时负责现金收入账的工作;负责应付款项账的人员不能同时负责现金支出账的工作。

③货币资金的保管与盘点清查的职务相分离。单位应当由有关领导和专业人员组成清查小组，定期和不定期地对货币资金进行清查盘点，对出纳的工作进行检查监督。

④货币资金的会计记录与审计监督职务相分离。由稽核员或其他非记账人员对现金、银行存款日记账和有关明细分类账、总分类账进行核对检查，发现不符之处应及时报经批准后处理。

⑤记录总账与记录明细账、日记账的职务相分离。规模较大的企业，出纳员应将每天收支现金数登记现金出纳备查簿。现金日记账与现金总账应由其他人员登记。规模较小的企业，可用现金日记账代替现金出纳备查簿，由出纳登记，但现金总账的登记工作须由其他职员担任。

以货币资金支付会计控制环节为例，是指货币资金支付的授权批准、货币资金支付的实际办理、货币资金支付的会计记录、货币资金支付的稽核检查及与货币资金支付直接有关的业务经办等岗位必须相互分离、相互制约，不能一人多岗，身兼数职。这也进一步说明任何单位不能由一人办理货币资金业务的全过程。

(二)授权批准控制

授权批准控制是内部会计控制制度的重要内容，它是指在单位内部，各层次的管理人员和员工都必须经过授权批准，才能对有关的经济业务进行处理，未经授权和批准不能办理相关业务。

单位应当对货币资金业务建立严格的授权批准制度，明确审批人对货币资金业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人办理货币资金业务的职责范围和工作要求。审批人应当根据货币资金授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。经办人应当在职责范围内，按照审批人的批准意见办理货币资金业务，如具体办理销售商品的收入、采购材料、购买设备、进行投资等的支出。对于审批人超越授权范围审批的经济业务，经办人有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。授权批准控制方法要保证在提高业务处理工作效率的同时，尽可能减少不规范、不合理、不经济行为的发生，保证决策和计划的正确执行。

这一控制方式使经济业务在发生时就得到了有效的控制。授权控制要求规定各级管理人员的职责范围和业务处理权限，各级管理人员在其职责范围和业务处理权限以内，不需经过请示批准便可处理业务，这样可以尽快地进行业务处理，防止推诿现象的发生;当业务超出了他们的职责范围或权限时，他们必须经过批准方可处理这些业务。授权批准控制同时要求明确各级管理人员所承担的责任，使他们对自己的业务处理行为和结果负责，以增强他们对工作的责任心。

授权批准分为常规授权和特殊授权两种情况。常规授权是指企业在日常经营管理活动中按照既定的职责和程序对常规性经济业务事项进行的授权，具有一定的规律性和稳定性。特别授权是指企业在特殊情况、特定条件下对非经常经济业务事项进行的授权。与常规授权不同，特别授权的对象是某些例外的经济业务，只涉及特定的经济业务处理。这种授权方式具有一定的灵活性，但也常常蕴含较大的风险，一般都较谨慎。当出现特别授权的时候，都要求对该项授权予以完整记录并得到授权人确认。待特别、紧急状况消失后，应将该项授权及时取消，恢复到常规授权的原则范围之内。企业应当编制特别授权的权限指引，规定特别授权范围、权限、程序和责任，严格控制特别授权。在进行授权控制时，常规授权的范围不宜太大，也不可太小。如果范围过大，会使组织的领导失去对重要业务的控制，从而冒较大的风险;如果范围过小，凡事需请示批准，降低工作效率，也会削弱管理人员的积极性和责任心，对单位经营管理产生不利。企业各级管理人员应当在授权范围内行使职权和承担责任。对于重要的货币资金业务和事项，应当实行集体决策或者联签制度，任何个人不得单独进行决策或者擅自改变集体决策。建立起责任追究制度，防范贪污、侵占、挪用货币资金等行为。

单位在设计货币资金业务授权审批制度时，可以建立以下措施：

①根据不同的银行账户开设银行存款日记账;

②所有银行存款的开设与终止都必须有正式的批准手续;

③每一笔重大支出必须事先提出用款申请并经过主管人员审批，支出只能用于事先核准的用途和目的。

(三)会计系统控制

会计系统控制要求企业严格执行国家统一的会计准则制度，加强会计基础工作，明确会计凭证、会计账簿和财务会计报告的处理程序，保证会计资料真实完整。会计系统是为确认、汇总、分析、分类、记录和报告企业发生的经济业务，并保持相关资产和负债的受托责任而建立的各种会计记录手段、会计政策、会计核算程序、会计报告制度和会计档案管理制度等的总称。所以很有必要对会计系统进行相关的控制。

这种控制方法要求单位依据《会计法》和国家统一的会计制度制订适合本单位的会计制度，明确会计凭证、会计账簿和财务会计报告的处理程序，建立和完善会计档案保管和会计工作交接办法，实行会计人员岗位责任制，充分发挥会计的监督职能。会计作为一个控制信息系统，对内能够向管理层提供经营管理的诸多信息，对外可以向投资者、债权人等提供用于投资等决策的信息，是重要的内部控制方法。在运用会计系统控制方法时，对有关凭证的稽核和审查要引起高度注意。

1.原始凭证审核

原始凭证是载明经济业务具体内容和完成情况的原始资料和依据，原始凭证的质量关系到会计核算工作的质量。及时审核原始凭证是对经济业务的事前监督，对货币资金收付合法性的检查。各种原始凭证除由经办业务的有关部门审核外，最后还要由会计部门进行审核。首先，应审核原始凭证的合法性、合规性和真实性。即审核外来原始凭证是否符合国家票证管理要求，是否符合本单位制订的有关规章;审核有无违反规定的开支标准而乱支乱用，随意扩大费用开支范围的情况，有无弄虚作假、贪污舞弊、违法乱纪的行为。其次，应审核原始凭证的完整性。即审核原始凭证是否具备作为合法有效凭证所必须具备的基本内容，有无税务监制章、财务监制章和单位财务专用章或发票专用章，经办人、验收人、批准人手续是否齐全。再次，应审核原始凭证的正确性。即审核数量、单价、金额是否正确，接受单位名称是否正确;大小写是否相符。对不真实、不合法的原始凭证不予接受，对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回，并要求按规定进行更正、补充;对弄虚作假，严重违法的原始凭证在不予受理的同时予以扣留，并及时向单位负责人报告，请求查明原因，追究当事人责任。

2.记账凭证审核

记账凭证是登记账簿的依据，为了保证账簿记录的准确性，提供全面可靠的会计信息，监督有关货币资金的经济业务，除了编制记账凭证的人员在平时编制记账凭证时要认真审核，会计部门还应当建立相互复核或专人审核的制度，对记账凭证进行严格的审核。审核内容包括现金凭证审核、银行凭证稽核、转账凭证稽核。

(1)现金凭证审核。现金凭证包括外来原始凭证、自制原始凭证及现金记账凭证。审核时需注意：现金支付范围是否符合国家规定，有无用于发放职工工资、津贴、奖金、个人劳务报酬、个人劳保福利开支、出差人员差旅费、结算起点以下的零星开支及其他需要支付现金的零星支出等之外的现金支付。现金销售收入是否足额及时解缴银行，对外收费是否符合规定的收费标准。有无坐支现金，有无向银行谎报用途套取现金，职工工资及奖金的发放是否登记工资基金手册。现金凭证收、付讫章、主管、审核、出纳和制单等印章是否齐全，交款人、领款人是否签字。已审核的现金原始凭证是否填写附件张数并加盖附件章注销，以免重复报销。

(2)银行凭证稽核。审核时应注意：是否符合《支付结算办法》、《票据法》、《票据实施管理办法》的规定，有无签发空头支票、出借银行账号。是否以合法的和手续完备的原始凭证为依据填制银行记账凭证。从银行支付的材料采购款、工程款等是否符合国家规定，有无预算、合同，资金是否落实。领用转账支票是否填列《支票领用申请单》，并经部门主管和财务主管批准。作废的支票及其存根是否加盖“作废”戳记并与银行对账单一并妥善保存。签发支票所使用的各种印章，是否由财务主管(或审核)和银行出纳分别保管。空白收据和空白支票，是否设立登记簿严格管理，有无办理购买、领用登记和交回注销手续。

(3)转账凭证稽核。应审查数字是否正确，资金渠道是否符合制度规定;原始凭证是否合法，自制原始凭证是否有依据，手续是否齐全;科目使用是否正确，填制内容是否完整，印章是否齐全，附件是否相符。

3.会计账簿稽核

会计账簿稽核主要包括以下内容：(1)会计账簿的设置启用是否符合会计制度的规定;(2)会计账簿的登记是否符合记账规则;(3)会计账簿的有关数字是否做到了账证、账账、账实相符;结账是否及时、准确，结账方法是否符合规定;(4)现金日记账是否每日记账并结出余额;现金库存数是否超出银行核定的限额，超出部分是否当日存入银行;现金是否每日清点，账实是否相符，有无白条抵库。银行日记账是否逐日登记，每天结出余额;银行存款账户是否定期进行清查，银行存款余额与银行对账单是否相符，若不符，是否及时查明原因并作出处理;银行存款余额调节表是否由专人复核，有无主管签章。(5)采用电算化记账的单位应审核计算机会计数据的打印输出和保存是否符合电算化的要求;更换新账是否符合会计制度的规定。

4.财务会计报告稽核

应审核报表数字是否真实、计算是否正确、内容是否完整;总账与明细账是否相符;报表内部、表与表之间的钩稽关系、前后数字的衔接是否相符;报表各项补充资料和财务情况说明书应与报表内容相符。

(四)内部报告控制

管理、控制活动都离不开信息的传递，只有信息在组织各部门之间上下左右流动，才能采取及时有效的措施加强管理和监督，保证各环节正常运转。内部报告控制要求组织建立和完善内部报告制度，明确相关信息的收集、分析、报告和处理程序，全面反映经济活动情况，及时提供和传递经济活动的重要信息，相互沟通，增强内部控制的时效性和针对性。内部报告控制方法体现了内部控制的信息与沟通要素。

内部报告控制措施的运用在货币资金控制环节具有十分重要的作用。第一，货币资金经办人对于审批人超越授权范围审批的货币资金业务，有权拒绝办理并及时向审批人的上级授权部门报告。通过报告，可以抵制、纠正越权审批行为，杜绝货币资金的不当流出;第二，单位通过定期或不定期地进行现金盘点，可能发现现金账面余额与实际库存不相符的情况。若排除了未达账项、记账错误等技术因素外，应该将差额情况及时向单位管理层报告。通过报告和采取补救措施，可以揭露单位货币资金管理中的问题、漏洞甚至违法、犯罪行为，将单位的损失降低至最低程度;第三，通过报告单位货币资金现实收入、支出、结存情况并对下一阶段货币资金流入、流出量进行预计和推算，可以帮助单位负责人全面了解单位现金流量，为其作出正确的投资、筹资决策提供基础性资料。

可见，切实发挥好内部报告控制措施的作用对货币资金控制有重要意义。因此，企业下级部门或人员应按照条理化、规范化的要求，及时、主动、积极地逐级上报企业各方面的情况，包括成本费用支出情况、资金需求情况等，报告内容应简明扼要、通俗易懂，有利于企业管理者对企业有整体的把握，从而作出正确的决策。

☞思考题：

1.进行货币资金内部控制有何重要性，应达到的目标是什么?

2.货币资金收付业务中要进行分离的职务有哪些?

3.现金内部控制有哪些关键控制点和控制措施?

4.银行存款内部控制有哪些关键控制点和控制措施?

5.设计签发支票付款程序时，有哪些控制要点?

6.授权批准控制措施包括哪些内容?

☞案例分析：

案例一

资料：小王是一名刚毕业的大学生，在A公司任出纳。工作一段时间后，小王对公司的财务有所了解，发现公司的货币资金内部控制制度与货币资金业务管理和核算的相关规定有些出入。下面是A公司的部分货币资金业务。

1.零星费用报销时，报销凭证上没有业务部门和会计部门主管审核的签章，出纳部门直接付款。

2.出纳员林某负责收、付款原始凭证的审核，现金收付以及记账的全过程。

3.为节省人力，公司每日零星收入并不于当日送存银行，有时直接用于支出。

4.A公司的支票簿和签发支票的印章统一由出纳员林某保管。

5.6月8日和10日两天的现金业务结束后例行的现金清查中，分别发现现金短缺50元和现金溢余20元的情况，考虑到两次账实不符的金额又很小，出纳员林某对现金短缺50元，自掏腰包补齐;现金溢余20元，暂时收起。

6.编制银行存款余额调节表时，根据公司银行存款日记账的余额加或减对账单中企业的未达账项来确定公司银行存款的实有数而且每次做完此项工作以后，林某立即将这些未入账的款项登记入账。

要求：A公司的货币资金管理中存在哪些问题?为保证A公司资产安全完整，应如何改进?

案例二^[1]

资料：B集团公司是原国营企业改制而成的。总公司一向重视各项管理制度的建设，尤其对财务制度更是严格。每年都会对集团下属各单位的财务收支情况进行内部审计，发现问题依法从严处理。表面看来，公司制度完备，管理严格。但就在2008年，该集团公司某分公司，因为财务制度不健全，没有遵守《现金管理暂行条例》和《支付结算办法》等有关制度的规定，发生了采购付款金额失实的事情。

该分公司采购付款及报账的具体程序是：采购时由采购员先打借条，经公司经理签字后，从出纳处借现金到各供货方购货;货物到库由仓库人员在发票上签字表示验收;付款后，销货方开具增值税专用发票，采购员拿回增值税发票由公司经理签字审批，会计主管审核无误后编制付款凭证，再凭发票到出纳处结账，以发票换回原来的借条。

该公司购货没有编制购货计划，出纳收付款项没有现金日记账的原始记录，借条一般未予入账，出纳根据会计编制的收付款凭证的汇总金额来记录现金日记账。

采购时，销货方没有及时开具增值税发票，且有时开具的发票金额、数量与实际购货情况不一致。一次，业务员拿回一张金额比实际购货金额高出10万多元增值税发票，回到公司报账。报账时与公司经理讲明了实情，并在发票上注明了实际购货数量，但公司经理没有注意，未问明详情，便签字“同意报销”;会计编制付款凭证时没有注意发票上注明的记录，便按发票金额作了付款凭证;业务员在未审核付款凭证的情况下，于付款凭证的领款人处签字认可;出纳结账时，按发票金额结账。年底，公司进行实物盘点，发现已付货款金额与实际到货数量不符，便进行内部查账，虽查出了差异所在的原因，但查不出谁真正拿走了货款，最终总公司决定由出纳和业务员共同承担这10多万元的货款的赔偿。

要求：请从内部会计控制规范来分析，导致B集团公司发生采购付款金额失实的问题有哪些?由此可以看出加强货币资金内部控制包括哪些关键控制点?

【注释】

[1]源自涂君.从货币资金案例浅析企业内部会计控制［J］．现代经济.2009，5.作者进行了改编。