我国政府会计报表和分析

第二节　我国政府会计报表和分析

一、我国政府会计报表

我国总预算会计报表包括资产负债表、预算执行情况表、财政周转金收支情况表、财政周转金投放情况表、预算执行情况说明书及其他附表等。其他附表有基本数字表、行政事业单位收支汇总表以及所附会计报表。

资产负债表是反映政府在编表日时财务状况的基本会计报表，利用该表可分析政府主体拥有财务资源的财务状况。预算执行情况表是反映政府预算收支执行进度、收支结构、财力形成和分配情况的报表。年度决算的预算执行情况表，包括财政收支决算总表、收入决算明细表、支出决算明细表、基金预算收支决算总表和基金收支明细表等。这些报表应根据《政府预算收支科目》规定，按“类”、“款”填列，其中财政收支决算总表、基金预算收支决算总表要求填列预算数和决算数，其他明细报表一般只填列决算数。利用预算执行情况表，可分析和判断政府预算及其执行是否合理、合法。

财政周转金报表，包括财政周转金收支表、财政周转金投放表和财政周转基金变动情况表。其中，财政周转金投放表是反映年度财政周转金规模、放款、借出和回收情况的报表，利用该表可分析财政周转金的合法使用情况。财政周转基金变动情况表是反映一级财政周转基金年度内增减变动及结余情况的报表，它与财政周转金投放情况表一起，能全面分析财政周转基金来龙去脉的使用情况。基本数字表是反映行政事业单位的机构、人员、开支标准，定员定额和各项事业成果完成情况的报表，它是根据各预算单位报送的基本数字汇总填制。预算执行情况说明书是上述政府财政总预算会计的非财务信息的必要文字说明。利用基本数字表和预算执行情况说明书，可分析政府组织对国民经济和社会事业发展计划完成情况，检查其贯彻执行国家方针、政策情况，并可进一步评价政府财政收支完成和政府机构未来服务情况等。

二、我国政府会计报表分析

（一）分析前报表审计的意义

政府财务报告对外披露前应经过审计，以保证其披露的信息符合财务报告的标准，并有利于分析决策。政府信息公开是以不泄露国家机密、商业秘密和个人隐私为前提的，除法律规定可免除公开的消息外，其余信息应按规定全部公开。在美国，GAO对2001年度政府会计报表审计后，有19家政府机构财务报表被出具标准无保留意见（Clean　Opinion）的审计报告，另外5家政府机构未获得标准无保留意见的审计报告，其中一家是国防部，另一家是农业部。GAO总审计长指出，国防部在财务管理方面做得很差；农业部缺少农业固定资产记录；一些联邦政府机构的内部控制存在一系列问题。2005年，我国财政收入31　628亿元，支出33　708亿元；其中，中央财政总收入17　260．49亿元，总支出20　259．99亿元。政府财政收支是否合法合规、能否满足公共服务需要，公众对此并不十分了解。每年财政部门代表政府向各级人大所作预算报告大多过于笼统，不仅公众看后似懂非懂，专家也不一定看得很明白。缺乏公众监督，少数人就可“暗箱”操作，甚至会发生挪用公款境外豪赌的“离奇”事件。2004年6月，审计署审计长在“2003年度”中央预算审计报告中披露问题如下：

1．中央预算。包括（1）预算外资金清理不彻底，彩票公益金等财政性资金271．94亿元未纳入预算管理。（2）在中央本级年初预算支出中安排地方支出，虚增中央本级支出502．13亿元。这些资金使用脱离了地方人大监管。（3）129个中央一级预算单位2002年底财政拨款结余646．03亿元，财政部在核定2003年部门预算时仅将其中56．65亿元纳入部门预算，其余589．38亿元仍沉淀在中央部门，影响预算真实性。（4）有17个省（区、市）2002年本级预算共编报中央补助收入936亿元，而实际补助4　149亿元，有4个省根本没有编报中央补助收入。未编入预算的中央补助资金实际已脱离地方人大监督等。

2．预算执行。包括（1）有7个部门虚报人员和项目，套取财政资金9　673万元。（2）有41个部门挤占挪用财政专项拨款和其他有专项用途资金14．2亿元，主要用于建设职工住宅、办公楼和发放各类补贴。（3）大量预留资金。22个部门在向所属单位分配预算资金时，年初预留223．69亿元。（4）其他问题。抽样审计23个部门管理的43个基本建设和事业发展专项资金项目，截至2003年底累计拨款31．14亿元，项目实际使用12．61亿元，闲置资金18．53亿元。对国务院24个部门2003年度决算（草案）进行审签，发现部门决算编报少报收入和结余，虚列支出、漏汇少汇部分资金等共涉及金额40．54亿元等。

3．税收征管。包括（1）一些税务部门有税不征、违规缓征，人为调节税收收入。（2）有些税务机关擅自扩大优惠政策范围，违规批准减免税，导致税收流失。（3）审计调查10个地（市）民政福利企业6　438户，2002年1月～2003年9月，享受税收返还和减免103．49亿元，而同期这些企业支付给残疾人工资福利只有12．3亿元，大部分减免税成为企业自有资金或被有关部门挪用。部分福利企业弄虚作假、人为提高残疾人员比例，骗取税收优惠。

4．专项资金管理。包括（1）一些地方乱占耕地、非法买卖土地较严重。2001年4月，私营企业华海公司在得知武汉市政府准备征用江汉区后湖乡两个村805亩土地情况下，利用关系、抢先一步与两村签订联合开发合同，“特别”规定如遇国家征用保证每亩补偿不低于10．8万元和12．5万元，若国家征地补偿高于上述价格，则超出部分80%或全部归华海公司所有。同年8月，武汉市以每亩14．8万元和14．7万元价格征用上述土地，该公司攫取1　801万元差额后即注销“消失”等。（2）财政扶贫资金被挤占挪用较突出，其中用于平衡预算等4．28亿元，用于买车和弥补行政经费等1．5亿元。（3）审计淮河流域14个灾区救灾资金，发现一些地方虚报套取、挪用私分较严重等。

5．投资效益。包括审计长江堤防隐蔽工程，发现部分施工单位买通建设和监理单位，采取各种手段弄虚作假，偷工减料，水下护岸抛石少抛多计，水上护坡块石以薄充厚，虚报水下抛石量16．54万立方米，多结工程款1　000多万元，部分堤段的枯水平台已崩塌等。

6．金融机构。包括（1）工行上海外高桥保税区支行向“姚康达”1人发放住房贷款7　141万元，资金被用于购买128套住房、投机炒作房地产。工行北京翠微路支行办理的7．91亿元汽车消费贷款中，4家汽车经销商用虚假资料骗贷9　650万元。（2）在一些地方，无真实贸易的票据充斥市场，甚至出现以提供虚假贸易合同、增值税发票为主要“服务”的公司，专门对无真实贸易的银行承兑汇票进行“包装”，帮助套取银行资金，从中非法牟利。如洛阳芬莱商贸公司与银行内部人员勾结，2002年仅为大连实德塑料工业公司及其关联企业就“包装”银行承兑汇票4．92亿元。2001年以来，该公司通过此类“业务”共收取好处费216万元。（3）广东佛山民营业主冯某与银行内部人员串通，利用其13家关联企业编造虚假报表，从工行南海支行累计骗贷74．21亿元。（4）原中国人寿存在擅自改变保险费率、超额退保、非法代理保险业务等不正当竞争问题，涉及金额23．74亿元。同时，将保险资金违规出借、投资和兴建办公楼等24．82亿元。（5）2000～2002年，交行锦州分行与锦州市中级法院、古塔区和凌河区法院联手作假，用伪造法律文书上报交行总行核销175户企业“不良”贷款2．21亿元。实际上，这些被核销企业根本不知情，有的还在继续还贷，归还的贷款本金及抵押资产的变现收入，被该行存入“小金库”。法院从虚假诉讼中收取“诉讼费”，其中锦州市中院和凌河区法院将收取的85．3万元存入私设账户。

7．责任审计。对原国家电力公司领导任期责任审计中发现如下问题：（1）损益不实。1998～2002年，公司少计收入、收益和多列成本，累计少计利润78亿元。（2）决策失误。在投资、借款、担保、大额采购和重大股权变动的6　818个项目中，有损失或潜在损失项目631个，金额78．4亿元。（3）国有资产流失。国有资产流失45亿元，其中因违规处置、关联交易让利，造成向三产企业流失29．7亿元；因违规对外投资、借款、担保等造成流失15．3亿元。

2005年6月，审计署审计长在“2004年度”中央预算审计报告中披露中央部门违规资金90亿元，审计结果表明中央部门人均基本支出高低相差10倍以上。38个中央部门2004年度预算执行中查出的主要问题是虚报多领预算资金、转移挪用或挤占财政资金、私设账外账和“小金库”以及部分资金使用效益不高等。2006年6月，审计署审计长在“2005年度”中央预算审计报告中披露发现违法违规问题资金55．1亿元，其中2005年新发生的8．65亿元；发现预算编制不细化、批复不及时和财务管理不规范等问题资金658．58亿元，其中2005年新发生345．39亿元。

近期，媒体对地方政府有如下报道：（1）云南省昆明市某县用油漆喷山头，造“绿化景观”；苏北某穷县耗资上升万元亮化300余幢楼体，“打造世界一流的亮化工程”；中国每年有200多个公务团在南非，一年至少花掉5　000万元公款。某省3年中有54名厅局级、1　325名县处级党政官员，到欧美国家接受3个月以上的培训。哈佛大学3周培训，每人交费20万元。官员培训公费买单，一些从未进过大学校门的官员在清华大学强化3个月英语培训，再去哈佛听3个星期的课。这些“青蟹（沪音‘哈’读如‘蟹’）大学生”3周能学到什么？（2）国家审计署审查银行账目中发现1张680万元购物发票，该发票底联只有4角钱，货物竟是一根冰棍。据说，如今一些干部嫖妓都能报销，某市副市长受贿50万美元，包养4个情妇。还有一名检察官更是“无法无天”，贪污200万美元，包养7个情妇。所谓“二奶村”似乎有全国蔓延的趋势。贪污和欺诈已导致国有银行和机构损失几十亿美元，其中许多涉案人员是政府官员，他们靠“捞钱”来“金屋藏娇”。2005年，南京市政府发布命令，要求一些官员交代“婚外情”。（3）某城市绿化中两棵银杏树在村里的卖价3万元，有关单位说买价30万元，还有媒体说实际进价120万元。差价如此巨大，人们自然产生疑问：在城市绿化经营中也有“倒爷”？是否会有人日后将大树“枯死”报废再做预算，预算资金再去“倒树”而“枯树”移至其他项目“循环”使用，“一举两得”？政府对金额巨大的“生物资产”为何不可视同“固定资产”加以价值上的持续反映和数量上的管理考核？现金制下的政府财务报告是否存在公共资源使用的“漏洞”或“黑洞”？（4）生产者不吃自己做的东西已不是新鲜事，炸油条的用“泔脚油”，面粉中掺入起蓬松作用的“洗衣粉”；加工面条的肆意使用“工业碱”并揉进“柠檬黄素”，这使有毒面条看上去光鲜、精细；加工咸鱼干的，为防蚊蝇叮咬，把鱼放在“敌敌畏”中浸泡；还有用“矿物油”烤制饼干、用“工业甲醇”勾兑白酒、涂抹“亚硝酸盐”卤制牛肉……这些事件令人触目惊心。江西上饶一“非法”地下加工厂用廉价工业废盐腌制咸蛋，这种含钡“毒蛋”吃上一两个就可危及生命安全，结果被查封4万枚“毒蛋”！上海市每天消费盒饭200多万盒，供应缺口80万盒左右，至少40万以上的盒饭涉嫌“无证”经营。2006年9月媒体还披露，浙江台州查获5万多公斤劣质猪油，并有上百吨劣质食用油流入市场。

这些报道难免使人产生以下疑问：“违法”经营者难道都在用“精制油”加工？“泔脚油”流到哪里去了？如何防范“毒蛋”？既然有这么大一个“盒饭”市场，油烟扰民又是“热点”问题之一，而且盒饭加工是涉及依法经营、食品安全和环境卫生等属于政府监管和服务之“大事”，为何不能像一个“路口”安排四五位甚至更多的协管员与交警依法管理百姓安全文明地走路那样，动用公共资源（包括其他资源）成立诸如“市民盒饭服务中心”来解决“违法”加工盒饭、油烟扰民，使人同时也能安全放心地“吃”与“住”，并能给真正为“生计”而“经营”的草根平民也留条“生路”的城市老大难问题呢？

人民政府应该始终不渝地坚持“为人民服务”和“人民利益至上”原则，加强法制建设、促进社会公平和正义，并为构建社会主义和谐社会而奋斗。2006年3月，胡锦涛提出“八荣八耻”的社会主义“荣辱观”，这是否深刻反映了目前我国的社会背景，表明理想与现实还有巨大落差呢？据2006年10月19日《社会科学报》披露的一份调查显示在百姓心目中部分党员干部不再是“人民公仆”而是特权阶层。当前，虽然许多问题有其复杂背景，但共同点是否是有法不依、法律滞后、无法可依，以至于“无法无天”？是否是市场经济下的趋利、逐利行为使得一些政府活动的“公益性”正在淡化和迷失？

由此是否能得出如下结论：政府行政行为必须受到法律严格制约、媒体和人民的广泛监督；政府财务报告应有更科学、完善规范体系的制约；法律规定披露的信息必须详细对外报告，财务报告必须接受更广泛的客观、公正的审计。对当前一些政府部门在履行其职责时存在“严重”缺位、越位和错位的现象，对民众遇到的难事、烦心事“长期”相互推诿和冷漠的态度，以及权力和责任“十分”不对称的情况，必须进行严格、公开的“政府责任”全面考核。只有在此基础上，对政府财务报告进行分析才具有一定的现实意义和作用。

（二）政府财务报表分析的主要内容和方法

当前，我国政府部门、行政单位会计报表分析主要是结合财政预算和执行情况，利用会计报表数据并对有关资料进行加工、对比、分析和评价报告主体的财务状况和营运业绩。分析时，主要是评价报告主体的预算收支、预算收入和预算支出等完成的总情况。具体分析内容，包括分析报告单位的资产、负债和净资产数量和构成情况，评价它们结构的合理性；分析预算执行情况并评价其执行预算程度；分析预算支出水平、人员增减变动情况、固定资产使用；评价预算收支变动趋势、固定资产利用和保养程度、各项开支合理、合法性，以及预算收支平衡、略有结余的程度。

对政府行政单位预算报表主要采用下述分析方法：（1）比较分析法。分析时具体可用以下方式：一是将本期实际与本期预算、上期实际进行比较。这可分析本期实际与预算和上期的差异，了解财务资源和服务业务发展趋势。二是将本期实际与先进水平比较。它可揭示与先进水平的差异，分析组织存在问题和明确改进措施。（2）比率分析法。分析时，先计算比率指标，再比较分析比率指标。一般采用的比率有：一是相关比率。它是指将两个相关但性质有差异的指标进行对比计算而得出的比例指标，如支出增长率、人均开支水平、专项支出占总支出的比例、人员经费占总支出的比例、人车比例等。二是构成比率。它是指计算某项经济指标的各组成部分占总体的比例。分析构成比率可了解资产、负债、净资产的构成情况，以及其合理程度。三是动态比率。分析动态比率可说明财务资源和业务活动的发展趋势。在分析中，首先利用比较分析对报告主体会计报表揭示信息进行总体分析，了解其财务状况、预算执行情况、经费支出和结余情况等。其次采用比率分析进行具体分析，以评价报告主体经济指标构成的合理性，评价其业绩，以及资金活动和服务活动发展趋势。

分析中，对一些重大问题应进行深入评价。例如，近年来随着市场经济的发展，有专家指出中央政府机构中的部门利益问题日益突出。在具体行政过程中，有些政府部门对于能巩固、谋取本部门利益的，则积极“作为”；反之，则消极“不作为”。结果使得一些能维持、增进国家利益的重大决策，如反垄断法、燃油税、统一内外所得税制、数字电视标准等，迟迟未能达成共识而难以出台。同时，一些对国家利益有消极影响的重大决策，如医疗市场化、教育产业化、行业垄断、外企超国民待遇和很大一部分出口退税等，迟迟难以取消或调整。这些部门利益问题影响了国家决策的战略性、全局性和前瞻性，损害了社会公正和大众利益，增添了国家的经济和政治风险。同样，地方政府也存在类似问题，如国家对房地产市场降温的调控政策在地方上确迟迟难以奏效等。因此，这就需要深入分析和评价地方和部门局部利益膨胀所带来的危害问题。

又如，当前中国662个城市、2万多个建制镇中，约有1／5城镇建设存在“形象工程”，有100多个城市提出要建国际化大都市或国际化城市，城镇建设盲目贪大求洋，其结果使地方财政负担沉重、资源浪费巨大，导致“公仆”对民众疾苦和需求的漠视，致使民众“满意度”降低、“精神”生活质量下降。统计表明，2004年房地产可直接拉动GDP约17%，间接影响建材、家电等行业所带动的GDP约3%～7%，合计20%左右。在一些地方，土地直接税费收入和城市扩张带来的间接税费收入占地方预算内收入40%～50%左右，而土地出让金净收入占政府预算外收入60%以上。有些地方在“经营城市，以地生财、吃子孙饭”中似乎达到“忘乎所以”的地步，原湖南郴州市委书记甚至发出“谁影响城市发展一阵子，我影响他一辈子”的“令人生畏”口号。据2006年6月媒体报道，国土资源部指出中国有60%的建筑用地交易属于违法，没有经过正式计划审批手续；有些城市该数字高达90%。这表明一些地方官员与开发商相互勾结，无视国家有关土地使用法律问题的严重性。“土地财政”和房地产工程使得这些地方成为财政收入的“暴发户”，这种“暴发”式“增收”是无可持续发展而言的。据《市场报》2005年9月12日报道，以位于全国中等水平的江西省城市道路挖掘修复费计算，每挖1米约耗费1．4万元。2004年末，全国城市道路约22．2万公里，如有1%“马路拉链”行为，全国市政道路修复费310．8亿元。有的城区其政绩似乎就是一条“马路秀”，短短几年内“大拆大建”、反复“拉链”，有多少公共资源在“马路拉链”上被消耗殆尽呢？资源是社会成员共同拥有的，谁也无权浪费，但一些政府部门对资源浪费现象为什么会令人难以置信的熟视无睹？

再如，据《参考消息》2006年1月12日报道，我国公务用车400万辆，2004年公车消费4　085亿元，这笔钱需要13亿人人均纳税314元（4　085／13）。一些公务员的车越坐越高级，人们将这些人“屁股底下的一座楼”称为是“马路上的腐败”。有人测算过，公车用于公务的时间仅占1／3，其余时间则被用在领导和司机的私事上。每年各级政府官员公车私用的费用包括司机薪酬、汽油和“维修”等费用估计高达3　000多亿元，某地甚至发生“1年换18只轮胎”的“维修”报销费用。与社会轿车每万公里运行成本8　215元相比，公车高达数万元；而出租车的工作效率为公车的5倍，运行成本仅为公车的13%。公车“私用”金额已超过2006年国防预算开支2　807亿元。因此，对于公共资源使用中的“违法”和“浪费”行为应进行充分披露和深入评价。

理论上讲，国有资产包括国有的经营性资产、政府的非经营性资产、国家的资源性资产和无形资产。据统计，近10年，我国行政事业性国有资产以每年17%的速度增长，增长速度高出经营性国有资产约1倍。国资委“过去”只监管国有工业、流通类部分经营性国有资产，对于金融企业与社保理事会等国有经营性资产、政府和公办非营利组织的非经营性资产、自然资源资产，以及涉及国旗、国徽和中国字号的无形资产，它并不监管。我国土地是属于国有“资产”，但实际上它并非真正属于国家“整体”所有，而是各级地方政府“部门”所有，最后演变成各种“个人”所有。地方政府“经营城市”其实质就是经营土地，一些“官员”在出卖这块最肥的国有土地资产交易中腐败猖獗，致使国有资产严重流失。除土地转让外，在资金信贷、股权融资等领域，也有严重的行政性资源配置中的权力市场化现象，这些现象背后同样存在着国有资产大量流失的情况。

众所周知，GDP是本国（本地）国民和外国人（外地人）在本国（本地）1年内所生产商品和服务的附加价值总和。它是全面建设小康社会的重要指标之一，我们追求GDP的增长是很有必要的。但是，欧美国家更注重GNP，它是本国（本地）国民在国内外（本地内外）新生产商品和服务的附加价总和。在跨国公司、控股公司居多的国家和地区，GDP增长的同时GNP得到更快发展，国家（地方）呈现出实实在在的繁荣和发展。国家“十一五”规划指出，要建立符合科学发展观要求的经济社会发展综合评价体系。为防止政府短期行为，我国领导干部政绩考核评价的新标准正在制定中。新的评价办法不仅应分析官员取得的政绩，还须要分析其创造政绩的目的和为谁创造政绩，并进行成本效益分析。如果商人为敛财而不顾道德法律、制假贩假、大肆污染、穷凶极恶；如果地方为GDP全民招商、官商勾结而不惜污染和破坏人文环境，铤而走险其结果可能是一种GDP上升、环境恶化的“负发展”。因此，分析政府财务报告既应分析GDP，更应关注GNP；同时还应分析可持续发展的能力。例如，考核城市“绿色GDP”和“软环境服务”指标，评价其是否是以牺牲环境为代价换取“虚盈实亏”的政绩，有否以公权进行“政绩赌博”、有多少“政绩秀”，以及“寅吃卯粮”程度如何，是否权为民所用并使民众真正感到社会的“正义”与“公正”以及生活的“幸福”与“和谐”等。

必须指出，现代西方经济学研究发现，物质财富是能给人带来幸福的很小的因素之一。当一个人处于贫困状态时，物质财富的增加会带来幸福总量的增加，但当物质财富积累到一定程度后，其幸福在很大程度上取决于物质财富以外的其他许多因素，如与家人的亲和关系、可自由支配的空间和时间、对文化娱乐的精神享受等。当前，国际上有一种以“国民财富指数”来衡量国民财富的新标准。最早提出该指数的是不丹国王，他认为人生的基本问题是如何在物资生活和精神生活之间的平衡。追求该指数最大化是不丹政府最高的发展目标，结果该国人均GDP并不高而人民却感觉生活得很幸福自在。而堪称“世界第一强国”的美国和“福利典范国家”的瑞典分别却只有39%、36%的人感到自己很幸福。该指数包括以下一些方面：一是社会经济可持续、均衡发展，确保人们有工作和必要的物资生活条件；反之，失业率高，不能提高人们生活水平的经济增长，会降低该指数。二是保持良好的自然环境；反之，破坏自然环境的经济增长，会降低该指数。三是文化的保护和推广，一个国家应在不丧失其个性特点的条件下融入全球化；反之，不保护本国的文化财富将破坏人民的普遍幸福感。四是良好的政府，为民谋福利的政府是好政府；反之，不为民谋福利，不管它在其他方面取得多大的成功，都不是一个好政府，都会使公民降低该指数。类似地，还有国民幸福指数（Gross　National　Happiness，GNH）。因此，可以借鉴这些指数来评价政府为民服务的业绩。