出具标准审计报告

项目一　出具标准审计报告

任务一　了解审计报告的要素

这里，我们主要介绍由注册会计师出具的审计报告。

（一）审计报告的概念

审计报告，是指注册会计师根据审计准则的规定，在执行审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书面文件。

审计报告是注册会计师在完成审计工作之后的最终产品，是对被审计单位财务报表发表审计意见的书面证明，也是注册会计师履行审计责任的书面证明。注册会计师应当在审计报告中清楚地表达对财务报表的意见，并对出具的审计报告负责。

注册会计师出具的审计报告具有法律效力。

（二）审计报告的意义和作用

1.审计报告的意义

（1）审计报告是审计人员完成审计任务，表达审计意见的主要方式，是审计工作的最终成果。

（2）审计报告是明确审计人员责任的重要条件。

通过审计报告可以看出审计发现了哪些问题，审计人员给出了什么结论，提出了什么意见和建议，从而可作为衡量审计工作质量，明确审计人员责任，反映审计工作成果的依据。

2.审计报告的作用

（1）审计报告具有鉴证、保护、证明的作用。

（2）审计报告是具有公证性的证明文件，可向社会各界提供经济公证。民间审计报告具有法定证明效力。

（3）审计报告可以表明审计工作的质量并明确注册会计师的审计责任。通过审计报告，可以证明注册会计师在审计过程中是否实施了必要的审计程序，是否以审计工作底稿为依据发表审计意见，发表的审计意见是否与被审计单位的实际情况相一致，审计工作的质量是否符合要求。通过审计报告，可以证明注册会计师审计责任的履行情况。

（三）审计报告的种类

1.按照审计报告的性质可分为标准审计报告和非标准审计报告

（1）标准审计报告，是指不含有说明段、强调事项段、其他事项段或其他任何修饰性用语的无保留意见的审计报告。包含其他报告责任段，但不含强调事项段或其他事项段的无保留意见的审计报告也被视为标准审计报告。

（2）非标准审计报告，是指带强调事项段或其他事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告。非无保留意见的审计报告，包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。

2.按照审计报告的详略程度可分为简式审计报告和详式审计报告

（1）简式审计报告，又称短式审计报告。它是指注册会计师对应公布的会计报表进行审计后的简明扼要的审计报告，一般适用于公布目的，具有标准审计报告的特点。

（2）详式审计报告，又称长式审计报告。它是指对审计对象所有重要的经济业务和情况都要做详细说明和分析的审计报告，一般适用于非公布目的，具有非标准审计报告的特点。

此外，可按照审计报告使用的目的可分为公布目的的审计报告和非公布目的的审计报告。

（四）审计报告与会计报表的关系

（1）二者在形式上相互独立，但在内容上有必然联系。审计报告是对会计报表的审查情况发表的相应审计意见，会计报表是被审计单位财务信息的反映。

（2）管理当局有责任或义务按现行的企业会计准则及时编制正确、完整的会计报表。

（3）审计报告只是注册会计师表述审计结论的手段，它本身不包括被审计企业或组织的财务信息或具体数据资料，不能代替会计报表。

（4）会计报表属于审计对象，其编制质量的最终责任由管理当局而非注册会计师来承担。注册会计师的责任只限于审查会计报表的合法性、公允性。

（5）注册会计师可以发表不同形式的审计报告来表达意见，但他无权修改或编制会计报表。

（6）审计报告与会计报表是属于性质不同的两种报告文件。在审计过程中，注册会计师可以建议被审计单位根据企业会计准则的要求，调整或修改会计报表的内容或格式，或者被审计单位可以委托注册会计师根据检查结果代为编制审定的会计报表及其附注。

（7）审计报告的重要作用是，对会计报表的合法性、公允性加以鉴证，作为委托人和其他信息使用者信赖会计报表，并据以进行合理经济决策的直接依据。

（8）若没有注册会计师鉴证，会计报表的可信性及使用价值就会打折扣；但是，如果审计报告编写不当，则会削弱会计报表的效用。

（9）审计报告与会计报表的编制和责任要求不同。

（五）终结审计的程序

1.获取管理层声明

管理层声明，是指被审计单位管理层向注册会计师提供的关于财务报表的各项陈述。

这些陈述是注册会计师在审计过程中与被审计单位管理层就财务报表审计相关的重大事项不断进行沟通形成的。它有两个基本作用：一是明确管理层对财务报表的责任；二是提供审计证据。

2.获取律师声明书

律师声明书是被审计单位法律顾问或律师对注册会计师函证问题的答复和说明。

律师声明书通常可提供有力的证据，帮助注册会计师解释并报告有关的期后事项和或有事项，以减少注册会计师误解上述事项的可能性。注册会计师在出具审计报告之前应当完成此项工作。

3.进行审计差异调整和编制试算平衡表

审计差异是指注册会计师在审计过程中发现的被审计单位对交易与事项的确认、计量或列报与适用的会计准则（或会计制度）不一致的地方。审计差异的调整主要是通过编制审计差异调整表和试算平衡表完成的。

4.对财务报表总体合理性实施分析程序

运用分析程序的目的是确定审计调整后的财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致，是否合理。如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额、列报评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。

5.复核审计工作底稿并评价审计结果

注册会计师复核审计工作底稿，评价审计结果，主要是为了确定将要发表的审计意见类型在整个审计过程中是否遵循了审计准则。

基本工作有：（1）对审计证据进行综合评价——考虑其是否充分、适当；（2）对重要性进行最终评价——错报的影响程度；（3）对审计风险进行最终评价——可接受风险水平。

6.形成审计意见并草拟审计报告

在完成审计工作阶段，审计项目负责人应当汇总并评价项目组成员的审计结果，综合考虑在审计过程中所搜集到的全部证据。在评价审计结果的基础上，形成审计意见。

7.与被审计单位治理层沟通

沟通的目的有：（1）就审计范围和时间以及注册会计师、治理层和管理层各方在财务报表审计和沟通中的责任，取得相互了解；（2）及时向治理层告知审计中发现的与治理层责任相关的事项；（3）共享有助于注册会计师获取审计证据和治理层履行责任的其他信息。

8.实施质量控制复核

项目质量控制复核是指在出具审计报告前，项目质量控制复核人员对项目组作出的重大判断和初步审计结论进行客观评价的过程。

会计师事务所应当制定政策和程序，以合理保证按照法律法规、职业道德规范和业务准则的规定执行业务，使会计师事务所和项目负责人能够根据具体情况出具恰当的报告。会计师事务所主任会计师对质量控制制度承担最终责任。

（六）审计意见的形成

为了形成审计意见，注册会计师应当针对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报得出结论，确定是否已就此获取合理保证。

（1）按照《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险采取的应对措施》的规定，注册会计师应当评价根据审计证据得出的结论，以作为对财务报表形成审计意见的基础。

（2）按照《中国注册会计师审计准则第1251号——评价审计过程中识别出的错报》的规定，检查未更正错报单独或汇总起来是否构成重大错报。

（3）评价财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制。

特别应当评价下列内容：

①财务报表是否充分披露了选择和运用的重要会计政策；

②选择和运用的会计政策是否符合适用的财务报告编制基础，并适合于被审计单位的具体情况；

③管理层作出的会计估计是否合理；

④财务报表列报的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性；

⑤财务报表是否作出充分披露，使财务报表预期使用者能够理解重大交易和事项对财务报表所传递的信息的影响；

⑥财务报表使用的术语（包括每一财务报表的标题）是否适当。

（4）评价财务报表是否实现公允反映。

注册会计师应当考虑下列内容：①财务报表的整体列报、结构和内容是否合理；②财务报表（包括相关附注）是否公允地反映了相关交易和事项。

（5）评价财务报表是否恰当提及或说明适用的财务报告编制基础。

（七）审计报告的内容

审计报告应当采用书面形式，它包括下列要素：（1）标题；（2）收件人；（3）引言段；（4）管理层对财务报表的责任段；（5）注册会计师的责任段；（6）审计意见段；（7）注册会计师的签名和盖章；（8）会计师事务所的名称、地址及盖章；（9）报告日期。

（八）审计报告的编制步骤和要求

编制步骤是：整理和分析审计工作底稿—进行审计调整—确定审计意见的类型和措辞—撰写审计报告。

编制要求包括：内容全面完整；审计证据要确凿充分；观点要客观明确；语言要清晰简练，条理清楚，表达准确恰当。

任务二　出具标准审计报告

（一）出具标准审计报告的条件

注册会计师在审计完被审计单位财务报表之后，认为被审计单位财务报表符合下列所有条件，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告：

1.公允性和合法性

财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。

（1）在评价财务报表是否按照适用的财务报告编制基础编制时，注册会计师应当考虑下列内容：

①选择和运用的会计政策是否符合适用的财务报告编制基础，并适合被审计单位的具体情况。

②管理层做出的会计估计是否合理。

③财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性。

④财务报表是否做出充分披露，使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的影响。

（2）在评价财务报表是否做出公允反映时，注册会计师应当考虑下列内容：

①经管理层调整后的财务报表，是否与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致。

②财务报表的列报、结构和内容是否合理。

③财务报表是否真实地反映了交易和事项的经济实质。

2.审计范围不受限制

注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制。

（二）标准审计报告的基本内容

根据中国注册会计师执业准则的规定，标准审计报告的基本内容有：

1.标题

审计报告应当具有标题，统一规范为“审计报告”。

2.收件人

审计报告的收件人是指注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业务的委托人，审计报告应当按照审计业务约定的要求载明收件人的全称。

3.引言段

审计报告的引言段应当包括下列方面：（1）指出被审计单位的名称；（2）说明财务报表已经审计；（3）指出构成整套财务报表的每一份财务报表的名称；（4）提及财务报表附注，包括重要会计政策概要和其他解释性信息；（5）指明构成整套财务报表的每一份财务报表的日期或涵盖的期间。

4.管理层对财务报表的责任段

审计报告应当包含标题为“管理层对财务报表的责任”的段落，用以描述被审计单位中负责编制财务报表的人员的责任。管理层对财务报表的责任段应当说明，编制财务报表是管理层的责任，这种责任包括：

（1）按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映；

（2）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。

对管理层责任的说明提及这两项责任，是因为它是注册会计师按照审计准则执行审计工作的前提。

5.注册会计师的责任

审计报告应当包含标题为“注册会计师的责任”的段落。注册会计师的责任段应当说明下列内容：

（1）注册会计师的责任是在执行审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。

（2）注册会计师按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求注册会计师遵守《中国注册会计师职业道德守则》，计划和执行审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。

（3）审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，注册会计师考虑与财务报表编制和公允列报相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性以及评价财务报表的总体列报。

（4）注册会计师相信获取的审计证据是充分、适当的，为其发表审计意见提供了基础。如果结合财务报表审计对内部控制的有效性发表意见，注册会计师应当删除上述第（3）项中“但目的并非对内部控制的有效性发表意见”的措辞。

这四点关于注册会计师责任的说明，使其与管理层编制财务报表的责任相区别。

6.审计意见段

审计报告应当包含标题为“审计意见”的段落。如果对财务报表发表无保留意见，除非法律法规另有规定，审计意见应当使用“财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础（如企业会计准则等）编制，公允反映了……”的措辞。

如果在审计意见中提及的适用的财务报告编制基础不是企业会计准则，而是国际财务报告准则、国际公共部门会计准则或者其他国家或地区的财务报告准则，注册会计师应当在审计意见段中指明国际财务报告准则或国际公共部门会计准则，或者财务报告准则所属的国家或地区。

除审计准则规定的注册会计师对财务报表出具审计报告的责任外，相关法律法规可能对注册会计师设定了其他报告责任。如果注册会计师在对财务报表出具的审计报告中履行了其他报告责任，应当在审计报告中将其单独作为一部分，并以“按照相关法律法规的要求报告的事项”为标题，此时，审计报告应当区分为“对财务报表出具的审计报告”和“按照相关法律法规的要求报告的事项”两部分。前述的审计报告标题和段落1～6点属于第一部分，置于“对财务报表出具的审计报告”标题下；“按照相关法律法规的要求报告的事项”属于第二部分，置于“对财务报表出具的审计报告”部分之后。

7.注册会计师签名和盖章

审计报告应当由两名注册会计师签名和盖章。

8.会计师事务所的名称、地址和盖章

审计报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。

在载明会计师事务所地址时，标明会计师事务所所在的城市即可。在实务中，审计报告通常载于会计师事务所统一印制的、标有该所详细通信地址的信笺上，因此，无须在审计报告中注明详细地址。

9.报告日期

审计报告应当注明报告日期。审计报告的日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据，并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。

在确定审计报告日期时，注册会计师应当确信已获取下列两方面的审计证据：

（1）构成整套财务报表的所有报表（包括相关附注）已编制完成；

（2）被审计单位的董事会、管理层或类似机构已经认可其对财务报表负责。

审计报告的日期非常重要。注册会计师对不同时段的财务报告日后事项有着不同的责任，而审计报告的日期是划分时段的关键时点。由于审计意见是针对财务报表发表的，并且编制财务报告是管理层的责任，所以，只有在注册会计师获取证据证明构成整套财务报表的所有报表（包括相关附注）已经编制完成，并且管理层已认可其对财务报告的责任的情况下，注册会计师才能得出已经获取充分、适当的审计证据的结论。在实务中，注册会计师在正式签署审计报告前，通常把审计报告和已审财务报表草稿一同提交给管理层。如果管理层批准并签署已审财务报表，注册会计师即可签署审计报告。注册会计师签署审计报告的日期，通常与管理层签署已审计财务报表的日期为同一天，或晚于管理层签署已审计财务报表的日期。

标准审计报告的参考格式如下：

审计报告

ABC股份有限公司全体股东：

一、对财务报表出具的审计报告^[1]

我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）财务报表，包括2010 年12月31日的资产负债表，2010年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。

（一）管理层对财务报表的责任

编制和公允列报财务报表是ABC公司管理层的责任。这种责任包括：（1）按照企业会计准则的规定编制财务报表，并使其实现公允反映；（2）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。

（二）注册会计师的责任

我们的责任是在执行审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守《中国注册会计师职业道德守则》，计划和执行审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。

审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，注册会计师考虑与财务报表编制和公允列报相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性以及评价财务报表的总体列报。

我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。

（三）审计意见

我们认为，ABC公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了ABC公司2010年12月31日的财务状况以及2010年度的经营成果和现金流量。

二、按照相关法律法规的要求报告的事项

（本部分报告的格式和内容，取决于相关法律法规对其报告责任的规定。）

××会计师事务所　　　　　　　　　　　　　　中国注册会计师：×××

（盖章）　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　（盖章）

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　中国注册会计师：×××

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　（盖章）

中国××市　　　　　　　　　　　　　　　　　二○一一年×月×日

【例4－1】CG会计师事务所接受委托，派注册会计师陈某、王某二人于2011年2月3日赴DJ印刷厂，对该厂2010年的会计报表进行年度审计，并于2月10日完成了外勤审计任务，于2月12日提交了审计报告底稿及已审财务报表草稿，该厂管理层当日批准并签署已审财务报表。陈某、王某他们于2011年2月15日致送审计报告。下面是他们编写的审计报告：

我们接受委托，审计了贵厂2010年的财务报表，包括2010年12月31日的资产负债表，2010年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。

我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守《中国注册会计师职业道德守则》，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。

审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性以及评价财务报表的总体列报。

我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。

经审计，我们发现2010年末库存商品余额多记了6万元，影响了当年的利润，应予调整，但贵公司未接受我们的意见。

我们认为，贵厂财务报表已经按照企业会计准则和企业会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了贵厂2010年12月31日的财务状况以及2010年度的经营成果和现金流量。

CG会计师事务所　　　　　　　　　　　　　　　中国注册会计师：陈某

（盖章）　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　（盖章）

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　中国注册会计师：王某

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　（盖章）

中国××市

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　二○一一年二月十五日

根据审计报告的基本要素和编写要求，上述审计报告存在如下问题：（1）缺少标题“审计报告”；（2）缺少收件人，并应写明全称；（3）管理层对财务报表的责任段和注册会计师的责任段标志不明显；（4）强调事项段应置于意见段之后，并应说明“本段内容不影响已发表的审计意见”或用增加“强调事项”段的形式；（5）落款日期应为二月十二日。