第四节 管理建议书
一、管理建议书的基本概念
管理建议书是指注册会计师针对审计过程中注意到的、可能导致被审计单位财务报表产生重大错报或漏报的内部控制重大缺陷提出的书面建议。
注册会计师对审计过程中注意到的内部控制一般问题，可以采用口头或其他适当方式向被审计单位有关人员提出;注册会计师对审计过程中注意到的内部控制重大缺陷，应当告知被审计单位管理层。必要时，可出具管理建议书。
管理建议书提及的内部控制重大缺陷，仅为注册会计师在审计过程中注意到的，并非内部控制可能存在的全部缺陷。
管理建议书不应视为注册会计师对被审计单位内部控制整体发表的意见，也不能减轻或免除被审计单位管理层建立健全内部控制的责任。
除有特别规定者外，注册会计师在征得被审计单位管理层同意之前，不得将管理建议书的内容泄露给任何第三者。
二、管理建议书的内容
管理建议书一般应当包括下列基本内容。
1.标题
管理建议书的标题应当统一规范为“管理建议书”。
2.收件人
管理建议书的收件人应为被审计单位管理层。
3.财务报表审计目的及管理建议书的性质
管理建议书应当指明审计目的是对财务报表发表审计意见，管理建议书仅指出了注册会计师在审计过程中注意到的内部控制重大缺陷，不应被视为对内部控制发表的鉴证意见，所提建议不具有强制性和公证性。
4.内部控制重大缺陷及其影响和改进建议
管理建议书应当指明注册会计师在审计过程中注意到的内部控制设计及运行方面的重大缺陷，包括前期建议改进但本期仍然存在的重大缺陷。
管理建议书应当指明内部控制重大缺陷对财务报表可能产生的影响，以及相应的改进建议。
必要时，管理建议书可说明被审计单位管理层对内部控制重大缺陷和改进建议作出的反应。
5.使用范围及使用责任
管理建议书应当指明其仅供被审计单位管理层内部参考，因使用不当造成的后果，与注册会计师及其所在会计师事务所无关。
6.签章
管理建议书应当由注册会计师签章，并加盖会计师事务所公章。
7.日期
管理建议书应注明日期。这一日期应当表明注册会计师的责任期限。
三、管理建议书举例
管理建议书的范例如下所示。
管理建议书
凯悦股份有限公司董事会:
我们接受委托对贵公司20*6年度财务报表进行审计。我们的责任是根据审计准则和我们实施的审计程序，对财务报表发表审计意见。我们基于为贵公司服务的目的，根据我们在审计过程中发现的内部控制缺陷而提出这份管理建议书。管理建议书中提及的贵公司内部控制重大缺陷，仅是我们注意到的，不应被视为对贵公司内部控制发表的鉴证意见，所提建议不具有强制性和公证性。
在审计过程中，我们发现贵公司的内部控制在以下几个方面存在缺陷，针对这几方面的缺陷我们提出了相应的改进建议。
(一)购货业务
1.验收环节
贵公司的仓库在收到货物之后，将实际收到的货物数量、品种与供应商的发货单进行核对。核对无误后，填写一式三联的入库单，并将其中一联入库单转交会计部门入账。
目前的业务流程可能导致公司收到实际未订购的货物，并确认应付账款甚至支付货款。建议贵公司修订验收环节的控制程序，要求采购部门在发出订单后，将订购单的一联交至仓库，仓库的职员在收到货物后，需要将实际收到的货物与订购单、供应商的发货单核对无误后再填写入库单。
2.记账环节
贵公司的会计部门收到购货发票后，将购货发票与供应商的发货单进行核对，如果没有差异，就确认应付账款。
目前的业务流程可能导致公司无法发现购货发票上的价格或计算方面的差错。
建议贵公司修订记账环节的控制程序，要求采购部门在发出订单后，将订购单的一联交至会计部门。会计部门的职员在收到购货发票后，将购货发票与采购部门的订购单、供应商的发货单核对无误后再登记应付账款明细账。
(二)销货业务
贵公司的销售业务主要采用赊销方式，但尚未建立客户信用评估制度。
目前的业务流程可能导致发出货物之后无法收回货款，从而形成坏账。
建议贵公司完善销货业务的控制程序，要求销售部门指派专门的人员对新老客户进行信用评估，制定明确的赊销政策。对于新客户，根据其经营规模、在行业内的口碑、盈利情况等确定相对较低的赊销限额。然后，根据其还款情况滚动调整其赊销限额。对于原有的客户，则需要定期分析其还款记录和欠款的账龄，及时调整赊销额度，降低坏账风险。
本管理建议书仅供贵公司内部参考，因使用不当造成的后果，与我们及我们所在的会计师事务所无关。
公允会计师事务所中国注册会计师:张敏(签章)
20*7年3月15日
四、编制管理建议书时应注意的问题
注册会计师在编制管理建议书时，应注意以下问题:
(1)注册会计师在编制管理建议书之前，应当对审计工作底稿中记录的内部控制重大缺陷及其改进建议进行复核，并以经过复核的审计工作底稿为依据，编制管理建议书。
(2)管理建议书中反映的内部控制缺陷，可按其对财务报表的影响程度排列。
(3)在出具管理建议书之前，注册会计师应当与被审计单位有关人员讨论管理建议书的相关内容，以确认管理建议书中所述内容是否属实。
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