任务六 制造费用的归集与分配
＆知识要点
☆制造费用的归集
☆制造费用的分配方法
＆案例导读
美滋食品厂新增设了一条雪糕食品生产线，总经理让会计主管张明拿出一套具体的雪糕成本核算方案。张明接此工作后，认为公司生产的雪糕是季节性食品，热季旺销，冬季淡销甚至停产，所以在归集核算制造费用时，采用年度计划分配率法分配生产雪糕的制造费用。
请问:会计主管张明关于制造费用所采用的分配方法合理吗?
一、制造费用的概念与归集
制造费用是指企业各生产单位为组织和管理生产而发生的应该计入产品成本的各项间接费用，它包括工资和福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、租赁费、保险费、排污费及其他制造费用。
企业发生的各项制造费用，是按其用途和发生地点，通过“制造费用”科目进行归集和分配的。根据管理的需要，“制造费用”科目可以按生产车间开设明细账，账内按照费用项目开设专栏，进行明细核算。费用发生时，根据支出凭证借记“制造费用”科目及其所属有关明细账，但材料、工资、折旧以及待摊和预提费用等要在月末时根据汇总编制的各种费用分配表记入。归集在“制造费用”科目借方的各项费用，月末时应全部分配转入“生产成本”科目，计入产品成本。“制造费用”科目一般月末没有余额。
二、制造费用的分配
在生产一种产品的车间中，制造费用可直接计入其产品成本。在生产多种产品的车间中，就要采用既合理又简便的分配方法，将制造费用分配计入各种产品成本。
由于制造费用的内容比较杂多，很难找出一项同所有费用项目都存在因果关系的分配标准，企业只能根据实际情况选择一种比较合理的分配方法。制造费用分配计入产品成本的方法有很多，常用的有按生产工时、定额工时、机器工时、直接人工费等比例分配的方法。
当制造费用按一定分配标准的比例进行分配时，其计算公式如下:
该车间制造费用分配率=该车间本月制造费用发生数/该车间各种产品分配标准总和
某种产品应分配的制造费用=该产品的分配标准×该车间制造费用分配率
(一)生产工人工时比例分配法
在制造费用的费用项目中，有相当一部分是与产品生产时间有联系的，如车间管理人员和辅助工人的工资及福利费、折旧费和照明费等。如果该车间机械化程度一般，各种产品生产的机械化程度相差不大，按产品的生产工时比例分配比较合理。
例1:浩远工厂只有一个基本生产车间，大量生产甲、乙两种产品，根据下列“制造费用——基本生产车间”明细账的记录，2010年3月基本生产车间发生的制造费用为18120元。本月份甲产品生产工时为6000小时，乙产品生产工时为4000小时。请编制制造费用分配表。
制造费用明细账(基本生产车间)
续表
制造费用分配率=18120/(6000+4000)=1.812
甲产品应分配制造费用=6000×1.812=10872(元)
乙产品应分配制造费用=4000×1.812=7248(元)
根据上列计算结果，编制制造费用分配表如下:
制造费用分配表
根据上述制造费用分配表，编制会计分录:
借:基本生产成本——甲产品 10872
——乙产品 7248
贷:制造费用 18120
(二)生产工人工资比例分配法
生产工人工资比例分配法是按照计入各种产品成本的生产工人实际工资的比例分配制造费用的一种方法。如果没有生产工时资料，可以采用生产工人工资比例分配法，由于生产工人工资与生产工时有密切关系，所以分配结果亦有一定的合理性，但未能将劳动生产率与产品负担的费用水平联系起来，不如按生产工时比例分配合理。由于各种产品的生产工人工资在工资费用分配表中有现成的资料，所以核算较简单。
(三)机器工时比例分配法
机器工时比例分配法是按照各种产品生产时所用机器设备运转时间的比例分配制造费用的一种方法。在制造费用的费用项目中，有一部分是与机器设备的使用时间有联系的，如折旧费、修理费、机物料消耗等。如果该车间机械化程度较高，与机器设备使用有关的费用所占比重较大，采用机器工时比例分配法比较合理。采用这种分配方法，必须具有各种机器工时的原始记录，核算工作量较大。
采用以上三种分配方法，“制造费用”账户月末应无余额。
(四)年度计划分配率分配法
年度计划分配率分配法是指按年度开始前预制定的年度计划分配率分配以后各月制造费用的一种方法。采用年度计划分配率分配法，首先要制订制造费用年度计划分配率，然后根据本月份的实际产量的定额工时数，按年度计划分配率，计算各种产品本月份应负担的制造费用。其计算公式如下:
年度计划分配率=年度制造费用计划总额/年度各种产品计划产量的定额工时总数
某产品某月应分配的制造费用=该产品该月实际工时×年度计划分配率
“制造费用”科目如果有年末余额，就是全年制造费用的实际发生额与计划分配额的差额，一般应在年末调整计入12月份的产品成本，借记“基本生产成本”科目，贷记“制造费用”科目;如果实际发生额大于计划分配额，用蓝字补加，否则用红字冲减。其计算公式为
差异分配率=差异额/按年度计划分配率分配的制造费用×差异额分配率
某产品应分摊的差异额=该产品按计划分配率分配的制造费用
例2:浩远工厂第一基本生产车间全年制造费用计划数为400000元;全年计划产量为甲产品3500件，乙产品2500件;单位产品工时定额为甲产品40小时，乙产品24小时。第一车间1月份实际发生的制造费用为35000元，实际产量为甲产品425件，乙产品325件。
第一车间制造费用年度计划分配率=400000/(3500×40+2500×24)=2
1月份甲产品应分配的制造费用=425×40×2=34000(元)
1月份乙产品应分配的制造费用=325×24×2=15600(元)
根据上述制造费用计算结果编制会计分录如下:
借:基本生产成本——甲产品 34000
——乙产品 15600
贷:制造费用 49600
1月份“制造费用——第一车间”明细账的月末贷方余额为14600元。采用按年度计划分配率分配法时，“制造费用”账户及其明细账月末可能有余额。如果是借方余额，表示预付费用，属于待摊性质;如果是贷方余额，表示应付费用，属于预提性质。
“制造费用”账户12月末如果有余额，表示全年制造费用的实际数与按年度计划分配率分配数的差异，余额在借方为超支数，余额在贷方为节约数，应在年末将制造费用的差异计入12月份的产品成本，制造费用的差异分配后，“制造费用”账户应无余额。
例3:接上述例2，第一车间制造费用12月末的借方余额为9500元，12月份实际产量为甲产品319件，乙产品260件。
制造费用差异分配率=9500/(319×40+260×24)=0.5
甲产品应分配制造费用的差异=319×40×0.5=6380(元)
乙产品应分配制造费用的差异=260×24×0.5=3120(元)
根据上述计算结果编制会计分录:
借:基本生产成本——甲产品6380
——乙产品3120
贷:制造费用9500
采用按年度计划分配率分配法，应合理制订制造费用年度计划分配率，如果在执行过程中，发现年度计划分配率过高或过低，应及时进行修订，否则年度制造费用的实际数与按年度计划分配率的分配数的差异过大时，会影响产品成本的正确性。
＆练一练
某企业是季节性生产企业，只有一个基本生产车间，采用按年度计划分配率分配法，全年制造费用计划总额为108000元;全年计划产量为A产品24000件，B产品13000件;单位产品工时定额为甲产品4小时，乙产品3小时。
11月份“制造费用”账户月初借方余额为6000元，本月实际发生制造费用为10200元，本月实际产量为A产品3200件，B产品1500件。
12月份实际发生制造费用11140元，本月份实际产量为A产品3300吨，B产品1600吨。
年末将制造费用的差异按12月份定额工时比例进行分配，计入12月份A、B产品的成本。
要求:根据上述资料，计算制造费用年度计划分配率，编制11、12月份的制造费用分配的及年末差异结转的分计分录，并据以登记“制造费用”账户。
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