金融机构往来的会计确认与计量

第二章　现金及金融机构往来

第一节　现　金

一、现金概述

现金是指我行持有的、用于备付客户提存需要的库存现金，包括人民币和外币。其特点是流动性最强、盈利能力最低。因此要求我行及时做好现金的会计核算工作，加速资金周转，加强现金管理能力，保持合理的库存现金数量，使之既能满足流动性需求，又能最大限度地提高商业银行的经营效益。

农业银行按照现金的状态设置库存现金科目和运送中现金科目。其中，库存现金科目按照币种设置明细账；运送中现金科目由现金调出行使用，本币业务按调入行设置明细账，外币业务按承运行或境外接钞行设置明细账。

二、现金出纳业务的确认与计量

现金出纳业务是我行各项业务的重要组成部分，既同其他各项业务有着必然的联系，又有着自身核算的诸多特点。现金是我行的重要资产之一，其核算也是会计核算体系的有机组成部分。

（一）现金收取的确认和计量

柜面人员在收到客户交存现金时，以实际收到的金额确认现金资产。根据业务性质和内容进行会计处理，会计分录为：

借：库存现金

　贷：吸收存款等

（二）现金支付的确认和计量

柜面人员在付给客户现金时，以实际支付的金额终止确认现金资产。根据业务性质和内容进行会计处理，会计分录为：

借：吸收存款等

　贷：库存现金

（三）日终现金收付的结账与核对

每日营业终了，临柜人员从业务系统中打印平账报告表，清点和整理现金箱，实际库存现金数与平账报告表中的当日账面现金库存数应当核对相符。

（四）柜员错款的核算

柜员错款是指柜员在办理现金收付业务过程中，所发生的现金多、缺而造成的现金账款不符。一旦发生错款，柜员应当及时向相关领导汇报，不论什么原因，都应当按照“长款不得寄库，短款不得空库，长、短款不能相互抵补”的原则处理。

1.现金长款的会计核算

发生长款时，如当日未能查明原因，经会计主管审核批准后，计入“其他应付款——待处理出纳长款”科目，其会计分录为：

借：库存现金

　贷：其他应付款——待处理出纳长款

经查明原因后，如属于客户多交或我行少付的，应及时退还，退款时的会计分录为：

借：其他应付款——待处理出纳长款

　贷：库存现金

如经查找，确实无法归还的，应上缴支行，经批准后，支行可将长款确认为营业外收入。营业网点的会计分录为：

借：其他应付款——待处理出纳长款

　贷：存放支行清算资金

支行的会计分录为：

借：营业网点存入清算资金

　贷：其他营业外收入

2.现金短款的会计核算

发生短款时，如当日未能查清和找回，经相关领导审核批准后，计入“其他应收款——待处理出纳短款”科目，其会计分录为：

借：其他应收款——待处理出纳短款

　贷：库存现金

经查明如是人为原因，应向相关责任人追缴所短缺现金，其会计分录为：

借：库存现金

　贷：其他应收款——待处理出纳短款

如未能查明原因的，经批准后，确认为营业外支出，其会计分录为：

借：其他营业外支出

　贷：其他应收款——待处理出纳短款

（五）现金领缴的会计核算

各级经营机构因经营管理的需要，经常会进行现金的领缴活动。当库存现金较多时，下级行自行或根据上级行的要求将多余现金缴存上级行或中央银行；当库存现金不足时，下级行向上级行或向中央银行申请调入现金。

1.下级行向上级行缴存现金的会计核算

下级行的会计分录为：

借：存放上级行清算资金

　贷：库存现金

上级行的会计分录为：

借：库存现金

　贷：下级行存入清算资金

2.下级行向上级行领取现金的会计核算

下级行的会计分录为：

借：库存现金

　贷：存放上级行清算资金

上级行的会计分录为：

借：下级行存入清算资金

　贷：库存现金

3.与中央银行之间领缴现金的会计核算

向中央银行缴存现金的会计分录为：

借：缴存央行超额准备金

　贷：库存现金

向中央银行领取现金的会计分录为：

借：库存现金

　贷：缴存央行超额准备金在现金领缴业务中，如果运送期间较长的，现金调出行需要在现金出库时将库存现金转入运送中现金科目，等现金抵达调入行并验收后，调出行再确认为相关存款的增加。

第二节　金融机构往来

一、金融机构往来概述

金融机构往来是指银行业之间以及与其他金融机构之间由于办理存贷款、拆借、结算等形成的资金往来业务。它形成我行与其他机构之间的债权债务关系。本章所称的金融机构往来是广义的金融机构往来，不仅包括我行与中央银行的往来业务、我行与其他银行的往来业务、我行与其他金融机构的往来业务，还包括我行系统内的往来业务。金融机构往来与资金结算、资金调拨管理密切相关，做好金融机构往来业务的核算工作对加速资金周转、加强宏观调控，具有重要的监督和促进作用。

农业银行与中央银行往来业务所形成的资产和负债分别在存放中央银行款项和向中央银行借款项目中反映。根据存放中央银行款项的性质设置了缴存央行法定准备金、缴存央行超额准备金、缴存央行财政性存款等科目；根据向中央银行借款的性质和用途设置了向央行流动性再贷款、向央行转向政策性再贷款、向央行其他再贷款等科目。为了核算与中央银行往来的相关损益，我行还设置了央行往来利息收入和央行往来利息支出科目，并根据往来款项的性质设置明细科目。

我行与其他金融机构往来业务所形成的资产和负债分别在存放同业款项、拆出资金、同业存放款项以及拆入资金项目中反映。我行根据同业机构的性质、存拆款项的性质以及同业机构是否在中国境内等多维度设置相应的核算科目，在每个核算科目下根据具体往来单位设置明细科目。为了核算与其他金融机构往来的相关损益，我行设置了存放同业款项利息收入、拆借同业款项利息收入、同业存放款项利息支出和同业拆借款项利息支出科目，并根据款项的具体性质设置明细科目。

我行系统内往来业务所形成的资产和负债包括存放系统内款项、系统内借出款项、系统内存放款项以及系统内借入款项等，我行根据存借款项的性质和机构层级设置核算科目。每个核算科目又分别按照具体机构和期限等设置明细科目。为了核算系统内往来业务的相关损益，我行设置系统内资金往来利息收入和系统内往来利息支出科目，并根据款项的性质分别设置明细科目。

二、金融机构往来的会计确认与计量

（一）与中央银行往来业务

我行与中央银行往来业务是指我行与中央银行由于办理缴存款、借款和再贴现、领缴现金，以及其他资金清算所发生的资金往来业务。其内容主要包括：向中央银行缴存存款准备金、向中央银行借款、向中央银行再贴现、向中央银行送存和提取现金，以及通过中央银行办理的与资金划拨有关的业务，如同城票据清算、大额汇款等业务。本节主要讲述向中央银行缴存存款、借款和再贴现三大业务，其他的业务在本书其他章节讲述。

1.向中央银行缴存存款的会计核算

（1）缴存存款的范围和比例。缴存存款是指我行将吸收的各种存款按规定比例上缴中国人民银行，它是中国人民银行行使中央银行职能，实施货币政策的具体体现。包括缴存财政性存款和缴存一般性存款，它们之间的性质不同，应注意严格区分，不能混淆。我行吸收的财政性存款，作为我行代中央银行吸收的款项，必须全额缴存中央银行；我行吸收的一般性存款，应当按照中央银行规定的项目和比例缴存中央银行，作为法定存款准备金。中央银行根据宏观调控的需要对法定准备金率进行调整，2007年央行先后10次上调存款准备金率，由年初的9%提高到14.5%，创1985年以来的新高。

财政性存款包括国家金库存款，地方财政预算内、预算外存款，待结算财政款项，财政发行的国库券及各项债券款项。

一般存款包括我行吸收的企业存款、金融机构存款、储蓄存款、基建单位存款、委托存款（轧减委托贷款、委托投资后的余额）和其他一般存款。另外，金融机构代理中央银行财政性存款中的机关团体存款、财政预算外存款，也划分为金融机构一般存款。

特种存款包括我行吸收的军队、武警所有编制内建制单位、编制外事业单位的各项经费存款，以及企业、生产经营单位的各项资金存款。

（2）初次缴存存款的核算。我行营业机构开业后，第一次向中央银行缴存存款时，应根据有关存款科目的余额填制“缴存存款各科目余额表”一式两份，并按规定比例计算出应缴存金额，分别填制“缴存财政性存款划拨凭证”和“缴存一般存款划拨凭证”各一式四联。第一联，由我行代贷方传票；第二联，由我行代借方传票；第三联，由人民银行代贷方传票；第四联，由人民银行代借方传票。

上述凭证填制并审核无误后，我行应根据“划拨凭证”的第一联、第二联分别代转账贷方、借方传票办理转账。其会计分录为：

借：缴存央行准备金

　　缴存央行财政性款项

　贷：缴存央行超额准备金

转账后，将“划拨凭证”第三联、第四联和“存款科目余额表”一份送开户人民银行，另一份“存款科目余额表”留存。

（3）调整缴存存款的核算。初次缴存以后，我行再向人民银行缴存存款时要进行调整，即将上次已缴金额（即“缴存央行准备金”和“缴存央行财政性款项”两科目余额）和本次应缴存金额相比较，如上次已缴金额大于本次应缴金额，则为应退回金额，应调减，即从人民银行缴存存款科目余额中退回其差额；如上次已缴金额小于本次应缴金额，则为应补缴金额，应调增，即我行应补缴其差额。

调整的时间规定如下：城市分支行每旬调整一次，于旬后5日内办理；县支行及其以下处所每月调整一次，于月后8日内办理。期限内如遇节假日不顺延，如调整日最后一日为节假日，则可顺延。

我行按规定的时间对已缴存的财政性存款和一般性存款进行调整时，也应根据有关存款科目的余额填制“缴存存款各科目余额表”一式两份。同时应根据上次已缴存金额，计算本次应补缴或应退回金额，分别填制“调整财政性存款划拨凭证”和“调整一般存款划拨凭证”各一式四联，各联的用途与缴存款相同。

如为应补缴金额，则补缴时的会计分录与初次缴存相同；如为应退回金额，则退回时的会计分录与初次缴存相反。

（4）欠缴存款的会计核算。欠缴是指我行在规定的缴存期限内未能按时或足额上缴本次调整应补缴的存款金额。如发生欠缴，则应将本次能实缴的金额和欠缴的款项分开填列凭证，并对本次能实缴的金额，应先缴存财政性存款。对欠缴金额待调入资金后，应一次全额收回，人民银行不予分次扣收；对欠缴金额每日按规定比例（每日0.4‰）计算罚款，随同扣收欠缴存款一并收取。

（5）发生欠缴款的处理。我行发生欠缴款时，也应填制“存款科目余额表”，对本次能实缴的金额，填制“划拨凭证”，将划拨凭证内的“本次应补缴金额”栏改为“本次能实缴金额”，并在凭证备注栏内注明本次应补缴金额和本次欠缴金额。对实缴金额和欠缴金额应分别进行账务处理，实缴部分的会计分录与正常缴存相同。

对于欠缴的存款，根据欠缴金额另行填制“欠缴凭证”一式四联，各联的用途与划拨凭证相同，同时填制“待清算凭证”表外科目收入传票，凭以记载“待清算凭证”登记簿。

借：待清算凭证——中央银行

（6）缴存欠缴款的处理。根据人民银行转来的特种转账借、贷方传票，应与原留存的欠缴凭证第一联、第二联一起办理转账手续。其会计分录为：

借：缴存央行财政性款项

　　缴存央行准备金

　贷：缴存央行超额准备金

另销记表外科目登记簿，其会计分录为：

　贷：待清算凭证——中央银行

再根据人民银行转来的两联特种转账传票，对已扣收欠缴款项的罚款办理转账。其会计分录为：

借：营业外支出——罚没支出

　贷：缴存央行超额准备金

如在下次调整时仍未补缴的，则应将原欠缴凭证退回，且将欠缴款项并入下一次调整金额计算，但须对本次欠缴金额单独计收罚金。

（7）缴存存款利息的会计核算。我行向人民银行缴存的财政性存款不计利息，但如我行吸收的有些财政性存款要向开户单位计付利息，则这部分利息支出应由人民银行负担，并于结息日，由我行主动向人民银行扣收；我行缴存的一般存款则应全部计息。

我行在资产负债表日按照人民银行规定的利率计提利息收入，会计分录为：

借：存放央行款项应收利息

　贷：超额准备金存款利息收入

　　　法定准备金存款利息收入

实际收到央行准备金利息时，会计分录为：

借：缴存央行超额准备金

　贷：存放央行款项应收利息

2.向中央银行借款的会计核算

向中央银行借款也称为再贷款。人民银行再贷款主要用于解决我行的临时头寸不足，也是发挥中央银行宏观调控作用的工具。

我行的再贷款主要有流动性再贷款、专项政策性再贷款以及其他再贷款。

（1）再贷款发放的会计核算。我行根据资金运营情况向人民银行申请再贷款时，应填制一式两份“再贷款申请书”，经人民银行计划部门批准后，办理借款手续。借款时，我行按照批准的贷款申请书有关内容及资金调拨通知单，填写一式五联“借款凭证”，并在第一联上加盖预留印鉴后，提交人民银行。

我行收到人民银行送交的第三联凭证（收账通知联）后，应当编制转账借方、贷方传票，办理转账。其会计分录为：

借：缴存央行超额准备金

　贷：向中央银行流动性再贷款等

（2）再贷款利息的会计核算。我行在资产负债表日和到期还款日，按照人民银行规定的利率计提利息支出，会计分录为：

借：央行往来利息支出

　贷：央行借入款项应付利息

（3）再贷款到期收回的会计核算。我行向人民银行还款时，填制一式四联的“还款凭证”，并在第二联上加盖预留印鉴后，提交人民银行。

待收到人民银行退回的第四联（支款通知），以其代中央银行存款账户的贷方传票，同时编制贷款账户的转账借方传票办理转账。其会计分录为：

借：向中央银行流动性再贷款等

　　央行借入款项应付利息

　贷：缴存央行超额准备金

3.再贴现的会计核算

我行以已贴现但尚未到期的商业汇票向中央银行申请贴现的业务，称为再贴现。再贴现业务既是商业银行解决资金不足的一条途径，也是中央银行加强宏观管理、调节社会资金流量的重要手段。

（1）办理再贴现的会计核算。我行将持有的未到期的商业汇票向人民银行申请再贴现时，应填制一式五联“再贴现凭证”，连同已贴现的商业汇票一并交人民银行。

待收到人民银行退回的第四联“再贴现凭证”（收账通知），据以填制特种借、贷传票，办理转账。其会计分录为：

借：缴存央行超额准备金

　贷：回购系统外商业承兑汇票等

（2）再贴现利息的会计核算。我行将再贴现视同一般的卖出回购票据业务管理，在资产负债表日和再贴现到期日，按照权责发生制原则计提应付利息。其会计分录为：

借：系统外卖出回购票据利息支出

　贷：卖出回购系统外票据应付利息

（3）再贴现到期的会计核算。再贴现到期日，我行收到人民银行按期办理再贴现还款的通知，办理转账。其会计分录为：

借：回购系统外商业承兑汇票等

　　卖出回购系统外票据应付利息

　贷：缴存央行超额准备金

（二）与其他金融机构往来业务

我行与其他金融机构往来业务主要是指我行与其他金融机构之间由于办理跨系统结算、相互拆借等所引起的资金往来业务。包括我行与其他银行往来以及我行与其他非银行金融机构往来。本节主要讲述存放同业、同业存放、拆放同业以及同业拆放的会计核算，其他的业务的核算在本书的其他章节讲述。

1.存放同业款项的会计核算

存放同业款项，是指我行为了办理跨系统资金结算的需要或为了相互合作的需要，将资金存入境内、境外银行和非银行金融机构，形成我行的一项资产。按机构的性质不同，可以分为存放银行同业和存放非银行金融机构。按照资金存放的目的不同，可以分为存放结算性款项和存放合作性款项。

（1）款项存出的会计核算。我行存放于银行或其他金融同业机构的各项款项，在我行划拨款项后，予以确认，进行会计处理。其会计分录为：

借：存放国有商业银行结算性款项等

　贷：缴存央行超额准备金等

（2）存放同业款项利息的会计核算。资产负债表日、结息日以及存放款项全部支取时，按照存放同业款项本金和合同利率计提利息收入。其会计分录为：

借：存放同业款项应收利息

　贷：存放同业款项利息收入

结息日，实际收到存放同业利息时，进行会计处理。其会计分录为：

借：缴存央行超额准备金

　贷：存放同业款项应收利息

（3）支取款项的会计核算。如果减少在同业机构的存款，在收到或支付款项后，进行会计处理。其会计分录为：

借：缴存央行超额准备金等

　贷：存放国有商业银行结算性款项等

（4）存放同业款项减值的会计核算。虽然存放同业款项发生减值的概率很小，但是作为以摊余成本计量的金融资产，我行仍需要在资产负债表日，对存放同业款项的账面价值进行检查，判断是否有减值迹象，对存在减值迹象的存放同业款项进行减值测试，并进行如下会计处理：

①经测试已发生减值的存放同业款项，先从正常存放款项转为已减值存放款项。

借：已减值境内银行同业结算性款项等

　贷：存放国有商业银行结算性款项等

②按将未来现金流量现值（按合同利率折现）与存放款项的差额，确认为减值损失支出，计提减值准备。

借：存放境内同业款项减值损失支出

　贷：存放同业款项减值准备

③若存在已确认为利息收入但未收回的应收利息，先用红字冲回，这部分应收利息纳入表外应收利息核算。

借：存放同业款项应收利息（红字）

　　存放境内同业款项减值损失支出（蓝字）

同时进行表外登记，表外会计分录为：

借：备查登记类借方余额

　贷：存放同业款项表外应收利息

④对于已减值存放款项，在资产负债表日，按照已减值存放款项账面价值（账面余额扣除减值准备的金额）与合同利率计算利息收入。其会计分录为：

借：存放同业款项减值准备

　贷：存放同业款项利息收入

同时，按照合同本金与合同利率计提表外应收利息，其中已逾期的存放款项本金或利息，应当按照逾期金额和合同约定的逾期利率和逾期计息天数计算相应的罚息和复利。其表外会计分录为：

借：备查登记类借方余额

　贷：存放同业款项表外应收利息

当单笔存放款项的减值准备抵减至零，表内将不再计提利息收入，表外应收利息照常计提。

⑤已计提损失准备的存放款项以后又得以恢复，应在原已计提的存放款项减值准备金额内，恢复增加的金额。

借：存放同业款项减值准备

　贷：存放境内同业款项减值损失支出

对于存放同业款项进行减值测试时，我行对未来现金流不区分具体构成，而是将所有未来现金流（包含本金和利息部分）按照合同利率折现，并将未来现金流现值小于存放同业款项账面价值的部分计提存放同业款项减值准备。因此对于我行已经作为应收项目单独确认的、与该已减值存放同业款项相关的存放同业款项应收利息没有独立的未来现金流量，应当全额计提减值准备。考虑到减值后存放同业款项的应收未收利息在表外核算，为了便于应收未收利息的统一管理，我行将该部分应收利息转作表外核算，所以我行在红字冲转该存放同业款项应收利息的同时，全额确认相应的存放同业款项减值损失支出（详见会计处理③）。这样处理的好处是无须将未来现金流拆分为本金部分现金流和利息部分现金流，也符合我行对于已减值金融资产采取的“先收本后收息”的谨慎性处理原则。

由于存放同业款项在减值测试时，将未来现金流按照合同利率折现，并根据未来现金流量现值计提减值准备，所以随着时间的推移，已减值存放同业款项会产生相应的时间价值——利息，因此需要将因现金流折现而多提的减值准备转回，确认为利息收入（详见会计处理④）。

（5）收回已减值存放同业款项的会计核算。对已减值的存放款项，通过非债务重组方式收回本息的会计处理为：

①首先，应当先行收回表内本息，冲减已减值存放款项账面余额。

借：缴存央行超额准备金

　贷：已减值存放境内银行同业结算性款项

②当收回金额大于已减值存放款项的账面价值（账面余额-减值准备）时，超出部分的金额，应当先行冲回已计提的减值准备。

借：存放同业款项减值准备

　贷：存放境内同业款项减值准备支出

③当收回金额大于已减值存放款项的账面余额时，超出部分的金额，应当确认为已减值存放款项表外利息收入。

借：缴存央行超额准备金

　贷：已减值存放同业款项表外利息收入

同时，转销相应金额的表外应收利息。

借：存放同业款项表外应收利息

　贷：备查登记类借方余额

通过债务重组方式收回存放同业款项的，按照本书相关章节中有关债务重组的核算规定进行会计处理，因债务重组发生的损失计入营业外支出项下的债务重组损失科目。

（6）核销已减值存放同业款项的会计核算。

①如果确实无法收回的存放同业款项，按管理权限报经批准后转销各项存放款项。

借：存放同业款项减值准备

　贷：已减值存放境内银行同业结算性款项

同时转销表外应收未收利息。表外会计分录为：

借：存放同业款项表外应收利息

　贷：备查登记类借方余额

同时，将已核销存放款项转入表外核算，已减值存放同业款项账面余额计入“已核销风险资产”科目，表外应收未收利息计入“账销案存应收未收利息”科目，表外会计分录为：

借：备查登记类借方余额

　贷：已核销风险资产

借：存放同业款项表外应收利息

　贷：账销案存应收未收利息

②已核销存放同业款项又收回的，首先，应当根据核销前已减值存放同业款项账面余额重新登记已减值存放同业款项及减值准备，会计分录为：

借：已减值存放境内银行同业结算性款项

　贷：存放同业款项减值准备

同时，转销相关表外应收本息。表外会计分录为：

借：已核销风险资产

　贷：备查登记类借方余额

借：账销案存应收未收利息

　贷：存放同业款项表外应收利息

然后，根据合同约定进行相关会计处理。通过债务重组方式收回债权投资的，按照本书关于债务重组的有关规定处理。

2.同业存放款项的会计核算

同业存放款项，是指境内、境外银行和非银行金融机构，为了办理跨系统资金结算的需要或为了相互合作的需要，将资金存入我行，形成我行的一项负债。按机构的性质不同，可以分为银行同业存放和非银行金融机构存放。按照资金存放的目的不同，可以分为结算性款项存放和合作性款项存放。

（1）同业存入款项的会计核算。收到款项时，进行相应的会计处理。其会计分录为：

借：缴存央行超额准备金

　贷：国有商业银行存放结算性款项

（2）同业存放款项的利息的会计核算。资产负债表日、结息日以及存放款项全部提取日，按同业存放款项的金额和约定利率，计算确定利息支出。其会计分录为：

借：金融机构往来利息支出

　贷：金融机构往来应付利息

结息日以及存放款项全部提取日，支付利息。其会计分录为：

借：金融机构往来应付利息

　贷：国有商业银行存放结算性款项

（3）同业支取款项的会计核算。支付款项后，进行会计处理。其会计分录为：

借：国有商业银行存放结算性款项

　贷：缴存央行超额准备金

3．拆借同业款项的会计核算

拆借同业款项，是指我行拆借给有资金需求的其他金融机构的款项，形成我行的一项资产。按机构的性质不同，可以分为拆借银行同业和拆借非银行金融机构。按资金使用时间不同，可以分为拆放同业款项和同业借款。

（1）资金拆出的会计核算。拆借给同业的款项由业务部门的前台处室根据市场需求提出交易申请，经授权批准后才能进行资金交易，将资金划拨给交易对手。具体业务流程见图2-1。

图2-1　拆借同业款项交易日业务流程图

在实际划拨款项当日，按照拆出的实际金额确认。其会计分录为：

借：拆放国有商业银行款项

　贷：缴存央行超额准备金

（2）正常拆借同业款项的利息核算。资产负债表日以及拆放款项收回日，按照合同利率计提利息收入。其会计分录为：

借：拆借同业款项应收利息

　贷：拆借同业款项利息收入

（3）拆借同业款项减值的会计核算。资产负债表日，业务部门需要对拆借同业款项进行减值测试，测试流程见图2-2。

图2-2　拆借同业款项减值测试日业务流程图

如有客观证据表明，该拆借同业款项到期不能全部收回的，应当计提减值准备，并对发生减值准备的拆借同业款项进行如下会计处理：

①测试已发生减值的拆放款项，先从正常拆放款项转为已减值拆放款项。其会计分录为：

借：境内已减值银行同业拆放款项

　贷：拆放国有商业银行款项等

②将未来现金流量现值（按票面利率折现）与拆放款项的差额，确认为减值准备支出，计提减值准备。其会计分录为：

借：境内同业拆借款项减值损失支出

　贷：拆借同业款项减值准备

③若存在已确认为利息收入但未收回的应收利息，先用红字冲回，这部分应收利息纳入表外应收利息科目确认。由于该部分应收未收利息已经考虑在未来现金流量中，但却未计提该部分债权的减值准备，因此应将其从减值准备支出冲回。其会计分录为：

借：拆借同业款项应收利息（红字）

　　境内同业拆借款项减值损失支出（蓝字）

同时，进行表外登记。其表外会计分录为：

借：备查登记类借方余额

　贷：拆放同业款项表外应收利息

④对于已减值拆放款项，在资产负债表日，按照已减值拆放款项账面价值（账面余额扣除减值准备的金额）与合同利率计算利息收入。其会计分录为：

借：拆借同业款项减值准备

　贷：拆借同业款项利息收入

同时，按照合同本金与合同利率计提表外应收利息，其中已逾期的拆放款项本金或利息，还应当按照逾期金额和合同约定的逾期利率和逾期计息天数计算相应的罚息和复利。其表外会计分录为：

借：备查登记类借方余额

　贷：拆借同业款项表外应收利息

当单笔拆放款项的减值准备抵减至零，表内将不再计提利息收入，表外应收利息照常计提。

⑤已计提损失准备的拆出资金资产价值以后又得以恢复，应在原已计提的拆出资金损失准备金额内，恢复增加的金额。其会计分录为：

借：拆借同业款项减值准备

　贷：境内同业拆借款项减值损失支出

（4）收回正常拆借款项的会计核算。在合同到期日，会计部门向业务部门发送到期通知，由业务部门负责催收工作，业务流程见图2-3。

图2-3　拆借同业款项到期日业务流程图

收回拆出资金本息后，以实际收到的金额冲减本金和应收利息，差额计入利息收入。其会计分录为：

借：缴存央行超额准备金

　贷：拆放国有商业银行款项

　　　拆借同业款项利息收入

　　　拆借同业款项应收利息

（5）收回已减值拆借同业款项的会计核算。对已减值的拆借款项，通过非债务重组方式收回本息的会计处理为：

①首先，应当先行收回表内本息，冲减已减值拆放款项账面余额。

借：缴存央行超额准备金

　贷：已减值拆放境内银行同业款项

②当收回金额大于已减值拆放款项的账面价值（账面余额-减值准备）时，超出部分的金额，应当先行冲回已计提的减值准备。

借：拆借同业款项减值准备

　贷：境内同业拆借款项减值损失支出

③当收回金额大于已减值拆放款项的账面余额时，超出部分的金额，应当确认为已减值拆放款项表外利息收入。

借：缴存央行超额准备金

　贷：已减值拆借同业款项表外利息收入

收回已减值拆借同业款项同时，转销相应金额的表外应收利息。

借：拆借同业款项表外应收利息

　贷：备查登记类借方余额

通过债务重组方式收回拆借同业款项的，按照本书相关章节中有关债务重组的核算规定进行会计处理，因债务重组发生的损失计入营业外支出项下的债务重组损失科目。

（6）已减值拆借同业款项核销的会计处理。确实无法收回的拆借同业款项，按管理权限报经批准后可以核销。核销流程见图2-4。

图2-4　拆借同业款项核销业务流程图

①核销申请经批准后，转销各项拆借款项。

借：拆借同业款项减值准备

　贷：已减值境内银行同业拆放款项

同时转销表外应收未收利息。表外会计分录为：

借：拆借同业款项表外应收利息

　贷：备查登记类借方余额

同时，将已核销拆借款项转入表外核算，已减值拆借同业款项账面余额计入“已核销风险资产”科目，表外应收未收利息计入“账销案存应收未收利息”科目。表外会计分录为：

借：备查登记类借方余额

　贷：已核销风险资产

借：拆借同业款项表外应收利息

　贷：账销案存应收未收利息

②已核销拆借同业款项又收回的，首先，应当根据核销前已减值拆借同业款项账面余额重新登记已减值拆借同业款项及减值准备。会计分录为：

借：已减值境内银行同业拆放款项

　贷：拆借同业款项减值准备

同时，转销相关表外应收本息。表外会计分录为：

借：已核销风险资产

　贷：备查登记类借方余额

借：账销案存应收未收利息

　贷：拆借同业款项表外应收利息

然后，根据合同约定进行相关会计处理。通过债务重组方式收回债权投资的，按照本书关于债务重组的有关规定处理。

4．同业拆入款项的会计核算

同业拆借款项，是指我行因资金周转需要而拆入、借入的资金头寸，按机构的性质不同，可以分为银行同业拆借和非银行金融机构拆借。

（1）向同业拆入款项的会计核算。收到款项后，进行会计处理。其会计分录为：

借：缴存央行超额准备金

　贷：国有商业银行拆入款项

（2）同业拆入款项的利息的会计核算。资产负债表日以及还款日，按同业拆入款项的金额和约定利率，计算确定利息支出。其会计分录为：

借：金融机构往来利息支出

　贷：金融机构往来应付利息

（3）偿还同业拆入款项的会计核算。拆入资金到期日，支付款项后，进行会计处理。其会计分录为：

借：国有商业银行拆入款项

　　金融机构往来应付利息

　贷：缴存央行超额准备金

5.同城票据交换与清算业务

设置“同城交换往来”科目，核算银行参加同一票据交换区域内的票据交换提出、提入票据及其清算的款项。

提出借方票据时，借记本科目，贷记“同城交换收妥抵用款项”科目。批量入账时借记“同城交换收妥抵用款项”科目，贷记客户存款账户。如有电话退票，则借记客户存款账户，贷记“其他待付结算款项”等科目。收到实物退票时，借记“其他待结算款项”科目，贷记“同城交换往来”科目。提出贷方票据时，借记“活期存款”科目，贷记本科目。

提入借方票据时，借记“活期存款”科目，贷记本科目；提入贷方票据时，若提入票据正确无误，借记本科目，贷记“活期存款”等科目。

将提出票据和提入票据计算轧差后，如为应收差额，借记“存放中央银行款项”科目，贷记本科目；如为应付差额，借记本科目，贷记“存放中央银行款项”科目。

（1）提出借方票据的会计处理。提出借方票据，会计分录为：

借：同城交换往来

　贷：同城交换收妥抵用款项

批量入账时的会计分录为：

借：同城交换收妥抵用款项

　贷：××存款——××户

接到电话退票时用特种转账借方凭证从客户存款账户中扣账，会计分录为：

借：××存款——××户

　贷：其他待结算款项

次日收到退回的实物票据时的会计分录为：

借：其他待结算款项

　贷：同城交换往来

（2）提出贷方票据的会计处理。提出贷方票据时，会计分录为：

借：活期存款

　贷：同城交换往来

（3）提入借方票据的会计处理。提入借方票据的会计分录为：

借：××存款——××户

　贷：同城交换往来

（4）提入贷方票据的会计处理。提入贷方票据的会计分录为：

借：同城交换往来

　贷：××存款——××户

（5）清算差额资金的处理。若为应收差额，会计分录为：

借：存放中央银行款项

　贷：同城交换往来

若为应付差额，会计分录为：

借：同城交换往来

　贷：存放中央银行款项

（三）与系统内往来业务

系统内业务，是指我行系统内上、下级行之间因日常结算、资金清算和经营管理需要而存放、缴存和借入（出）各种款项的业务。主要是指系统内资金往来业务，根据资金往来的性质和内容不同，将系统内业务分为系统内存款业务、系统内借款业务、系统内票据业务。

1.系统内存款的会计核算

系统内存款，是指下级行根据相关管理规定和业务经营需要将资金存入上级行，同时形成下级行的资产和上级行的负债。系统内存款包括缴存准备金、缴存其他准备金、存放约期存款、存放清算资金、存放专项资金等。本节以存放约期存款为例，讲述系统内存款业务的会计核算。

（1）存入系统内存款的会计核算。下级行根据资金管理部门提供的资金调拨单进行资金上存的，或上级行根据资金管理部门提供的资金调拨单主动调拨下级行资金上存的，经过上级行复核确认后，上级行确认一项系统内存入款项，下级行确认一项存放系统内款项。

上存约期款项的会计核算：

上级行的会计分录为：

借：缴存央行超额准备金/下级行存入清算资金

　贷：下级行存入约期款项

下级行的会计分录为：

借：存放上级行约期款项

　贷：缴存央行超额准备金/存放上级行清算资金

（2）系统内存款利息的会计核算。系统内存款的计息方式有两种——定期结息和利随本清，两者的利息核算也有所不同。

计息方式为“定期结息”的系统内存款，在每季末，按存款的本金和合同利率计算确定应结利息，并予以支付。应结利息的会计核算：

上级行的会计分录为：

借：系统内资金往来利息支出

　贷：下级行存入清算资金

下级行的会计分录为：

借：存放上级行清算资金

　贷：系统内资金往来利息收入

计息方式为“利随本清”的系统内存款，在每季末，按存款的本金和合同利率计算确定应计利息，待存款到期时随本金一并支付。应计利息的会计核算：

上级行的会计分录为：

借：系统内资金往来利息支出

　贷：系统内往来款项应付利息

下级行的会计分录为：

借：系统内往来款项应收利息

　贷：系统内资金往来利息收入

（3）系统内存款支取的会计核算。下级行根据资金管理部门提供的资金调拨单或其他有关退存单证退存的，或上级行根据资金管理部门提供的提前退存资金调拨单主动退存的，经过上级行复核确认后，以及到期自动退存的，上级行应当终止确认一项系统内存入款项，下级行应当终止确认一项存放系统内款项。

退存时，首先计算确定相应的利息，然后将利息与本金一并支付。计息方式为“定期结息”的系统内存款，人民币退存（包括部分退存）与外币退存（包括部分退存）时，计算退存部分从上一结息日到退存日之间的利息，计入当期损益，并与本金一并支付。计息方式为“利随本清”的系统内存款，人民币和外币退存时，计算退存部分的从上一结息日到退存日之间利息，计入当期损益，连同已经计提的应计利息，与本金一并支付。

退存约期款项的会计核算：

上级行的会计分录为：

借：下级行存入约期款项

　　系统内往来款项应付利息

　　系统内资金往来利息支出

　贷：下级行存入清算资金/缴存央行超额准备金

下级行的会计分录为：

借：存放上级行清算资金/缴存央行超额准备金

　贷：存放上级行约期款项

　　　系统内往来款项应收利息

　　　系统内资金往来利息收入

2.系统内借款的会计核算

系统内借款，是指下级行根据相关管理规定和业务经营需要将向上级行借入资金，同时形成上级行的资产和下级行的负债。系统内借款包括短期借款、长期借款、专项借款等。本节以短期借款为例，讲述系统内借款业务的会计核算。

（1）借入系统内借款的会计核算。下级行根据资金管理部门提供的资金调拨单向上级行借入资金的，或上级行根据资金管理部门提供的资金调拨单或其他借款单证主动借给下级行资金的，经过上级行复核确认后，上级行确认一项系统内借出款项，下级行确认一项系统内借入款项。

借入短期款项的会计核算：

上级行的会计分录为：

借：借给下级行短期款项

　贷：下级行存入清算资金/缴存央行超额准备金

下级行的会计分录为：

借：存放上级行清算资金/缴存央行超额准备金

　贷：借入上级行短期款项

（2）系统内借款利息的会计核算。系统内借款的计息方式也有两种——定期结息和利随本清，两者的利息核算也有所不同。

①计息方式为“定期结息”的系统内借款，每季末按存款的本金和合同利率计算确定应结利息。

应结利息的会计核算：

上级行的会计分录为：

借：下级行存入清算资金

　贷：系统内资金往来利息收入

下级行的会计分录为：

借：系统内资金往来利息支出

　贷：存放上级行清算资金

②计息方式为“利随本清”的系统内借款，每季末按存款的本金和合同利率计算确定应计利息。

应计利息的会计核算：

上级行的会计分录为：

借：系统内往来款项应收利息

　贷：系统内资金往来利息收入

下级行的会计分录为：

借：系统内资金往来利息支出

　贷：系统内往来款项应付利息

（3）偿还系统内借款的会计核算。下级行根据资金管理部门提供的资金调拨单或其他有关还款单证还款的，或上级行根据资金管理部门提供的存款提前退存资金调拨单主动收回借款的，经过上级行复核确认后，以及到期自动还款的，上级行应当终止确认一项系统内借出款项，下级行应当终止确认一项系统内借入款项。

偿付借款时，首先计算确定相应的利息，然后将利息与本金一并支付。计息方式为“定期结息”的系统内借款，人民币还款（包括部分还款）与外币还款（包括部分还款）时，计算偿还部分从上一结息日到退存日之间的利息，计入当期损益，与本金一并支付。计息方式为“利随本清”的系统内借款，人民币和外币还款时，计算偿还部分计算退存部分的从上一结息日到退存日之间利息，计入当期损益，连同已经计提的应计利息与本金一并支付。

偿还借入短期款项的会计核算：

上级行的会计分录为：

借：下级行存入清算资金/缴存央行超额准备金

　贷：借给下级行短期款项

　　　系统内往来利息收入

　　　系统内往来款项应收利息

下级行的会计分录为：

借：借入上级行短期款项

　　系统内往来利息支出

　　系统内往来款项应付利息

　贷：存放上级行清算资金/缴存央行超额准备金

3.系统内票据业务的会计核算

系统内票据业务包括系统内票据和系统内票据回购。系统内票据是指总行资金管理部门和资金营运部门为调控系统内资金，以总行所持有的央行票据为依托，向系统内发行的短期债务凭证，其实质是向总行存款。系统内票据回购是指分行根据自身资金头寸情况，将已购买的系统内票据向总行申请回购，以融入资金，其实质是向总行质押借款。

（1）系统内票据发行和认购的会计核算。总行资金清算部门根据资金管理部门提供的系统内票据资金清算表进行资金交割后，总行确认一级分行存入系统内票据款项，一级分行确认存放总行系统内票据款项。

系统内票据发行与认购的会计核算：

总行的会计分录为：

借：一级分行存入清算资金

　贷：一级分行存入系统内票据款项

一级分行的会计分录为：

借：存放总行系统内票据款项

　贷：存放总行清算资金

（2）系统内票据回购的会计核算。总行资金清算部门根据资金管理部门提供的系统内票据回购资金清算表进行资金交割后，总行确认借给一级分行系统内票据回购款项，一级分行确认借入总行系统内票据回购款项。

系统内票据回购的会计核算：

总行的会计分录为：

借：借给一级分行系统内票据回购款项

　贷：一级分行存入清算资金

一级分行的会计分录为：

借：存放总行清算资金

　贷：借入总行系统内票据回购款项

（3）系统内票据业务利息的会计核算。系统内票据业务采用“利随本清”的计息方式。每季末按票据的面值和合同利率计算确定应计利息。

①系统内票据存款应计利息的会计核算：

总行的会计分录为：

借：系统内资金往来利息支出

　贷：系统内往来款项应付利息

一级分行的会计分录为：

借：系统内往来款项应收利息

　贷：系统内资金往来利息收入

②每季末按票据回购的融资本金和合同利率计算确定应计利息。

系统内票据回购应计利息的会计核算：

总行的会计分录为：

借：系统内往来款项应收利息

　贷：系统内资金往来利息收入

一级分行的会计分录为：

借：系统内资金往来利息支出

　贷：系统内往来款项应付利息

（4）系统内票据到期兑付的会计核算。系统内票据到期兑付后，总行终止确认一级分行存入系统内票据款项，一级分行终止确认存放总行系统内票据款项。

系统内票据采用“利随本清”一次性兑付的方式，在兑付或偿付本金时按合同的利率计算确定利息，与本金一并支付。

系统内票据兑付的会计核算：

总行的会计分录为：

借：一级分行存入系统内票据款项

　　系统内资金往来利息支出

　　系统内往来款项应付利息

　贷：一级分行存入清算资金

一级分行的会计分录为：

借：存放总行清算资金

　贷：存放总行系统内票据款项

　　　系统内资金往来利息收入

　　　系统内往来款项应收利息

（5）系统内票据回购到期偿付的会计核算。系统内票据回购到期偿还后，总行终止确认借给一级分行系统内票据回购款项，一级分行终止确认借入总行系统内票据回购款项。

系统内票据回购采用“利随本清”一次性兑付的方式，在兑付或偿付本金时按合同的利率计算确定利息，与本金一并支付。

偿还系统内票据回购款项的会计核算：

总行的会计分录为：

借：一级分行存入清算资金

　贷：借给一级分行系统内票据回购款项

　　　系统内资金往来利息收入

　　　系统内往来款项应收利息

下级行的会计分录为：

借：借入总行短期款项——票据回购

　　系统内资金往来利息支出

　　系统内往来款项应付利息

　贷：存放总行清算资金

4.系统内资金清算

系统内资金清算是指对由系统内存借款业务、日常经营等引起的系统内资金往来按照一定的清算模式进行实际资金划转的过程。系统内资金清算通过网内往来系统进行，采用逐级清算原则，在省内由系统自动完成清算、一级分行与总行间资金清算手工完成。

我行对系统内人民币清算采用日终汇总轧差清算模式，对系统内的外币业务采用逐笔全额清算模式。系统内资金往来日间通过“通存通兑往来”科目核算，日终按差额进行资金清算。

应收汇差行的会计核算：

借：存放上级行清算资金

　贷：通存通兑往来

应付汇差行的会计核算：

借：通存通兑往来

　贷：存放上级行清算资金

上级行的会计核算：

借：下级行存入清算资金——应收汇差行

　贷：下级行存入清算资金——应付汇差行

第三节　现金及金融机构往来的披露要求

一、现金的披露要求

在会计报表披露中，需要分别披露现金的期初余额和期末余额。会计报表附注中，现金一般与存放中央银行款项一同披露。

二、金融机构往来的披露要求

在会计报告中应当披露金融机构往来业务形成的相关资产负债的期初余额和期末余额，已经计提减值准备的，还应当同时披露已经计提的减值准备的期初余额和期末余额，以及减值后净额。金融机构往来业务按照资金往来的性质和内容，分别在相关资产负债项目中披露。

（一）存放中央银行款项的披露

存放中央银行款项按照存款的性质和用途，将法定准备金、超额准备金及其他款项分别披露。具体披露格式见表2-1。

（二）存放同业款项的披露

存放同业款项需要分别披露存放境内同业和存放境外同业的款项，同时还要披露减值准备和存放同业款项的账面价值。具体披露格式见表2-2。

表2-1　现金及存放中央银行款项

表2-2　存放同业款项

（三）拆借同业款项的披露

在会计报表中，拆借同业款项在拆出资金项目披露。拆借同业款项需要分别披露拆给境内银行同业、拆给境外银行同业、拆给境内非银行同业、拆给境外非银行同业的款项，同时还需要披露减值准备和拆借同业款项净值。具体披露格式见表2-3。

表2-3　拆出资金

（四）向中央银行借款的披露

向中央银行借款需要单独披露，其中借入央行款项与国家外汇存款等其他款项应当分开披露。具体披露格式见表2-4。

表2-4　向中央银行借款

（五）同业存放款项的披露

同业存放款项需要分别披露境内外银行同业存放款项以及境内外非银行金融机构存放款项。具体披露格式见表2-5。

表2-5　同业存放款项

（六）同业拆借款项的披露

在资产负债表中，同业拆借款项在拆入资金项目披露。同业拆借款项需要分别披露向境内、境外银行同业拆入款项以及向境内、境外非银行金融机构拆入款项。具体披露格式见表2-6。

表2-6　拆入资金

第四节　新旧会计准则的比较与衔接

一、现金

新旧会计准则中关于现金业务的会计核算没有变化。

二、金融机构往来

新会计准则要求对金融机构往来业务所形成的金融资产和金融负债使用实际利率和摊余成本进行后续计量，但是，在实际利率与合同利率差异较小时，新会计准则允许使用合同利率代替实际利率。我行在金融机构往来业务的会计核算中使用合同利率，因此，新旧会计准则在该业务上没有实质性的变化。