采购与付款控制措施

第三节　采购与付款控制措施

采购业务管理会计制度是企业内部会计控制制度的重要组成部分，要将其真正落到实处，离不开各种内部控制措施的灵活运用。下面将执行采购与付款业务时运用的主要内部控制措施介绍如下：

一、不相容职务分离控制

不相容职务分离控制要求对经济业务所涉及的不相容职务实施相应的分离措施，形成各司其职、各负其责、相互制约的工作机制。采购与付款业务的公正、高效完成需要完善的内部牵制制度予以保证，而对不相容职务进行分离的控制正是实现内部牵制的有效措施。由不同的人员分别担任不相容的职务，在制度上降低了相关部门或人员之间进行合谋、损害企业利益的风险。

在采购与付款业务中，针对不相容职务需要进行分工的岗位主要有：

①请购和审批——防止由某一部门集中完成而谎报需求、假公济私;

②询价与确定供应商——防止采购人员与供应商串通抬高价格、获取回扣;

③采购合同的订立与审计——防止实际订立的合同被篡改，脱离企业真实需求;

④采购与验收——防止所采购的物资存在以次充好、数量不足等问题仍然蒙混过关;

⑤付款审批与付款执行——防止一人操作付款审批与执行过程，挪用企业结算资金;

⑥采购、验收与相关会计记录——防止虚构交易，侵吞企业资产。

总之，不得由同一部门或个人办理采购与付款业务的全过程。企业应当设置有利于采购与付款业务正常开展的工作岗位，配备思想合格、业务过硬的人员，明确不同岗位和人员的职责权限并定期进行考核。此外，企业要根据实际情况对办理采购与付款业务的人员进行岗位轮换，防范其长期利用某一环节掩盖舞弊事实、损害企业利益的风险。

二、授权批准控制

授权批准控制要求明确各岗位办理业务和事项的权限范围、审批程序和相应责任，各级管理人员应当在授权范围内行使职权和承担责任。即一个有效的授权批准控制制度意味着对经济业务从发生到结束都严格审核和层层把关，所有的步骤在相关人员的授意和监督下进行。在采购与付款业务中进行授权批准控制，可以明确各经办部门和人员的经济责任，为解决采购与付款业务中的责任缺位和权力越位问题提供制度保证。

企业建立健全采购与付款业务中的授权批准制度要做到：

(1)明确授权级次。根据采购项目的重要性、金额大小进行分级授权，确定各个层次的具体权利和相应的责任，比如5 000元以下的由采购部门经理负责审批，5 000元以上20 000元以下的由总经理负责审批等。即使是企业内部最高级别的管理人员，其授权审批的额度也必须设置上限，这是因为对于重要的和技术性较强的采购业务，如新品开发中的大宗材料采购、设备购置、更新主要设备等，应当组织专家进行论证，实行集体决策和审批，防止出现决策失误而造成严重损失。

(2)明确授权批准的程序。企业应当对采购与付款循环需要依次经过哪些授权批准的流程，每一个流程中的具体的授权批准程序都作出明确的规定。比如说，对于物资的请购，严格按照使用部门、物资保管部门、采购部门、会计部门的审批顺序，规定每个部门的授权批准方式、审核人员和审核标准，设立关键的控制措施。

(3)实行对授权批准制度的相互检查和监督。审批人和经办人都应该按照规定的职责范围和工作要求行事，不得超越职责权限。对于审批人超越授权范围审批的业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。对于在上一个流程中没有得到合理授权批准的，下一个流程的经办部门和人员亦有权拒绝办理。

(4)严禁未经授权的部门或人员办理采购与付款业务。

三、预算控制

预算控制要求企业明确在预算管理中的职责权限，规范预算的编制、审定、下达和执行程序，强化预算约束。对采购业务实施预算控制，即以预算指导采购业务的进行，可以保证企业按照既定的目标和方针政策对企业未来的发展进行规划，有效防止企业盲目采购、偏离战略目标;同时预算明确了采购业务中各个部门的具体努力方向，也给采购业务的执行提供了一个控制和业绩考核的标准，在很大程度上会促进采购人员努力压低采购价格，降低采购成本。

一套完善的采购业务管理会计制度中，预算控制应当主要做好以下几个方面：

(1)企业必须在预算年度开始前编制完成采购计划，为分析资产使用情况，对需要采购的资产进行充分论证提供必要的时间保证;

(2)在采购预算编制的程序上，首先应当对采购项目进行充分调研，确定具体采购项目的预算金额及采购方式、采购时间等，然后对其中所需购买的大额、重要或技术性较强的资产举行论证会，最后由采购部门、会计部门分别形成年度采购、付款预算草案;

(3)采购预算的内容应尽可能细化，列明预算科目、采购金额、品目名称、采购数量、规格型号等，以提高预算的透明度、准确度及约束力。

(4)在实际执行采购业务时，应严格按采购预算执行，不得随意改变或调整，以保证预算的严肃性。

(5)对于在确定年初预算时不能预计而企业现时发展又必需的超预算和预算外采购项目，应当遵守临时请购申请程序进行请购，然后按年初确定采购预算项目的程序对其进行调研、可行性分析或论证，并明确规定何种级次的审批人员具有此类项目的批准权限。

四、会计系统控制

会计系统控制要求企业合理设置会计机构，配备会计人员，加强会计凭证、会计账簿和财务会计报告的基础工作，保证会计资料真实完整。就采购与付款业务而言，其会计系统控制最核心的内容有：

(1)会计凭证的控制。采购与付款业务中的内部核算凭证主要有请购单、收货单、退货通知单等，企业应当按照采购业务的过程、特点和管理要求明确规定各种凭证的填制要求、传递程序和手续。比如一张有效的请购单应该经过请购部门、物资保管部门、采购部门、会计部门的层层审批，具有齐备的签章;收货单应一式多联，由保管部门在货物到达并验收入库时，根据真实情况如实填制，并分别传递给采购部门和会计部门。任何填制不符合规定或者弄虚作假的会计凭证，都不能作为会计记账的依据。

(2)会计账簿登记的控制。登记会计账簿时最重要的就是审核会计凭证，会计账簿必须按照审核无误的会计凭证进行登记，记账人员不得私自篡改凭证内容。比如应付账款的登记入账必须在取得和审核各种必要的凭证后才能进行，这些凭证包括请购单、验收单(收货单)、订购单、供应商发票等，审核内容包括所有这些凭证是否齐全、日期和货物内容是否一致、有无授权人的核准签字、发票的折扣与订购单的要求是否一致、验算它们之间的数量、价格、合计金额是否正确等。此外，在登记会计账簿时要注意不相容职务的分离，如不能由一人同时登记应付账款总账和明细账，以防止入账金额和日期的错误或舞弊。

(3)会计对账的控制。鉴于采购与付款业务的重要性和发生的频繁性，企业应当在日常会计处理过程中及时进行对账：与会计凭证核对确保会计记录依据充分、与仓库的材料明细账核对确保所采购材料记账正确、与实物资产核对确保所采购大额资产的存在性、与供应商核对确保应付账款的真实准确等。对账工作应该由会计部门负责人或其授权的、独立于这些账簿登记工作的人员办理。对于对账过程中发现的任何差异都应该予以追查，以进一步查实是会计记账的错误或是其他方面的错误，并及时进行更正。

(4)付款结算的控制。企业在支付预付账款和定金时，要严格审核是否有合乎规范的合同，严禁以虚假合同或违反合同的规定对供货单位进行付款。在支付结算款项前，首先必须检查供应商发票上是否盖有“款已收讫”的戳记，以防止已经支付的款项被二次支付;同时，要复核供应商发票上的数量、价格和合计数以及折扣条件;对于因退货或折让而造成的应付账款借项，在良好的控制制度下，即使没有收到采购部门的借项通知单，也可以及时从应付款中予以扣除。不论是往来款项还是结算款项，都应按规定报授权审批人审批，审批同意后才能办理付款手续。未经授权批准，不能办理所有款项的支付。

五、内部审计控制

内部审计控制要求企业设立内部审计部门，对经济活动进行监督检查，发现存在的缺陷，及时采取措施，保证经济活动的正常进行。内部审计控制是强化企业内部控制制度的一项重要措施，其职责不仅包括审核会计账目，还包括稽核、评价内部控制制度是否完善和企业内各组织机构执行指定职能的效率，并向企业最高管理部门提出报告，帮助他们完善内部控制、实现管理目标。执行内部审计控制最重要的一点是保持内部审计部门的相对独立性。内部审计部门只有直接对董事会负责，独立于企业其他部门，与其没有利益纠纷与管理关系，才能在监督和评价时做到客观公正。

对采购与付款业务实行内部审计控制，必要性主要体现在：

第一，企业的内部控制制度，只有通过执行主体落实到位，才能发挥其应有的作用，然而执行当事人并不一定总是遵守制度规范。在现实经济生活中，采购人员违反规定收取回扣，仓库保管人员将所保管货物挪为己用，采购、仓储、会计人员合谋损害企业利益的先例并不少见，这都需要像内部审计部门这样独立的外部力量进行监督和约束。

第二，任何内部控制制度都不是完善的，需要进行不断修订，才能适应经济发展和企业管理的需要。在实务中，一些企业的采购与付款制度单纯照搬内部控制规范，没有细化到具体环节，难免会造成一些漏洞;还有一些企业照搬他人的采购与付款制度，并不适合本企业采购业务的具体特点，导致人员浪费和效率低下。内部审计通过对采购与付款制度的监督和评价，针对其中的薄弱环节及时提出相应的改进建议，促使企业以合理的成本促进有效的控制，从而达到完善内部控制制度、改善企业经营状况的目的。

对企业采购与付款环节的内部审计控制，重点审计环节主要有：

(1)审计岗位分工环节。许多容易发生但短时间内又难以发现的舞弊行为存在的关键原因都在于不相容岗位未分离设置，由一人身兼数职，造成有职务之便可以利用的情况。错误的岗位设置，再加上疏漏的监管，极容易引起采购的腐败行为。审计采购与付款循环的岗位分工是否符合职责分离的原则，是对采购与付款业务合理、合法进行组织保证的审查。

(2)审计授权批准环节。授权批准的范围全面、级次明确，是保证采购业务照章进行，明确相关部门或人员经济责任的必要条件。审计时应注意授权批准规定的合理性以及执行的符合性。

(3)审计请购审批环节。企业所有的采购活动都应当服务于经营需要，严格的请购审批可以防止与经营活动无关、擅自采购的行为发生。审计请购环节的审批控制是否有效，也是审计企业授权批准环节的内部控制是否有效的重要体现。

(4)审计询价与确定供应商环节。价格是采购成本的核心，直接影响企业的成本效益。在询价和确定供应商的过程中，极容易出现企业内部人员之间合谋或企业内部人员与供应商进行合谋抬高价格的现象，损害企业利益。对这一环节进行审计，应重点测试采购询价程序，及大宗采购招投标管理内部控制的执行情况。

(5)审计采购合同管理环节。采购合同是记录采购业务的具有法律效力的书面凭证，不当的合同管理有可能给企业造成不必要的经济或名誉损失。审计采购合同签订及审核的内部控制，判断书面采购文件的严谨性与合法性，可以查明采购是否真实合法。

(6)审计验收入库环节。这一环节主要关注所采购货物是否存在，是否符合质量要求，防止以次充好、数量短缺、合同到期未执行等不合理购货行为的发生。审计时要注意判断货物购入时的验收和购入后的管理是否严格。

(7)审计付款与结算环节。有效的付款控制程序可以防止合同未执行完提前付款、付款完毕却出现货物质量纠纷、重复付款等不正常的“积极”支付发生。审计这一环节，可以判断付款结算手续的严密性与正确性，以及是否能够履行好上述职能。

(8)审计内部监督检查环节。监督检查应始终贯穿于采购与付款循环的全过程，只有定期或不定期地对内部会计控制执行情况进行动态检查，才能保证其内部控制体系的有效性和实用性。内部监督检查环节的审计结果，是企业内部控制系统整体有效与否的重要反映。

六、电子信息技术控制

电子信息技术控制要求企业运用电子信息技术手段建立内部会计控制系统，减少和消除人为操纵因素，确保内部会计控制的有效实施;同时要加强对财务会计电子信息系统开发与维护、数据输入与输出、文件储存与保管、网络安全等方面的控制。该控制方法在采购与付款业务中的主要应用是：利用电子信息技术手段管理原材料等，一旦达到订购临界点，系统自动请购;实现各项原始凭证的共享，减少在各部门之间的传递过程中被人为篡改的危险;提供企业实时的有关采购业务的各项报表，比如购进材料明细表、采购作业分析表、价格变动分析表等，及时为企业决策服务;同时可以监督采购预算的执行情况，对预算内采购的监督尤其有效。

☞思考题：

1.企业采购业务内部会计控制制度包括哪些主要内容?

2.采购业务账务处理程序的设计要点有哪些?

3.采购申请程序的设计要点有哪些?

4.企业采购时询价和确定供应商应该主要注意哪些问题?

5.材料采购验货付款程序的设计要点有哪些?

6.企业对于采购业务主要有哪几种记账方法，优缺点分别是什么?

7.采购业务退货程序的设计要点有哪些?

8.采购与付款业务主要涉及哪些内部核算凭证，分别应该如何设计?

9.企业采购与付款业务内部会计控制措施主要有哪些?

10.如何理解内部控制措施中的内部审计控制在采购与付款业务中的运用?

☞案例分析题：

案例一：

资料：以下是从某公司采购与付款内部控制制度中所摘录下来的部分内容：

(1)请购。5 000元以下的小额物资采购不需请购，由物资需求部门根据其需要自行办理采购与付款。5 000元以上的物资采购需要填制请购单，由部门主管批准之后提交给采购部门。

(2)询价。采购部门收到请购单后，交经办人员办理询价。经办人员判断请购材料的名称、规格、需求日期、数量等是否填写明确，有无供应厂商报价。对于加工合同采购项目，还应要求厂商填具“成本分析表”连同报价单一并作为议价参考。询价完成后，由询价经办人根据全部报价资料与供应商议价。

(3)议价。议价时除注意所采购物资质量、价格外，还应注意交货期有无保证，争取分期付款;议价完成后，由议价经办人员拟订合作对象，呈请销售部门主管审批。

(4)订购。经办人员在询价和议价完成后，于请购单上填记订购日及约定日，并填制采购联络函，寄送厂商。预付定金或采购金额较大，或附有条件的采购项目，还应与厂商签订供销合同书。合同书正本两份，一份存采购部门，一份存供应厂商，副本若干，分存请购部门、收料部门、会计部门。

(5)验收。由仓库根据采购合同对供应商发运的商品进行验收。验收时主要关注商品的名称、数量、到货时间等。验收后应出具一式多联，不需连续编号的验收单。

(6)付款。付款应严格按照合同的约定执行。财务部门负责人根据合同进行审批，授权出纳付款。付款时可以是出纳直接向供应商付款，也可以由采购人员从出纳处领取款项交付给供应商。

要求：评价上述采购与付款业务控制制度，对于不合理的地方予以修正、不完善的地方予以补充。

案例二：^[3]

上海通用汽车有限公司成立于1997年6月12日，由上海汽车工业(集团)总公司、美国通用汽车公司各出资50%组建而成。上海通用汽车有限公司目前已经形成凯迪拉克、别克、雪佛兰、萨博4大品牌、13大系列、50多个品种的产品矩阵，其各系列产品含有多项先进技术，在安全性、动力性、舒适性和环保方面表现优越并在各自的细分市场中处于领先地位。2005年销售整车325 429辆，市场占有率为10.5%;销售额450亿元人民币，出口创汇3.5亿美元。目前上海通用汽车有限公司年总产能可达到48万辆，其规模与实力在国内汽车企业中位居前茅。

由于推行了先进的采购管理体系，上海通用汽车有限公司自成立至今，不但取得了良好的经济效益，节约了大量的资金，也取得了良好的社会效益，连续九年累计采购金额超过1 650亿元，可在这一领域却没有发现一起经济犯罪案件。

上海通用汽车有限公司在建厂时，通过美国通用公司采购网络平台，在全球范围寻找涂装线和冲压线供应商。经过联合采购委员会反复评估，采购部门与供应商进行商务谈判，在4家专业涂装设备供应商和6家冲压机供应商中进行竞价，最终德国2家著名的专业供应商中标。这次涂装线和冲压线设备的实际采购价格比预算节约了数百万美元，节约采购成本5%以上。选择高质量的供货商使企业成本下降，同时还保证了零部件采购的质量。目前，上海通用汽车有限公司零部件采购质量已经超过美国本土生产的同类车型。近期一家对世界各大汽车厂商进行评估的权威机构在对上海通用汽车有限公司等几家国内汽车企业生产的几种车型进行了第三方质量评估，上海通用汽车有限公司的产品名列前茅，其中一款车还获得了质量第一名。

上海通用汽车有限公司的采购管理体系，遵循集中采购、全球采购、公平竞争、集体决策的“四大原则”，由一整套采购流程和30多个管理制度文件组成。整个采购流程大致可分为三个阶段：

一是申请阶段。由采购部门或使用部门填写《采购申请单》，并经过项目必要性审批、费用核准和批准申请等手续。对于一般采购和生产原材料采购，由采购申请部门提出申请，本部门领导核准后，再经财务部门批准;对于固定资产项目的申请，由部门提出申请，再经过项目费用管理部门审核，最后经财务部门批准。

二是采购阶段。主要是确定供应商，上海通用汽车有限公司把它分为两步进行，第一步是确定潜在供应商，由项目提出部门和采购部门同时提出一定数量的供应商名单。供应商必须在全球范围考虑，提供选择的供应商不得少于3家。先进行初选，再由项目提出部门和技术部门对供应商进行技术评审，选择技术条件较好的若干供应商报联合采购委员会，由联合采购委员会确定潜在供应商，联合采购委员会由采购、财务、审计等部门的中外双方有关人员组成。第二步是向潜在供应商发出标书，潜在供应商进行至少3轮报价，采购人员按标书进行评审，再将完整的资料提交联合采购委员会。资料包括申请人、技术部门的评估意见、财务部门批准的预算、潜在供应商报价清单等。第三步是由联合采购委员会进行认真的讨论确定最终供应商。接着进入商务谈判签约等程序。

三是实施阶段。主要是进货、验货和执行付款等程序。由于持续运用这套严格的采购流程，使得上海通用汽车有限公司的采购活动不会因为人员的变动有所改变。在上海通用汽车有限公司，国内一些合作企业之间请客吃饭、送礼、搞联谊活动等，供应商根本不用考虑。

上海通用汽车有限公司这几年来为防止滥用权力对采购环节造成不良影响，加强了对权力的监督制约并完善了把采购权分解到整个采购流程之中的制约机制。公司成立了由总经理(中方担任)、执行副总经理(外方担任)、2名副总经理(中外方各一人担任)组成的执行委员会。凡是公司重大事项的决定必须经过执行委员会讨论通过，形成的文件必须由中外双方联合签署，使用资金必须由中外双方代表联合签署。在财务部，业务人员开具的支票上都有中外双方人员用中英文签名，这就是他们称之为非常管用、非常有效的“两支笔”。据业务人员介绍，上海通用汽车有限公司的采购资金支出非常严格，没有预算的项目不能开支，凡有新的项目需要增加预算的，必须提交执行委员会进行审批。如果启动资金支付体系必须具备三个必要条件：有采购申请批准书;有采购部制作的与供应商签订的合同;有收料清单包括材料和劳务等，也就是必须做到发票、合同、收货三单匹配。支付时，还必须由部门提出申请，财务部按授权进行审批。在开具支票和支付凭证时，需要由中外双方的有关人员共同签署方能有效。

供应商的选择是采购过程中十分重要的、也是最容易诱发经济犯罪的一个环节。然而，上海通用汽车有限公司通过实施采购管理体系，有效堵塞了这一环节上的漏洞。在这里从潜在供应商名单的批准到最终供应商的确定，都必须提交联合采购委员会决定，联合采购委员会的每个人都拥有一票否决权，每个人的权力又都受到监督。采购决定作出后，还要进行各方面的修正，所有的过程都是透明的，而且都有可测量的数据作为依据。

上海通用汽车有限公司把所有采购活动计算机化，即所有用户单位提出的申请、所有的批准等都在计算机上可以看出。设计好的电子化流程规定了每个相关人员的权限、确保了采购运作按程序严格执行。比如，预算控制和支付控制两个体系由计算机全过程辅助控制，体系一旦运行起来，如果上道程序不全就不能进入下一道程序，就不能实施最后的支付。在这一严格的程序下，采购过程中人为因素的影响和不规范操作几乎是零。

除上述措施以外，上海通用汽车有限公司的投资双方每年还要不定期地进行流程审计，对经营管理的各环节进行评估审查，将审计结果分为满意、不满意和需要改进3个等次，对评审不合格的要限期整改，并将审计结果在全球通报。同时公司常设独立审计部门，可以对任何的采购决定和实施结果进行审计，以维护公司的合法利益。为不断加强制度的执行力，上海通用汽车有限公司还严肃了纪律，对违反规定和制度的人坚决予以查处。铁的纪律不仅保障了制度的落实，也塑造了一大批守法、诚信的高素质的上海通用员工。

上海通用汽车有限公司结合实际探索推行的先进采购管理体系，不仅有效地促进了企业管理工作和反腐倡廉工作的加强，达到了效率、效益和廉洁的统一。而且在降低采购成本、选择高质量供货商、提高产品质量方面均有明显的推动作用。

要求：评价上海通用汽车有限公司采购业务内部会计控制取得成功的原因(提示：可以主要从采购申请、采购审批、供应商选择等方面进行分析)。

【注释】

[1]严格来讲，企业应设立专门的资金管理部门，对于采购计划和临时采购计划是否符合资金预算进行审核。但是，目前大多数企业将这一职能交由财务或会计部门负责。

[2]货物的验收工作应由独立于请购部门、采购部门和会计部门的专门部门或人员进行，实务中主要由仓库(隶属于货物保管部门)直接验收。

[3]本案例改编于谢卫东.千亿元采购无人“湿鞋”——上海通用汽车有限公司推行先进采购管理体系纪实［J］．中国监察，2006，12.