企业财务报表附注及其他

第一节　企业财务报表附注及其他

一、报表附注

附注是对在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表列示项目的说明等。附注是财务报表不可或缺的组成部分。

(一)附注的主要内容

附注一般应当按照下列顺序披露:

(1)企业的基本情况，包括以下方面:

①企业注册地、组织形式和总部地址。

②企业的业务性质和主要经济活动，如企业所处的行业、所提供的主要产品或服务性质或服务、客户的性质、销售策略、监管环境的性质等。

③母公司以及集团最终母公司的名称。

(2)财务报表的编制基础。

(3)遵循企业会计准则的声明。

(4)重要会计政策的说明，包括财务报表项目的计量基础和会计政策的确定依据等。

(5)重要会计估计的说明，包括下一会计期间内很可能导致资产和负债账面价值重大调整的会计估计的确定依据等。

(6)会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明。

(7)对已在资产负债表、利润表、所有者权益变动表和现金流量表中列示的重要项目的进一步说明，包括终止经营税后利润的金额及其构成情况等。

(8)或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联方关系及其交易等需要说明的事项。

(二)会计报表附注对于财务报表分析的影响

1.对偿债能力比率的影响

偿债能力比率分为短期偿债能力比率和长期偿债能力比率。

短期偿债能力比率，主要有流动比率和速动比率，其分母均为流动负债，可以从资产负债表中取得。但还有一些财务报表资料中没有反映出来的因素，也会影响企业的短期偿债能力，甚至影响力相当大。例如:(1)可动用的银行贷款指标，银行已同意、企业未办理贷款手续的银行贷款限额，可以随时增加企业的现金，提高支付能力。这一数据不反映在会计报表中，必要时应在会计报表附注中予以说明，这样一来，企业流动资产的实际变现能力，可能比财务报表项目反映的变现能力要好一些;(2)减弱企业流动资产变现能力的因素中未在财务报表中反映的主要是未作记录的或有负债。对这些或有负债，只有预计很可能发生损失并且金额能够可靠计量，才可在资产负债表中予以反映，否则只需作为报表附注予以披露。这些没有记录的或有负债一旦成为事实上的负债，将会加大企业的偿债负担。

长期偿债能力比率，包括资产负债率、产权比率、有形净值债务率等。资产负债率与产权比率具有共同的经济意义，均是表明企业清算时债权人利益的保障程度，两个指标可以相互补充。由于或有负债的存在，资产负债表确认的负债并不一定完整反映企业的负债总额。因而分析资产负债率时，不得不关注会计报表附注中的或有事项。不考虑或有负债的资产负债率可能会夸大企业的最终偿债能力。

2.对营运能力比率的影响

营运能力比率是用来衡量企业在经营管理方面的效率的财务比率。营运能力比率包括应收账款周转率、存货周转率等。由于收入确认是一项重要的会计政策，因而应收账款周转率的分析不可避免地要参考会计报表附注。正确理解存货周转率的分子和分母的意义都应该仔细阅读会计报表附注。销售成本与平均存货的大小与存货流转假设有直接关系。存货流转假设主要有个别计价法、先进先出法、加权平均法、毛利率法和零售价法，这其中，只有个别计价法，存货的实物流转与价值流转是一致的，其他都是采用一定技术方法在销售成本和期末存货之间进行分配，销售成本和平均存货存在着此消彼长的关系。

3.对获利能力比率的影响

获利能力比率主要包括销售净利润率、资产净利润率和净资产利润率。其分子都是净利润，影响利润的因素就是影响获利能力的因素。

一般来说，企业的获利能力只涉及正常的营业状况。非正常的营业状况，也会给企业带来收益或损失，但只是特殊状况下的个别结果，不能说明企业的能力。因此在分析企业获利能力时，应当排除以下因素:(1)证券买卖等非常项目;(2)已经或将要停止的营业项目;(3)重大事故或法律更改等特别项目;(4)会计变更带来的累积影响。这四个项目无一例外要从会计报表附注中获得资料。

二、分部报告

自2010年以来财政部会计司对分部报告做了相当大的调整，原来分部分为业务分部和地区分部两种，现在只存在一种:经营分部。企业应当以内部组织结构、管理要求、内部报告制度为依据确定经营分部，以经营分部为基础确定报告分部，并按下列规定披露分部信息。

(一)经营分部的认定

经营分部，是指企业内同时满足下列条件的组成部分:

(1)该组成部分能够在日常活动中产生收入、发生费用;

(2)企业管理层能够定期评价该组成部分的经营成果，以决定向其配置资源、评价其业绩;

(3)企业能够取得该组成部分的财务状况、经营成果和现金流量等有关会计信息。

企业存在相似经济特征的两个或多个经营分部，同时满足《企业会计准则第35号——分部报告》第五条相关规定的，可以合并为一个经营分部。

(二)报告分部的确定

1.重要性标准的判断

当经营分部的大部分收入是对外交易收入，且满足下列条件之一时，企业应当将其确定为报告分部。

(1)该分部的分部收入占所有分部收入合计的10%或者以上。分部收入是指可归属于分部的对外交易收入和对其他分部交易收入。从上述定义可以看出，分部收入包括两个部分:一是对外交易收入，二是对其他分部交易收入。

当某分部的分部收入大部分是对外交易收入，并且满足上述条件时，则可以将其确定为报告分部。

(2)该分部的分部利润(亏损)的绝对额，占所有盈利分部利润合计额或者所有亏损分部亏损合计额的绝对额两者中较大者的10%或者以上。

(3)该分部的分部资产占所有分部资产合计额的l0%或者以上。

分部资产，是指分部经营活动使用的可以归属于该分部的资产。具体来说，分部资产符合下列两个条件:一是在分部的经营中使用、可直接归属于该分部;二是能够以合理的基础分配给该分部。根据上述定义，分部资产应当包括但不限于以下项目:分部在经营活动中所使用的流动资产、固定资产、融资租入的资产、可直接归属于或者以合理的基础分配于某分部的商誉、无形资产等。而递延所得税资产，以及服务于整个企业或者管理总部的资产，则不属于分部资产。

企业在计量分部资产时，应当按照分部资产的账面价值进行计量，即按扣除相关累计折旧或摊销额以及累计减值准备后的金额计量。

当某一分部的大部分收入是对外交易收入，并且分部资产占所有分部资产合计额的10%或者以上，可以将其确定为报告分部。

2.有用性标准

未满足规定条件，但企业认为披露该经营分部信息对财务报告使用者有用的，也可将其确定为报告分部。

3.报告分部75%的标准

企业的经营分部达到规定的10%重要性标准确认为报告分部后，确定为报告分部的经营分部的对外交易收入合计额占合并总收入或企业总收入的比重应当达到75%的比例。如果未达到75%的标准，企业必须增加报告分部的数量，将其他未作为报告分部的经营分部纳入报告分部的范围，直到该比重达到75%。此时，其他未作为报告分部的经营分部很可能未满足前述规定的三个10%的重要性标准，但为了使报告分部的对外交易收入合计额占合并总收入或企业总收入的总体比重能够达到75%的比例要求，也应当将其确定为报告分部。

4.报告分部的数量通常不应超过10个

报告分部的数量超过10个需要合并的，应当以经营分部的合并条件为基础，对相关的报告分部予以合并。

(三)企业报告分部披露的信息

企业报告分部确定后，应当披露下列信息:

(1)确定报告分部考虑的因素、报告分部的产品和劳务的类型;

(2)每一报告分部的利润(亏损)总额相关信息，包括利润(亏损)总额组成项目及计量的相关会计政策信息;

(3)每一报告分部的资产总额、负债总额相关信息，包括资产总额组成项目的信息，以及有关资产、负债计量的相关会计政策。

(四)企业需要披露的其他信息

除上述已经作为报告分部信息组成部分披露的外，企业还应当披露下列信息:

(1)每一产品和劳务或每一类似产品和劳务组合的对外交易收入;

(2)企业取得的来自于本国的对外交易收入总额以及位于本国的非流动资产(不包括金融资产、独立账户资产、递延所得税资产)总额，企业从其他国家取得的对外交易收入总额以及位于其他国家的非流动资产总额;

(3)企业对主要客户的依赖程度。

三、关联方交易及其披露

企业之间存在关联方关系时，关联方之间的交易可能不是建立在公平交易基础上，因为关联方之间交易时，不存在竞争性的、自由市场交易的条件，而且交易双方的关系常常以一种微妙的方式影响交易。在某些情况下，关联方通过虚假交易可以达到粉饰经营业绩的目的。即使关联方交易是在公平交易基础上进行的，重要关联方交易的披露也是必要的，因为它提供了未来可能再发生，而且很可能以不同形式发生的交易类型的信息。

(一)关联方关系的确认

关联方关系的存在是以控制、共同控制或重大影响为前提条件的。在判断是否存在关联方关系时，应遵循实质重于形式的原则。构成企业关联方的有:该企业的母公司;该企业的子公司;与该企业受同一母公司控制的其他企业;对该企业实施共同控制的投资方;对该企业施加重大影响的投资方;该企业的合营企业;该企业的联营企业;该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员;该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员;该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业。

直接或间接地对企业实施共同控制或施加重大影响的各方属于关联方。例如，天润公司通过华天公司、凯利公司直接对国华公司实施共同控制，天润公司和凯利公司间接或直接对国华公司的财务和经营政策共同决定，且天润公司和凯利公司之间存在经济业务关联的，确认为关联方。

母公司的关键管理人员或与其关系密切的家庭成员属于关联方。例如，天润公司总经理张某的配偶与天润公司为关联方关系，其配偶拥有天润公司股份及取得股权收益的，属关联交易应予以披露的信息。

受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接间接地控制、共同控制、重大影响的其他企业属于关联方。例如，天润公司董事长陈某的子女拥有华天公司20%的股权，则天润公司与华天公司为关联方关系，双方交易须披露。

(二)关联方交易的类型

存在关联方关系的情况下，关联方之间发生的交易为关联方交易。关联方交易的主要类型有:

(1)购买或销售商品。购买或销售商品是关联方交易较常见的交易事项，例如，企业集团成员之间互相购买或销售商品，从而形成了关联方交易。

(2)购买或销售除商品以外的其他资产。例如，母公司出售给其子公司的设备或建筑物等，购买或销售除商品以外的其他资产也是关联方交易的主要形式。

(3)提供或接受劳务。例如，天润公司为华天公司的联营企业，天润公司专门从事设备维修服务，华天公司的所有设备均由天润公司负责维修，华天公司每年支付设备维修费用80万元。因此，关联方之间提供或接受劳务，是关联方交易的主要形式。

(4)担保。担保包括在借贷、买卖、货物运输、加工承揽等经济活动中，为了保障其债权实现而实行的保证、抵押等。当存在关联方关系时，一方往往为另一方提供为取得借贷、买卖等经济活动中所需的担保。因此，关联方之间提供的担保和抵押也是关联方交易的主要形式。

(5)提供资金。例如，企业从其关联方取得资金或权益性资金的变动等。因此，关联方之间提供资金也是主要的关联方交易。

(6)租赁。租赁通常包括经营租赁和融资租赁等，关联方之间的租赁合同也是主要的交易事项。

(7)代理。代理主要是依据合同条款，一方可为另一方代理某些事务，如代理销售货物，或一方代另一方签订合同等。因此，关联方之间的代理业务，也是关联方交易的主要形式。

(8)研究与开发项目的转移。存在关联方关系时，有时某一企业所研究与开发的项目会由于一方的要求而放弃或转移给其他企业。例如，华天公司是天润公司的子公司，天润公司要求华天公司停止对某一新产品的研究和试制，并将华天公司研究的现有成果转给天润公司最近购买的、研究和开发能力超过华天公司的凯利公司继续研制。因此，关联方之间研究与开发项目的转移，是关联方交易的主要形式。

(9)许可协议。当存在关联方关系时，可能关联方之间达成某项协议，允许一方使用另一方的商标等，从而形成了关联方之间的交易。

(10)代表企业或由企业代表另一方进行债务结算。

(11)关键管理人员报酬。企业支付给关键管理人员的报酬，也是一项主要的关联方交易。

(三)关联方交易的披露

无论是否发生关联方交易，存在直接或间接控制关系的关联方企业应当在报表附注中披露母子公司的关系，包括关联方企业的基本信息，主营业务，所持股权金额、直接或间接控制比例及其变化等信息，考虑某些企业关联关系的复杂性，企业至少应披露母公司、最终控制方、对外公开提供财务报表的最低中间控股公司。

企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与母公司和子公司有关的下列信息:母公司和子公司的名称;母公司和子公司的业务性质、注册地、注册资本(或实收资本、股本)及其变化;母公司对该企业或者该企业对子公司的持股比例和表决权比例。

企业与关联方发生关联方交易的，应当在附注中披露该关联方关系的性质、交易类型及其交易要素。披露的交易要素至少包括:交易的金额;未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得担保的信息;未结算应收项目的坏账准备金额;定价政策。