第三节 长期股权投资处置的核算
一、长期股权投资处置核算的原则
在原准则下，确认股权转让损益应分为成本法和权益法处理；权益法下应考虑股权投资差额的不同情况，相当复杂；新准则规定，处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。两者相比，成本法下基本一致，权益法下新准则要简单得多。
二、长期股权投资处置的核算
处置长期投资时，核心问题是确认转让收益。需注意两个问题：
（一）股权转让完成日的确定
在股权转让完成日，企业可以确认股权转让收益。股权转让完成日要同时满足4个条件：
（1）出售协议已获股东大会（或股东会）批准通过。
（2）与购买方已办理必要的财产交接手续。
（3）已取得购买价款的大部分（一般应超过50%）。
（4）企业已不能再从所持有的股权中获得利益和承担风险。
（二）股权转让的账务处理
（1）处置长期股权投资时，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期投资收益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期投资收益。
例8－13 A保险公司持有B保险公司50%的股权，12月25日，A公司拟出售10%，出售时公司账面上对B公司长期股权投资的构成为：投资成本1800万元，损益调整480万元，其他权益变动300万元。出售取得价款600万元。其相关账务处理如下：
1.A公司确认处置损益的账务处理
借：银行存款 6000000
贷：长期股权投资 5160000
投资收益 840000
2.除应将实际取得价款与出售长期股权投资的账面价值进行结转出售损益外，还应将原计入资本公积的部分按比例转入当期投资收益
借：资本公积——其他资本公积 600000
贷：投资收益 600000
（2）部分处置某项长期股权投资时，应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本，并按相应比例结转已计提的减值准备和资本公积项目。
处置长期股权投资时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按尚未领取的现金股利，贷记“应收股利”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。
采用权益法核算长期股权投资的处置，除上述规定外，还应结转原计入资本公积的相关金额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。
例8－14 有关甲保险公司投资于D公司的情况如下：
1.2005年1月1日甲公司支付现金1000万元给B公司，受让B公司持有的D公司20%的股权（具有重大影响），假设未发生直接相关费用和税金。受让股权时D公司的可辨认净资产公允价值为4000万元。则甲公司账务处理如下：
借：长期股权投资——D公司（投资成本） 10000000
贷：银行存款 10000000
应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额＝4000×20%＝800（万元），因初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，根据规定不调整长期股权投资的初始投资成本。
2.2005年12月31日，D公司2005年实现的净利润为600万元；本年度接受捐赠使资本公积增加150万元。假设不考虑对净利润的调整。则甲公司账务处理如下：
借：长期股权投资——D公司（损益调整） （600万×20%）1200000
贷：投资收益 1200000
借：长期股权投资——D公司（股权投资准备） （150万×20%）300000
贷：资本公积——股权投资准备 300000
3.2006年3月12日，D公司宣告分配现金股利200万元；甲公司于4月15日收到
借：应收股利 （200万×20%）400000
贷：长期股权投资——D公司（损益调整） 400000
借：银行存款 400000
贷：应收股利 400000
4.2006年D公司发生亏损2000万元，2006年末甲公司对D公司的投资可收回金额为700万元
借：投资收益 （2000万×20%）4000000
贷：长期股权投资——D公司（损益调整） 4000000
计提减值准备前长期股权投资的账面余额＝投资成本1000＋损益调整（－320）（120－40－400）＋股权投资准备30＝710（万元），可收回金额为700万元，需计提10万元减值准备：
借：资产减值损失 100000
贷：长期投资减值准备 100000
5.2007年1月20日，甲公司经协商，将持有的D公司的全部股权转让给了企业，收到股权转让款800万元
借：银行存款 8000000
长期投资减值准备 100000
资本公积——股权投资准备 300000
贷：长期股权投资——D公司（投资成本） 10000000
——D公司（损益调整） －3200000
——D公司（股权投资准备） 300000
投资收益 1300000
在实际工作中，通常持股比例＜20%时，不具有重大影响，采用成本法核算；20%≤持股比例≤50%时，具有重大影响或共同控制，采用权益法核算；持股比例＞50%时，具有控制，采用成本法核算。
本章小结
本章主要探讨了长期股权投资的取得、持有和处置三个环节业务的核算。关于长期股权投资的取得业务，先介绍了其核算原则，同时说明了在同一控制下和非同一控制下的核算方法。此后，重点阐述了长期股权投资持有期间业务在不同情况下采取的成本法和权益法的核算原理。最后，对长期股权投资的处置原则和核算方法作了简单的陈述。
关键词
长期股权投资 取得 持有 处置 成本法 权益法
复习思考题
1.解释同一控制下企业合并的含义。
2.对比同一控制下企业合并与非同一控制下企业合并的异同。
3.简述长期股权投资成本法和权益法的含义及核算范围。
4.说明长期股权投资减值的处理原则和方法。
练 习 题
习题一
一、目的：练习长期股权投资的核算。
二、资料：某保险公司发生经济业务如下。
1.同一控制下的企业合并所形成长期股权投资的初始投资成本确认。公司出资1000万元，取得了乙公司80%的控股权，假如购买股权时乙公司的账面净资产价值为1500万元，该公司与乙公司合并前后同受一方控制。
2.非同一控制下的企业合并所形成的长期股权投资的初始投资成本确认。公司出资1000万元，取得了乙公司80%的控股权，假如购买股权时乙公司的净资产公允价值为1500万元，该公司与乙公司不受同一方控制。
3.非企业合并下长期股权投资的初始投资成本确认。公司购入B公司2%的股份，买价222000元，其中含有已宣告发放、但尚未领取的现金股利6000元。
4.2004年2月1日，公司出资1000万，取得了乙公司10%的控股权，假如购买股权时乙公司的账面净资产价值为1.2亿，按照成本法核算。
（1）2004年4月20日，乙公司宣告发放股利500000元，公司可以得到50000元。企业本年度取得的股利，属于上年的收益分配。公司2月份投资，4月份分得的股利，性质上不属于投资日以后被投资单位经营所得，因此冲减投资成本。
（2）假设，2004年4月乙公司宣告发放股利，公司可得到60000元，假如2003年乙公司全年共分配600000元股利。
（3）2005年4月，乙公司宣告发放股利700000元。2004年乙公司全年利润为600000元，公司可以得到70000元。
（4）如果2004年乙公司全年利润为800000元，2005年4月，乙公司宣告发放股利700000元。公司可以得到70000元。
5.某企业出资350000元购买公司25%的股份，具有重大影响。购买时公司的净资产公允价值为1000000元。假如出资额为200000元，其他条件不变。
三、要求：根据上述资料编制会计分录。
习题二
一、目的：练习长期股权投资的核算。
二、资料：2003年1月2日A保险公司以6000万元投资于B公司，占B公司表决权的10%，投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量，采用成本法核算。B公司有关资料如下：（1）2003年4月20日B公司宣告2002年度的现金股利150万元；2003年实现净利润600万元；（2）2004年4月20日B公司宣告2003年度的现金股利750万元；2004年实现净利润700万元；（3）2005年4月20日B公司宣告2004年度的现金股利600万元；2005年实现净利润550万元。2006年4月20日B公司宣告2005年度的现金股利300万元。
三、要求：根据上述资料编制A保险公司各年度有关会计分录。
习题三
一、目的：练习长期股权投资的核算。
二、资料：A保险公司于2007年1月1日以银行存款5000万元取得B联营企业30%的股权，采用权益法核算长期股权投资，2007年1月1日B联营企业可辨认净资产的账面价值为15000万元，公允价值为17000万元，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为4000万元，账面价值为2000万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。B联营企业其他可辨认资产的账面价值与公允价值相等。2007年度利润表中净利润为1000万元。双方采用的会计政策、会计期间相同，不考虑所得税因素。
三、要求：根据上述资料编制A保险公司2007年1月1日和2007年12月31日有关会计分录。
习题四
一、目的：练习长期股权投资的核算。
二、资料：A保险公司2007—2009年有关投资业务如下：
1.A公司2007年1月1日以银行存款对D公司投资，初始投资成本为1250万元，占D公司表决权资本比例的80%，并采用成本法核算，2007年1月1日D公司所有者权益4500万元。
2.2007年2月6日D公司宣告分配2006年度现金股利500万元。
3.2007年3月6日收到现金股利。2007年D公司实现净利润800万元。
4.2008年4月16日D公司宣告分配2007年度现金股利600万元。
5.2008年5月6日收到现金股利。2008年D公司实现净利润1500万元。
6.2009年1月1日A公司转让对D公司全部投资的50%，转让后A公司占D公司表决权资本比例的40%，并对D公司具有重大影响，采用权益法核算该项投资。当日收到银行存款600万元。假定取得转换时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。
7.2009年D公司实现净利润1000万元。
三、要求：根据上述资料编制会计分录。
习题五
一、目的：练习长期股权投资的核算。
二、资料：A保险公司于2007年1月1日以1035万元（含支付的相关费用1万元）购入B公司股票400万股，每股面值1元，占B公司实际发行在外股数的30%，A公司采用权益法核算此项投资。2007年1月1日B公司可辨认净资产公允价值为3000万元。取得投资时B公司的固定资产公允价值为300万元，账面价值为200万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。2007年1月1日B公司的无形资产公允价值为100万元，账面价值为50万元，无形资产的预计使用年限为5年，净残值为零，按照直线法摊销。2007年B公司实现净利润200万元，提取盈余公积40万元。2008年B公司发生亏损4000万元，2008年B公司增加资本公积100万元。2009年A公司实现净利润520万元。假定不考虑所得税和其他事项。
三、要求：根据上述资料完成A保险公司上述有关投资业务的会计分录（金额单位以万元表示）。
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