分税制下地方税制建设的国际比较

分税制下地方税制建设的国际比较

延庆县地方税务局　路天启

世界上许多国家，为适应其政治、经济的不断发展变化的需要，都曾对地方财税体制进行过一系列改革，在有些国家形成了一套相对完整而又行之有效的地方税制。本文试图通过对一些国家地方税制的比较分析，找出地方税制建设的一些共同规律，为我国地方税制的完善提供借鉴。

作为当代经济发展的一个显著特征，经济全球化如今已成为一种世界潮流，各国无论国力强弱、社会制度和文化背景如何，都已无可避免地置身其中。同样，加入WTO与世界经济融于一体，对于我国经济来说也具有重要意义。加入WTO有利于我国经济结构的调整、经济运行质量的提高和经济规模的扩大。同时，也会使我国的税收收入结构、行业税收收入结构、地区税收收入结构、不同性质企业的税收收入结构发生变化。在这种新的形势下，如何完善地方税制，使其适应不断发展、变化的新环境的要求，还是一个有待我们去开发、研究的新课题。

与世界上其他国家规范、合理、有效的地方税体系相比，我国现行地方税体系显得还很不完善，还存在不少问题和缺陷，例如，中央和地方政府的事权及其支出范围划分不明确、税种划分不尽合理、地方税收权限过小等，这些问题严重制约了地方税体系应有作用地充分发挥，也给我国分税制的有效运行带来了不利影响。那么，如何才能建立一个税种设置科学、税源稳定、财源充沛的地方税体系，在保证中央财政收入的同时，又使地方财政也有足够的财力维持地方经济的发展呢？针对这些问题，本文通过对一些国家地方税制建设的比较和分析，试图找出地方税制建设中的一些共同规律，为我国地方税制的建设和完善提供借鉴。

一、分税制的国际比较

分税制是国际上处理纵向财政分配关系的一项通行性制度，其特点是在明确各级政府职能边界前提下，划分各级政府职责范围，据此划分各级政府的支出范围，在收入上实行中央和地方分税，做到一级政府一级预算主体，各自独立，自求平衡。重视对各级地方政府事权和支出范围的科学划分，是市场经济国家分级财政体制的一大特点。在分级财政的条件下，地方财政既是上级财政的延伸，同时又是一级相对独立的理财主体，地方政府事权是各级政府事权的基础环节。因此，科学、合理地确定地方政府的事权范围在整个政府事权划分中居于举足轻重的地位。

明确划分中央及地方政府的事权及其支出范围，并以法律的形式加以规范和固定，这是市场经济国家分级财政体制实践中的又一突出特点。例如在德国，各级政府间事权和支出范围划分的依据是国家宪法《基本法》中的分权自治与适当集中统一相结合的原则，这一法律不仅涉及了各级政府的事权范围，而且还对各级政府间可能出现的事权与支出范围交叉、错位等问题做出了规定，从而使事权的划分更加客观、规范。从美国、加拿大等联邦制国家的情况看，其各级政府的事权均由联邦法律加以规定。在许多单一制国家中，各级政府的事权和支出范围的调整，也都是通过相应的法律地程序加以规范的。

在一定的税收制度下，如何使各级政府法定的事权与财权结合，实际上就是如何科学、有效、合理地划分税收权限和税收收入范围的问题。在分级财政体制条件下，中央和地方相对独立的责任主体在要求拥有相对独立的收入来源的同时，也要求中央和地方拥有相应的税收权限，尤其是地方财政应能在一定限度以内决定地方税收的开征、停征及税率的调整，决定地方公债的发行与偿还等问题。

在确定了中央和地方各级政府的税权后，随之而来的问题是如何合理、有效地划分各级政府间的税收收入范围。由于税收在许多国家的财政收入中所占的比重几乎超过90%，因而收入的划分实际上是指税收在各级政府之间的划分。以立法的形式对税收收入进行划分，从而保障税收划分的规范性和科学性，避免税收划分过程中的随意性，维护税收制度的正常运作，防止税收政策与税收实践的脱节，是许多国家在税收实践中所遵循的原则。

建立一个税种设置科学、税源稳定、适合地方特点的地方税体系，是实行分税制财政体制的基础，同时还影响着分税制改革的成效。从我国分税制设计到实施几年来的情况看，由于地方税体系比较薄弱，在很大程度上制约着分税制的规范化，进而在中央和地方之间引起许多矛盾。因此，借鉴其他国家地方税制建设的先进经验，结合我国具体国情，建立一个充满经济活力的地方税体系对我们来说至关重要。

二、建立充满活力的地方税体系

1994年推行的分税制是我国政府间财政分配关系的重大变革。几年的实践表明，这一新的财政体制运行正常，已显示出良好的效应，特别是在促进地方财政建设方面起到积极作用。但是，在肯定分税制改革对地方财政建设具有积极作用的同时，我们也应该清醒地认识到，这一制度本身还依然保留着许多不规范、不完善之处，而这些不规范、不完善之处对建立充满活力的地方税制起着不利影响。

（一）某些方面事权划分和支出责任不够明确

事权的划分是实施规范化财政体制的必要前提，合理的事权划分决定着分税制的形式和内容，也决定着财权和财力的配置。如果没有界限明确的事权划分，那么，财权和财力的划分也就失去了参照。1994年实行的分税制改革仅仅是初步划分了中央和地方的财权，但对政府间的事权和支出范围划分没有做出重大调整，而是继续沿用了原有的模式。因此，在新的多级财政体制中，事权划分不清晰、各级政府职能界定不明确、交叉现象严重等问题依然存在。例如，在自然灾害救济、统计、气象、抚恤等领域，存在着责任划分不清的问题。在基础教育管理方面，由县、乡政府以及村负责办学，存在权限下放过低的问题，这是导致农村教师工资拖欠的原因之一。此外，事权和财权的不统一，又使得中央与地方之间事权和财权出现不合理交叉，既有中央事务地方负担支出的情况，又有地方事务中央安排支出的情况，造成各级政府在一些事务上相互推诿、财权分配上纠缠不清。

（二）税权划分问题有待深入研究

我国是单一制国家，中央适当集中税权，尤其是税收立法权很有必要。但适当集中税权并不等于垄断地方税的管理权。长期以来，我国的税收法规几乎都由中央统一制定并组织实施，地方既无税收立法权、税法解释权、税种的开征、停征权，也无地方税税目、税率调整权。这种高度集中的税收权限划分模式，一方面限制了地方政府发掘地方税源、组织征收的积极性；另一方面也造成了地方税体系的不断萎缩。

（三）税种划分不尽合理，地方税缺乏合理有效的主体税种

所谓主体税种是指在某税收体系中税源较广、税基较高、征收较容易，且收入占一定比重的某类或某几个税种的统称。目前，我国地方税税种不少，总计有18个税种（包括财政部门征收的农业四税），其中既有流转税和收益税类的税种，也有财产税和行为税类的税种，但在这些税种中，除营业税和城市维护建设税具有某些“主体税”的特点外，其余税种均为零星分散、征收难度较大的小额税种。而营业税和城市维护建设税又不同程度地被中央肢解，例如，铁道部门、各银行总行、保险公司集中向中央缴纳营业税、所得税和城市维护建设税，使这三个税种带上了明显的共享税性质。而具有明显地方税特征的城市维护建设税，又以增值税、消费税和营业税作为依据，随三税附征而被一定程度削弱。以财产为课征对象的税种虽然很多，但它们之间缺少相互配合，税种设置层次不清，其税收收入规模小，使本应成为主体税种的财产税没有起到应有的作用。所有这些都严重地制约了地方税体系的健全和完善。其结果是，现行的地方税体系既不能较好地保障地方财政经常性支出的需要，也不利于调动地方的积极性，而且还会迫使中央补助或转移支付增大，从而加剧中央财政的困难。

建立一个税种设置科学、税源稳定、适合地方特点的地方税体系，是实行分税制财政体制的基础，同时还影响着分税制改革的成效。从我国分税制设计到实施几年来的情况看，由于地方税体系比较薄弱，在很大程度上制约着分税制的规范化，进而在中央和地方之间引起许多矛盾。因此，借鉴其他国家地方税制建设的先进经验，结合我国具体国情，建立一个充满财政、经济活力的地方税体系对我们来说至关重要。

1．合理界定事权范围。在发达的市场经济国家中，政府职能划分标准明确。虽然各国国情不一，在生产力发展水平、人文地理环境、社会文化背景等方面都存在一定差异，但在划分各级政府事权及支出范围上，各国大多根据公共产品理论及财政职能划分理论来确定中央和地方财政关系，并以法律、法规的形式加以确定。中央政府和地方政府之间的职责范围十分明确，并在长时间内保持稳定，使各级财政都在法律规范的体制框架之内行使其职责，从而避免和减少了相互间的利益冲突。

各级政府间事权范围和财政支出范围的划分，体现着一个国家经济体制和政治体制的结合，这种划分既包含着利益的分配，也包含着权力的分割。通常各国都将外交、国防、事关国家主权的公共安全事务划归属中央管理；对于全国性和地方性的公共安全事务，则分别由各级政府负责管理，或由中央和地方共同管理。在内政方面，国家机构的建制由中央政府决定，地方机构的建制由中央和地方政府决定并建立。在文化和教育方面，按照其受益范围的大小，由中央、地方分别专门负责，或由中央和地方共同负责。关于经济事务，全国范围内的产业事项，包括基础设施、涉及国民经济各个领域的技术管理方面的制度，由中央政府管理。局部范围的产业事项和独立的基础设施则由地方政府负责。

在既定的事权划分原则下，在兼顾集中与分散并处理好两者之间关系的基础上，针对我国的具体国情，在划分我国各级政府的职责及支出范围时，我们应充分考虑到，我国的社会主义市场经济，是市场在国家宏观调控的基础上对资源配置起基础性的作用的。因此，在我国，与宏观调控相关的一切事务均应由中央政府负责，即中央政府统一领导全国的经济建设，制定有关的方针、政策、法规和决议，并拥有与宏观调控相适应的一切权力，如决策权、规划权、干预权和重点项目的投资权。具体来说，中央政府调控宏观经济的职责是：制定和实施国家经济、科技、社会发展计划，负责财政、金融、外贸、外汇、投资、价格、社会保障和产业结构政策的制定和立法；负责经济运行中社会总供求的协调和管理，实现国民经济的综合平衡；组织全国性跨省区大流域的基础设施和重大工程的建设；制定市场管理规则，调节市场供求，控制物价水平，安定人民生活；负责对外经济援助与合作项目的统筹和重大项目的实施；消除国家重大灾难的后果等。

地方政府在实施中央方针、政策、法规、决策的前提下，掌握本区域内地区性经济的决策权、规划权、调控权和投资权。具体来说，地方政府在经济方面的事权有：制定和实施地区性社会发展规划，实施地区性产业及技术改革，充分利用地区资源优势，发展地区经济；负责地区基础设施和重要工程的建设，开发公共事业，治理污染，保护环境，维持生态平衡；组织城乡商品流通，搞好地区市场协调与平衡，保障地区人民生活供应和物价的稳定。

在划分了中央和地方政府各自的职责范围的前提下，还不应忽视所谓“交叉性”事权的划分问题。处理这类问题的基本原则是，对于中央和地方共有的职能，在地方政府管辖范围之内的事务由地方负责，超出地方政府管辖范围的事务，由中央政府负责或进行协调。

2．赋予地方政府适当的税收权限。大多数实行分税制的国家在保持中央主导地位的前提下，都赋予地方一定的税收管理权限，对地方税的主要税种，地方有调整权、减免权，对次要税种有立法权。不论是联邦制的美国、德国，还是单一制的日本、英国，都赋予了地方税较大的权限，之所以如此，是因为实行税收分权，在规范各级政府间税收分配关系方面，有着不可低估的作用。只有对地方税拥有充分的管理权和适度的立法权，地方政府才能真正地成为一级财政主体，才能根据本地区财政、经济的需要，开征地方性税种。也只有这样，才能真正促进地方政府重视税收管理，开拓财源，建立充满活力和发展后劲的税收增长机制和地方财政分配机制。

针对我国的具体国情和目前的税收管理权限的现状，首先，应当制定具有指导意义的税收基本法，以法律的形式规范中央和地方税收管理的权限，进一步明确地方税的性质、立法原则、管理体制等。其次，在地方税收管理权限划分上实行分类分级管理。

（1）中央税和共享税的税收立法权、征收权和管理权完全集中于中央，以保持中央税和共享税管理权限的完整和统一，维护中央的利益，增强宏观调控能力。

（2）对在全国统一开征且对宏观经济影响较大的地方税，即地方税中的重要税种，包括营业税、个人所得税、土地增值税等，其税收立法权、税率确定和调整权、减免权等都应集中于中央，地方只拥有征收权。其目的在于，在分级财政的前提下实行合理的集中，保持大的税收政策的全国一致，防止和拆除“税收篱笆”。

（3）对全国统一开征，但对宏观经济影响较小的地方税，即地方税中的次要税种，在立法权归属中央的前提下，地方政府可拥有一定的税收管理权，即地方政府有权在中央规定的基本法规的基础上，根据本地区的实际情况，对具体的开征范围、税目的设计、税率的确定进行调整。

（4）地方根据当地的资源特色，有决定开征某些地方税的权力。这样，既有利于全国统一市场的形成和中央宏观调控作用的发挥，又有利于地方因地制宜，保证地方财政收入的稳定增长。同时，也可以有效地抑制和杜绝地方擅自越权和乱收费、乱摊派等现象，真正以法律形式规范地方财政收入。当然，对于地方政府享有税目、税率调整权和减免权的地方税，应规定某些限制条件，要求地方政府将拟定调整的征税办法和税收政策报中央批准后，方可实施。对由地方决定立法开征的地方税，中央应保有建议权或指导权，乃至最终的否决权。这样，在有利于扩大地方税收管理权限的同时，又将地方税权的运用纳入中央的宏观调控体系中，从而保持了全国税收政策和税收制度的基本统一。

3．建立一个科学、合理的地方税体系，保持地方税收入的适度规模。建立一个税种设置科学、税源稳定、适合地方特点的地方税体系，是实行分税财政体制的基础。虽然分税制并不要求地方政府完全依靠地方税收入满足其支出需要，中央政府还要通过转移支付制度来调节各级政府间的财力分配，但如果地方政府税收收入过少，将会影响地方财政的独立性和税收调节作用的有效发挥。因此，科学合理地确定地方主体税种，是健全和完善地方税体系的重要内容，也是进一步深化分税制改革的客观要求。

在分级财政的条件下，地方政府承担着提供区域性公共产品的职责，相应地，地方财政需要拥有足额和相对稳定的收入来源，地方税制中应该拥有赖以取得稳定收入的主体税种，形成税基广泛、结构合理的地方税体系。过去，我们习惯于把零星税种划归地方，这是造成地方税收入规模过小、地方税不成体系的原因所在。根据我国当前的经济发展水平和税制结构现状，借鉴国际上的成功经验，可考虑将财产税、营业税、城市维护建设税作为我国地方税的主体税种。其原因在于：

（1）从发达国家的经验来看，其地方税体系大都以财产税类作为主体税种。财产税的税基一般不会发生地区间的转移，不易偷逃税，十分稳固，是有效筹集财政收入的手段。财产税还具有十分重要的经济、社会调节功能，可通过调节财产所有者由于财产的规模、数量等因素而获得的某些级差收益，调节贫富悬殊，缩小贫富差距，从而有利于社会的稳定和发展。古老的房产税和土地税，长期以来，之所以毫无例外地成为各个国家的地方税收，在很大程度上是与上述原则分不开的。其原因在于：①作为房产税和土地税的课税对象的房产和土地散布在各个辖区之内，只有地方政府（尤其是市、镇级政府）才能详细掌握税源、核实房价地价，纳税人不易逃漏税款，课征效率高。反之，如果由中央政府出面课征房地产税，则所面临的实际困难会明显增多。②财产有固定的坐落地，由地方政府课征比较方便。③房地产与其主人的居住地通常是在一起的，均享受了来自地方财政的公共利益，因此，由地方政府对房地产征税，筹措资金以提供充足的地方公共产品和服务，是符合地方税的受益性特征的。④税基稳定，不会发生税基的大量地区性转移。⑤纳税面宽，主要涉及当地居民，容易控管，税源可靠。

在西方国家中，除了一些特殊的房地产外，一般不论其用途均纳入征税范围，并按规定每隔一段时间进行重新评估。因此，只要地方政府专心优化本地投资环境，搞好基础设施与公共服务，吸引越来越多的企业到自己的地区范围投资，就可以不断推动本地的不动产升值，扩大自己的税基，形成长久不衰的财源。因此，从长远的眼光看，财产税作为地方税主体税种是必然的选择。在我国，可考虑在时机成熟时调整房产税、城镇土地使用税、车船使用税等税种，建立新的财产税体系。遵循国际通行做法，按使用占用、转让销售、收益所得三个环节设计规划税种。在财产使用占用环节，合并房产税、土地使用税、城市房地产税，设置内外资统一的房地产税；合并车船使用税、车船使用牌照税，设置内外资统一的车船税；开征遗产税与赠与税。在财产转让销售环节，取消现行印花税中有关财产产权转让方面的税目，设置房地产登记税；在财产收益环节，继续征收土地增值税、所得税，待条件成熟后再取消土地增值税，将土地收益放在所得税中实行加成征收。从而建立起多环节征收、作用互补、自成系统的财产税体系。

（2）改革现行营业税，建立新型的营业税体系。营业税具有明显的地方税特征，其税源较宽、收入较丰，虽然从其长期发展趋势来看，营业税的许多销售和劳务品目将纳入增值税的征收范围，使其征收范围缩小，但营业税仍能在地方主体税种中占一席之地。

（3）改革城市维护建设税，使其成为地方加强城市维护和建设的重要资金来源。遵循税种独立性、便利性和普遍性，收入保证性的原则，改变城市维护建设税为附加税的地位，扩大其征收范围，改变其计税依据，使该税不仅局限于城市、县城、建制镇、工矿区开征，纳税人不分国内国外的企业和个人，凡有经营收入的单位和个人都应以纳税人的销售收入、营业收入和其他经营收入为计税依据进行征税。一方面，使其成为独立的税种，提高其地位，更好地发挥作用；另一方面，也可以扩大税基，稳定税源，保证收入。在改革后，城市维护建设税应成为完全的地方税种，不再被肢解。

综上所述我们可以看出，借鉴世界各国分税制的有益经验，对完善我国分级财政管理体制，建立科学合理的地方税体系具有一定的积极意义。