第十二章 财务会计报告
【内容提示】财务会计报告作为施工企业的经营业绩的书面报告，可以反映企业的经营成果和不足，可以使企业加强管理和对外的一些交流，其编制的合理性会对企业的自我总结和发展具有重大影响。
通过本章的学习可以使学生理解财务报表的作用和构成体系；掌握资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表的编制原理；熟练掌握资产负债表及利润表的编制方法。
第一节 财务会计报告概述
一、财务会计报告的意义
施工企业在日常的会计核算中，对所发生的各项经济业务，按照会计核算的一般原则要求，采用一定的会计方法，进行了确认、计量并将确认、计量的结果进行了记录，填制了会计凭证，登记到了有关账簿中。但是，分散在许多账簿的资料不能总括反映企业经济活动的全貌，不便于企业内外部会计信息使用者了解企业的财务状况和经营成果，不利于考核企业的经营管理情况。为了使会计信息的使用者能够一目了然地了解企业在一定时期的经营成果和一定日期的财务状况，以便进行预测、决策，就需要对分散在账簿中的会计信息资料加以汇总整理，形成一整套反映企业财务状况和经营成果的指标体系，这就需要定期编制财务会计报告。
正是财务会计的目标决定了财务会计的核算原则与确认、计量、记录、报告方法，以这些财务会计原则为指导的日常会计核算资料就构成了编制财务会计报告的基础，以此为基础编制的财务会计报告就可以实现财务会计的目标。因此，财务会计为会计信息使用者提供了尽可能准确、充分、通用的决策有用信息的目标，决定了财务会计报告的编制应为企业管理当局、现在的和潜在的投资者及债权人、政府管理部门以及其他用户提供有用的信息，以便他们对企业作出合理的投资、信贷等决策。
这些信息包括：关于企业的经济资源、在这些经济资源上的权利和义务，以及引起经济资源和资源权利变动的各种交易、事项和情况的影响；关于企业报告期内财务业绩和其他业绩的信息。这些信息应能表明企业怎样取得和使用现金，表明它的借款和借款的清偿，表明它的资本性业务，以及影响企业变现能力或偿债能力的其他因素；表明企业的管理当局怎样利用其受托使用的企业资财向股东尽其操持经营责任；这些信息还应为企业的管理当局提供他们为股东利益作出决策所需的有用信息。
二、财务会计报告的组成及财务报表
1．财务会计报告的组成
财务报告是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。财务报告包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的有关信息和资料。财务报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（或股东权益）增减变动表及财务报表附注。
资产负债表、利润表、现金流量表分别从不同角度反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。资产负债表反映企业在某一特定日期所拥有的资产、需偿还的债务，以及股东（投资者）拥有的净资产情况；利润表反映企业在一定会计期间的经营成果，即利润或亏损的情况，表明企业运用所拥有的资产的获利能力；现金流量表反映企业在一定会计期间现金和现金等价施工流入和流出的情况。
所有者权益变动表反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况。企业的净利润及其分配情况是所有者权益变动的组成部分，相关信息已经在所有者权益变动表及其附注中反映，企业不需要再单独编制利润分配表。
附注是财务报表不可或缺的组成部分，是对在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。
2．财务报表
（1）财务报表的分类。不同性质的会计主体，对会计信息的需求不会相同，因此其财务报表的种类也不尽相同。对企业来说，为了更全面反映企业生产经营情况及财务成果，便于编制和运用财务报表，应对财务报表进行分类。财务报表可以按照不同的标准进行分类。
1）财务报表按其反映的经济内容分类。按财务报表反映的经济内容不同进行分类，分为反映财务状况的报表、反映财务成果的报表和反映成本费用的报表。反映财务状况的报表，是指用来总括反映企业财务状况及其变动情况的财务报表，包括资产负债表、现金流量表等。反映财务成果的报表，是指用来总括反映企业在一定时期内经营过程中收入和业务成果的财务报表，如利润表等。反映成本费用的报表，是指用来总括反映企业生产经营过程中各项费用支出和成本形成情况的财务报表，如商品产品成本表、制造费用明细表等。
2）财务报表按其编制时间分类。按财务报表的编制时间不同进行分类，可以分为中期财务报表和年度财务报表。中期财务报表是以短于一个完整会计年度的报告期间为基础编制的财务报表，包括月报、季报和半年报等。中期财务报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和附注。其中，中期资产负债表、利润表和现金流量表应当是完整报表，其格式和内容应当与年度财务报表相一致。与年度财务报表相比，中期财务报表中的附注披露可适当简略。
3）财务报表按其报送的对象分类。按财务报表的报送对象不同进行分类，分为对内财务报表和对外财务报表。对外财务报表是指对企业外部有关方面提供的财务报表。对内财务报表是指为企业内部服务、向企业管理者提供的财务报表。
4）财务报表按编制主体分类。按财务报表的编报主体不同进行分类，分为个别财务报表和合并财务报表。个别财务报表，是指只反映投资企业本身的经营成果和财务状况等方面情况的财务报表。合并财务报表，是指企业对外单位的投资占被投资单位资本总额半数以上的情况下，将被投资单位与本企业视为一个整体而编制的财务报表。它反映投资企业与被投资单位作为一个整体的经营成果、财务状况等。
5）财务报表按其编制单位分类。按财务报表的编制单位不同进行分类，分为单位财务报表和汇总财务报表。单位财务报表，是指由独立核算的基层单位根据账簿记录和其他有关资料编制的财务报表。汇总财务报表，是指由上级主管部门根据所属单位上报的财务报表并汇总单位本身的财务报表而编制的财务报表，以反映某个主管部门或地区的综合性指标。
6）财务报表按其反映资金运动状况分类。按财务报表所反映的资金运动状况进行分类，分为静态财务报表和动态财务报表。静态财务报表，是指从某一时点或时日反映企业资金的运动情况及财务状况的报表。动态财务报表，是指从某一时期反映企业资金的运动以及经营成果情况的报表。
（2）财务报表的作用。
1）为企业的投资者（潜在的投资者）和债权人（潜在的债权人）进行正确的投资决策和贷款决策提供会计信息。企业的资金来源主要是投资者的投资或者贷款者的贷款。一般情况下，无论是投资者还是贷款人都不会直接参与企业的生产经营活动，为了正确地作出投资决策或信贷决策，他们都需要通过企业的财务报表来了解企业的财务状况和经营情况，对企业的经营业绩、经营前景及企业的获利能力、偿债能力等方面进行分析与判断，因此他们会需要资金使用企业的会计信息。同时，一些投资者或债权人也需要利用企业报表提供的信息了解和监督企业的生产经营活动，来保护自身的合法权益。
2）为国家经济管理部门进行有效的管理提供会计信息。国家要加强宏观调控，必需全面了解各行各业生产经营的情况。政府经济管理各部门可以利用财务报表的各类财务会计信息，及时检查分析企业生产经营管理情况，以便对各类企业进行监督与管理。比如，税务部门可以利用企业的财务报表监督、检查企业生产经营情况以及上缴税收的情况、利润分配情况以及贯彻执行国家财经法规与财务制度的执行情况；财政部门可以利用财务报表了解企业经营情况和管理情况，还可以通过对企业的财务报告提供的资料进行汇总分析，分析和考核国民经济总体的运行情况，为政府进行国民经济宏观调节和控制提供依据。同时，也为国家制定各项经济政策提供各项依据。
3）为企业经营管理者评价经营业绩、改善经营管理，提供会计信息。企业内部的经营管理部门通过财务报表提供的各类会计信息，可以全面、系统、概括地了解企业自身的生产经营情况，及时发现生产经营过程中存在的问题，及时采取有效措施，改善自身的管理方法，提高管理水平，增加企业管理效益。同时，企业也可以利用财务报表，对未来经营情况进行有效的预测与决策，提高企业自身的竞争能力。
（3）财务报表的编制要求。为了充分发挥财务报表的作用，保证财务报表质量，在编制财务报表时，应符合以下基本要求：
1）真实可靠。会计作为企业的信息系统，它首要满足的特征是真实性。该信息系统必须能够如实反映企业的经营活动情况及财务成果，并为会计信息使用者的决策提供有效的会计信息，以便使用者根据所提供的财务信息作出决策与判断。因此，要求财务报表提供的数据必须具备真实可靠性。
2）便于理解。会计基本准则中要求企业提供的会计信息应当具备明晰性，这就要求企业财务报表提供的会计信息应该易懂并便于广大信息使用者使用，使具有一定阅读财务报告能力的使用者简单明了地阅读并使用财务报表。
3）内容完整。财务报表应该全面反映企业的财务状况和经营成果，反映企业生产经营的全貌。为了保证企业财务报表全面反映企业财务状况及经营成果，企业必须按照国家规定的编报要求进行财务报表的编制，不得漏编与漏报。企业某些重要的会计事项，还应按要求在财务报表附注中进行说明。
4）报送及时。为了充分发挥会计信息的作用，企业的财务报表必须编报及时。财务报表只有及时地编制和报送，才能有利于会计信息使用者及时根据财务报表作出正确的预测与决策。否则，即使具有真实可靠性的会计信息，由于编制、报送的不及时，也会成为一无所用的垃圾。
5）相关可比。《企业会计准则》中要求会计信息应当具备相关性及可比性，这就要求财务报表提供的会计信息应当具备相关可比性，即财务报表提供的会计信息应当满足会计信息使用者的要求，并且在前后各期核算口径一致，具有可比性。这将有利于会计信息使用者对未来事项的预测及分析其变化趋势，有利于其作出正确的经营决策。
第二节 资产负债表
资产负债表是总括反映企业在某一特定日期（月末、季末、半年末、年末）财务状况的财务报表，它是根据资产=负债+所有者权益的会计恒等式编制的，它是企业的主要财务报表之一。
一、资产负债表的作用
通过资产负债表，会计信息使用者可以了解下列会计信息：
（1）某一日期企业所拥有的各项经济资源（资产）及其构成情况，据此分析企业资产规模大小及其结构的合理性。
（2）企业所负担的债务（短期和长期负债）及构成情况，据此分析企业负债情况及企业的偿债能力和支付能力；换句话说即企业未来需要多少资产或劳务清偿债务。
（3）企业所有者在企业拥有的权益即净资产份额，并说明各项所有者权益的构成情况，结合负债分析企业资本结构的合理性和面临的财务风险，以及对企业债务的保证程度。
（4）通过对前后各期资产负债及所有者权益的对比，了解企业资金结构变化，据此分析企业财务的变化情况及变化趋势。
二、资产负债表的结构
资产负债表采用账户式结构。账户式资产负债表分为左右两方，左方为资产项目，右方为负债和所有者权益项目。通过账户式资产负债表，可以反映资产、负债、所有者权益之间的内在关系，即资产=负债+所有者权益。
1．资产类项目
资产类项目按照流动资产和非流动资产两大类分别在资产负债表中列示，在流动资产和非流动资产类别下，进一步按性质分项列示。
资产项目中的流动资产项目按其流动性程度的高低顺序和变现能力的强弱排列，分别列示货币资金、交易性金融资产、应收票据、应收账款、预付款项、应收利息、应收股利、其他应收款、存货和一年内到期的非流动资产等。
非流动资产项目通常包括长期股权投资、固定资产、在建工程、工程物资、固定资产清理、无形资产、开发支出、长期待摊费用及其他非流动资产等。
2．负债类项目
负债类项目按流动性及其偿还期限由近至远的顺序排列，分别在资产负债表中列示流动负债和非流动负债，每一大项中又按内容构成及流动性分具体项目排列。流动负债项目通常包括：短期借款、应付票据、应付账款、预收款项、应付职工薪酬、应交税费、应付利息、应付股利、其他应付款、一年内到期的非流动负债等。流动负债项目通常包括：长期借款、应付债券和其他非流动负债等。
3．所有者权益类项目
所有者权益类项目按其永久性递减的顺序排列，分别列示实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润。
三、资产负债表的基本编制方法
资产负债表反映企业月末或年末全部资产、负债和所有者权益情况，表中金额一般包括“年初余额”和“期末余额”两栏。“年初余额”一栏中的各项目是根据上年末资产负债表“期末余额”栏中相应项目的数字填列。如果本年度资产负债表中的项目设计与上年不一致，应对上年末资产负债表中的有关项目及数字按本年度口径进行调整后填列。“期末余额”一栏是根据本年度各有关总分类账户和明细分类账户的期末余额计算分析填列。具体编制方法如下：
1．资产负债表“期末数”栏数字的填列
（1）根据总账余额直接填列。资产负债表中很大一部分项目都是采用这种方法填列的，如“交易性金融资产”、“固定资产清理”、“长期待摊费用”、“递延所得税资产”、“短期借款”、“交易性金融负债”、“应付票据”、“应付职工薪酬”、“应交税费”、“应付利息”、“应付股利”、“其他应付款”、“递延所得税负债”、“实收资本”、“资本公积”、“库存股”、“盈余公积”等项目，应根据有关总账账户的余额直接填列。
（2）根据几个总账账户的余额计算填列。资产负债表某些项目需要根据若干个总账账户的期末余额计算填列。如“货币资金”项目，需要根据“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”等账户的期末余额的合计数填列。
（3）根据有关明细账户的余额分析计算填列。资产负债表某些项目不能根据总账账户的期末余额，或若干个总账账户的期末余额计算填列，需要根据有关账户所属的相关明细账户的期末余额计算填列，如“应付账款”项目，应根据“应付账款”和“预付账款”两个账户所属的相关明细账户的期末贷方余额计算填列。“应收账款”项目根据“应收账款”、“预收账款”账户的所属相关明细账户的期末借方余额计算填列。
（4）根据总账账户和明细账户的余额分析计算填列。资产负债表上某些项目不能根据有关总账账户的期末余额直接或计算填列，也不能根据有关账户所属相关明细账户的期末余额计算填列，需要根据总账账户和明细账户余额分析计算填列，如“长期应收款”项目，应根据“长期应收款”总账账户余额，减去“未实现融资收益”总账账户余额，再减去所属相关明细账户中将于一年内到期的部分填列。“长期借款”项目，应根据“长期借款”总账账户余额扣除“长期借款”账户所属明细账户中将于一年内到期的部分填列。“应付债券”项目，应根据“应付债券”总账账户余额扣除“应付债券”账户所属明细账户中将于一年内到期的部分填列。“长期应付款”项目，应根据“长期应付款”总账账户余额，减去“未确认融资费用”总账账户余额，再减去所属相关明细账户中将于一年内到期的部分填列。“长期股权投资”项目，根据“长期股权投资”总账账户余额扣除“长期投资减值准备”账户所属的“长期股权投资减值准备”明细账户期末余额等分析计算填列。
（5）根据总账账户与其备抵账户抵消后的净额填列。例如，“存货”项目，应根据“原材料”、“库存商品”、“发出商品”、“周转材料”等账户期末余额，减去“存货跌价准备”账户期末余额后的金额填列。“持有至到期投资项目”，应根据“持有至到期投资项目”账户期末余额，减去“持有至到期投资减值准备”账户期末余额后的金额填列。“固定资产”项目，应根据“固定资产”账户期末余额，减去“累计折旧”、“固定资产减值准备”等账户期末余额后的余额填列。“无形资产”项目，按照“无形资产”账户的期末余额减去“无形资产减值准备”账户期末余额后的净额填列，以反映无形资产的期末可收回金额。
2．资产负债表“年初余额”栏数字的填写
“年初余额”一栏中的各项目的数字，应根据上年末资产负债表“期末余额”栏内所列数字填列。如果本年度资产负债表规定的各项目的名称和内容同上年度不同，应对上年末资产负债表各项目的名称和数字按照本年度的规定进行调整后填入报表中的“年初余额”栏内。
四、资产负债表编制
【例12-1】建华施工公司2007年12月31日的资产负债表（年初数略）及2008年12月31日的总账账户余额，如表12-1、表12-2所示。假设建华施工公司2008年度除计提固定资产减值准备导致固定资产账面价值与其计税基础存在可抵扣暂时性差异外，其他资产和负债项目的账面价值均等于其计税基础。假设该施工公司未来很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异，适用的所得税税率为25%。要求：编制资产负债表，如表12-3所示。
表12-1 资产负债表
续表
表12-2 总账账户余额表
续表
表12-3 资产负债表
续表
第三节 利润表
一、利润表的作用
利润表是总括反映施工企业在一定时期内利润（亏损）实现情况的财务报表。利润表将一定期间的营业收入与其同一会计期间相关的营业费用进行配比，以计算出企业一定时期的净利润（或净亏损）。通过利润表反映的收入、费用等情况，能够反映企业生产经营的收益和成本耗费情况，表明企业的生产经营成果；同时通过利润表提供的不同时期的比较数字，可以分析企业利润的发展趋势及获利能力。
通过利润表的编制，可以了解以下会计信息：
（1）可以了解企业利润的形成情况，据以分析、考核企业经营目标和利润计划的完成情况。
（2）可以评价企业的经营业绩、获利能力，改善企业经营管理水平。
（3）可以预测企业未来期间的盈利趋势，并为企业经营短期决策提供重要的参考依据。
由于利润表是企业经营业绩综合体现，又是进行利润分配的主要依据，因此利润表是财务报表的主要报表。
二、利润表的内容和结构
利润表内容是将一定会计期间的收入与其同一会计期间相关的费用进行配比，从而计算出企业一定时期的净利润（或净亏损），通过会计等式“收入-费用=利润”编制而成。在利润表中，费用应按照功能进行分类，分为从事经营业务发生的成本、管理费用、销售费用和财务费用等。利润表结构主要有单步式和多步式两种。在我国，企业利润表采用的是多步式结构，主要包括以下几方面的内容：
1．营业收入
营业收入由主营业务收入和其他业务收入组成。
2．营业利润
营业收入减去营业成本（主营业务成本、其他业务成本）、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用、资产减值损失，加上公允价值变动收益、投资收益，即为营业利润。
3．利润总额
营业利润加上营业外收入，减去营业外支出，即为利润总额。
4．净利润
利润总额减去所得税费用，即为净利润。
5．每股收益
普通股或潜在普通股已公开交易的企业，以及正处于公开发行普通股或潜在普通股过程中的企业，还应当在利润表中列示每股收益信息。每股收益包括基本每股收益和稀释每股收益两项指标。
三、利润表的编制方法
利润表的编制是根据损益类账户本期发生额的有关资料填制的。利润表各项目均需填列“本期金额”和“上期金额”两栏。其中，表中的“上期金额”栏内各项数字，应根据上年该期利润表的“本期金额”栏内所列数字填列。“本期金额”栏，反映各项目的本期实际发生数，栏内各项目数字，除“基本每股收益”和“稀释每股收益”项目外，应按照相关账户的发生额分析填列。例如，“营业收入”项目，根据“主营业务收入”、“其他业务收入”账户的发生额分析计算填列。“营业成本”项目，根据“主营业务成本”、“其他业务成本”账户的发生额分析计算填列。其他项目均按照各该账户的发生额分析填列。
【例12-2】建华施工公司2008年度有关损益类账户本年累计发生额，如表12-4所示。要求：编制该施工公司2008年度利润表，如表12-5所示。
表12-4 损益类账户2008年度累计发生额
表12-5 利润表 会企02表
续表
第四节 现金流量表
一、现金流量表的编制基础及作用
1．现金流量表的编制基础
现金流量表是反映企业在一定会计期间现金和现金等价施工流入和流出的报表。现金流量表是以现金为基础编制的财务状况变动表。这里的现金是指企业库存现金、可以随时用于支付的存款。具体包括以下四项内容：
（1）库存现金。
（2）银行存款。
（3）其他货币资金，即企业在金融企业有特定用途的资金，如外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款等。
（4）现金等价物。现金等价物是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。现金等价物虽然不是现金，但其支付能力与现金差别不大，可视为现金。一项投资被确认为现金等价物必须同时具备四个条件：期限短（一般从购买日起三个月内到期）、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小。
权益性投资变现的金额通常不确定，因而不属于现金等价物。企业应当根据经营特点等具体情况，确定现金等价物的范围，一经确定不得随意改变。
2．现金流量表的作用
现金流量是企业一定时期的现金及现金等价物流入和流出的金额。具体表现为现金流入量和流出量两方面。现金流入量与流出量的差额为现金净流量。如果一定时期现金流入量大于现金流出量，差额为现金净流入量；如果一定时期现金流入量小于现金流出量，则为现金净流出量，如企业从银行提取现金、用现金购买短期到期的国库券等现金与现金等价物之间的转换不属于现金流量。现金流量信息能够表明企业经营状况是否良好、资金是否紧缺以及企业偿付能力大小，从而为投资者、债权人、企业管理者提供非常有用的信息。
现金流量表是以现金的收支为基础，是对资产负债表和利润表的重要补充，为报表使用者的决策提供更为有用的现金信息。编制现金流量表的目的是便于报表使用者了解和评价企业获取现金的能力，并据以预测企业未来的现金能力。现金流量表的作用主要体现在以下几方面：
（1）现金流量表能够说明企业在一定会计期间内的现金流入和流出的情况，评估企业未来获取现金的能力。
（2）现金流量表能够说明企业偿债能力以及支付所有者的投资报酬能力。
（3）现金流量表能够说明企业现金收支产生差异的原因。
（4）现金流量表能够评估企业当期的现金与非现金投资活动以及理财事项对企业财务状况的影响。
（5）现金流量表能够提供不涉及现金收支的重大投资与筹资活动的信息。
二、现金流量的结构与格式
1．现金流量的分类
企业要编制现金流量表，首先要对企业的各项经营业务产生的现金流量进行分类。通常按照企业经营业务发生的性质将企业一定会计期间内产生的现金流量归为以下三大类。
（1）经营活动产生的现金流量。经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项，包括销售商品或提供劳务、经营性租赁、购买货物、接受劳务、制造产品、广告宣传、推销产品、缴纳税款等。
（2）投资活动产生的现金流量。投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动，如取得投资收益所收到的现金，购建固定资产所支付的现金。
（3）筹资活动产生的现金流量。筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。这里所说的资本，包括实收资本（股本）、资本溢价（股本溢价）。与资本有关的现金流入和流出项目，包括吸收投资、发行股票、分配利润等。这里的“债务”是指企业对外举债所借入的款项，如发行债券、向金融企业借入款项以及偿还债务等。
2．现金流量表的结构与格式
我国企业现金流量表采用报告式结构，分类反映经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量，最后汇总反映企业某一期间现金等价物的净增加额。现金流量表分为正表和补充资料。我国企业现金流量表的基本格式如表12-6和表12-7所示。
表12-6 现金流量表 会企03表
续表
表12-7 现金流量表补充资料
续表
三、现金流量表的基本编制方法
企业应当采用直接法列示经营活动产生的现金流量。直接法是指通过现金收入和现金支出的主要类别列示企业经营活动的现金流量。采用直接法编制经营活动的现金流量时，一般以利润表中的营业收入为起算点，调整与经营活动有关的项目的增减变动，然后计算出经营活动的现金流量。采用直接法具体编制现金流量表时，可以采用工作底稿法或T形账户法，也可以根据有关账户记录分析填列。
1．经营活动产生的现金流量的编制方法
（1）“销售商品、提供劳务收到的现金”项目反映公司销售商品、提供劳务实际收到的现金，包括本期销售商品（含销售商品产品、材料，下同）、提供劳务收到的现金，以及前期销售商品和前期提供劳务本期收到的现金和本期预收的款项，扣除本期退回本期销售的商品和前期销售本期退回的商品支付的现金。公司销售商品向购买者收取的增值税额，以及销售退回实际退回的增值税在“收到的增值税销项税额和退回的增值税款”项目单独反映，不包括在本项目内。本项目可以根据“库存现金”、“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”、“预收账款”、“主营业务收入”、“其他业务收入”等账户的记录分析填列。
（2）“收到的税费返还”项目反映公司销售商品向购买者收取的增值税额，以及出口商品实际收到退回的增值税和其他增值税退回，以及其他收到的消费税、营业税、所得税、教育费附加返还等。本项目可以根据“应收账款”、“应收票据”、“应交税费”、“库存现金”、“银行存款”、“其他应交款”等账户的记录分析填列。
（3）“收到的其他与经营活动有关的现金”项目反映公司除了上述各项目外，收到的其他与经营活动有关的现金，如捐赠现金收入、罚款收入、流动资产损失中由个人赔偿的现金收入等。收到的其他与经营活动有关的现金项目中如有价值较大的，应单列项目反映。本项目可以根据“营业外收入”、“营业外支出”、“库存现金”、“银行存款”、“其他应付款”等账户的记录分析填列。
（4）“购买商品、接受劳务支付的现金”项目反映公司购买商品、接受劳务实际支付的现金，包括本期购入商品、接受劳务支付的现金，以及本期支付前期购入商品、接受劳务的未付款项和本期预付款项、购买或接受小规模纳税人所销售商品或提供的劳务而支付的增值税。公司购买商品等支付的能够抵扣增值税销项税额的进项税额不包括在本项目内。本期发生的购货退回收到的现金（不含从一般纳税人购入货物退回收到的增值税额）应从本项目内扣除。本项目可以根据“在途物资”、“原材料”、“库存商品”、“应付账款”、“应付票据”、“库存现金”、“银行存款”等账户的记录分析填列。
（5）“支付给职工以及为职工支付的现金”项目反映公司实际支付给职工，以及为职工支付的现金，包括本期实际支付给职工的工资、奖金、各种津贴和补贴等，以及为职工支付的养老保险、待业保险、补充养老保险、支付给职工的住房困难补助、支付的离退休人员的费用等，不包括支付给在建工程人员的工资。本项目可以根据“库存现金”、“银行存款”、“管理费用”、“应付职工薪酬”等账户的记录分析填列。
（6）“支付的各项税费”项目反映公司购入商品等实际支付的能够抵扣增值税销项增值税额的进项税额，以及销售商品等实际支付的增值税，包括购入材料、商品等实际支付的增值税，销售材料、商品实际支付的增值税，以及公司实际支付的所得税和除增值税、所得税以外的税费，包括本期发生并支付的税费，以及本期支付以前各期发生的税费和预交的税金，如支付的教育费附加、矿产资源补偿费、印花税、房产税、土地使用税、车船使用税、预交的营业税等。购入固定资产支付的增值税，以及购入材料、商品支付的不能抵扣增值税销项税额的进项税额不包括在本项目内。公司从一般纳税人购入货物而发生的购货退回收到的现金中属于增值税额部分，也包括在本项目内。本项目可以根据“应付账款”、“应付票据”、“库存现金”、“银行存款”、“应交税费”、“其他应交款”等账户的记录分析填列。
（7）“支付的其他与经营活动有关的现金”项目反映公司除上述各项目外，支付的其他与经营活动有关的现金，如捐赠现金支出、罚款支出、支付的差旅费、业务招待费现金支出、支付的保险费等。支付的其他与经营活动有关的现金项目中如有价值较大的，应单列项目反映。本项目可以根据“管理费用”、“销售费用”、“库存现金”、“制造费用”、“银行存款”、“营业外支出”、“其他应收款”等账户的记录分析填列。
2．投资活动产生的现金流量的编制方法
（1）“收回投资所收到的现金”项目反映公司出售、转让或到期收回除现金等价物以外的短期投资、长期股权投资而收到的现金，以及收回长期债权投资本金而收到的现金，不包括长期债权投资收回的利息，以及收回的非现金资产。本项目可以根据“短期投资”、“长期股权投资”、“库存现金”、“银行存款”等账户的记录分析填列。
（2）“取得投资收益收到的现金”项目反映公司因股权性投资而收到的现金股利，以及从子公司、联营企业和合营企业分回利润收到的现金，以及因债权性投资而收到的利息收入，但不包括股票股利。本项目可以根据“库存现金”、“银行存款”、“投资收益”等账户的记录分析填列。
（3）“处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收回的现金净额”项目反映公司处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金，扣除所发生的现金支出后的净额。本项目可以根据“固定资产”、“固定资产清理”、“无形资产”、“库存现金”、“银行存款”等账户的记录分析填列。处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收回的现金净额如为负数，应在投资活动的现金流出中单列项目反映。
（4）“处置子公司及其他营业单位收到的现金净额”项目反映企业处置子公司及其他营业单位所取得的现金减去相关处置费用后的净额。
（5）“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”项目反映公司购买、建造固定资产，取得无形资产和其他长期资产支付的现金，不包括为购建固定资产而发生的借款利息资本化的部分，以及融资租入固定资产支付的租赁费，借款利息和融资租入固定资产支付的租赁费，在筹资活动产生的现金流量中单独反映。公司以分期付款方式购建的固定资产，其首次付款支付的现金作为投资活动的现金流出，以后各期支付的现金作为筹资活动的现金流出。本项目可以根据“固定资产”、“无形资产”、“在建工程”、“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”等账户的记录分析填列。
（6）“投资支付的现金”项目反映公司取得的除现金等价物以外的权益性投资和债权性投资所支付的现金以及支付的佣金、手续费等附加费用。本项目可以根据“交易性金融资产”、“长期股权投资”、“库存现金”、“银行存款”等账户的记录分析填列。
（7）“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”项目反映公司购买子公司及其他营业单位购买出价中以现金支付的部分，减去子公司及其他营业单位持有的现金及现金等价物后的净额。
（8）“支付的其他与投资活动有关的现金”项目反映公司除了上述各项以外，支付的其他与投资活动有关的现金。支付的其他与投资活动有关的现金项目中如有价值较大的，应单列项目反映。本项目可以根据“库存现金”、“银行存款”和其他有关账户的记录分析填列。
3．筹资活动产生的现金流量的编制方法
（1）“吸收投资所收到的现金”项目反映公司以发行股票、债券等方式筹集的资金实际收到的款项净额（发行收入减去支付给金融企业的佣金、手续费、宣传费、咨询费、印刷费等发行费用后的净额）。本项目可以根据“股本”、“资本公积”、“库存现金”、“银行存款”等账户的记录分析填列。
（2）“取得借款所收到的现金”项目反映公司向银行或其他金融机构等借入的资金。本项目可以根据“短期借款”、“长期借款”、“银行存款”等账户的记录分析填列。
（3）“偿还债务所支付的现金”项目反映公司以现金偿还债务的本金，包括偿还银行或其他金融机构等的借款本金、偿还债券本金等。公司偿还的借款利息、债券利息，不包括在本项目内，在“偿付利息所支付的现金”项目反映。本项目可以根据“短期借款”、“长期借款”、“银行存款”等账户的记录分析填列。对于以非现金偿付的债务应在报表附注中说明。
（4）“分配股利或利润所支付的现金”项目反映公司实际支付的现金股利，以及支付给其他投资单位的利润。本项目可以根据“应付股利”、“库存现金”、“银行存款”等账户的记录分析填列。
（5）“收到的其他与筹资活动有关的现金”项目反映公司除上述各项目外，收到的其他与筹资活动有关的现金。收到的其他与筹资活动有关的现金项目中如有价值较大的，应单列项目反映。本项目可以根据“库存现金”、“银行存款”和其他有关账户的记录分析填列。
（6）“支付的其他与筹资活动有关的现金”项目反映公司除了上述各项外，支付的其他与筹资活动有关的现金。支付的其他与筹资活动有关的现金项目中如有价值较大的，应单列项目反映。本项目可以根据“库存现金”、“银行存款”及其他有关账户的记录分析填列。
4．汇率变动所产生的现金流量的编制方法
“汇率变动对现金的影响”项目反映公司外币现金流量，按现金流量发生日的汇率或平均汇率折算的人民币金额，与外币现金净额按期末汇率折算的人民币金额之间的差额。
5．现金流量表补充资料的编写方法
正如前述，企业应在补充资料中，通过债权债务变动、存货变动、应计及递延项目、投资和筹资现金流量相关的收益或费用项目，将净利润调节到经营活动的现金流量。一定期间内影响资产或负债但不形成该期现金收支的所有投资和筹资活动的信息，应在补充资料进行反映。这些投资和筹资活动虽然不涉及现金收支，但对以后各期的现金流量有重大影响。例如，融资租赁设备，记入“长期应付款”账户，当期并不支付设备款及租金，但以后各期必须为此支付现金，从而在一定期间内形成了一项固定的现金支出。
不涉及现金收支的投资和筹资活动的业务主要有：债务转换为资本、一年内到期的可转换公司债券、融资租入固定资产等。
在净利润基础上进行调整的主要项目包括：计提的坏账准备或转销的坏账、固定资产折旧、无形资产摊销、处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损益、固定资产报废损失、财务费用、投资损益、存货、经营性应收项目、经营性应付项目、增值税净额等。
调节公式是：
经营活动产生现金流量净额＝净利润+计提的坏账准备或转销的坏账+当期计提的固定资产折旧+无形资产摊销+处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失（减：收益）+固定资产报废损失+财务费用+投资损失（减：收益）+递延税款贷项（减：借项）+存货的减少（减：增加）+经营性应收项目的减少（减：增加）+经营性应付项目的增加（减：减少）+增值税增加净额（减：减少净额）+其他不减少现金的费用
公式中的增值税增加净额，是指本期收到的增值税款与支付的增值税款之间的差额。
在具体编制现金流量表时，可以采用工作底稿法或T形账户法编制，也可以直接根据有关账户记录分析填列。
第五节 所有者权益变动表
一、所有者权益变动表的内容及结构
所有者权益变动表，是指反映构成所有者权益各组成部分当期增减变动情况的报表。当期损益直接计入所有者权益的利得和损失，以及与所有者的资本交易导致的所有者权益的变动，应当分别列示。
在所有者权益变动表中，企业至少应当单独列示反映下列信息的项目：净利润；直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额；会计政策变更和差错更正的累积影响金额；所有者投入资本和向所有者分配利润等；提取的盈余公积；实收资本或股本、资本公积、盈余公积、未分配利润的期初余额及其调节情况。所有者权益变动表的格式，如表12-8所示。
二、所有者权益变动表的填列方法
（1）“上年年末余额”项目，反映企业上年资产负债表中实收资本（或股本）、资本公积、库存股、盈余公积、未分配利润的年末余额。
（2）“直接计入所有者权益的利得和损失”项目，反映企业当年直接计入所有者权益的利得和损失金额。
1）“可供出售金融资产公允价值变动净额”项目，反映企业持有的可供出售金融资产当年公允价值变动的金额。
2）“权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响”项目，反映企业对按照权益法核算的长期股权投资，在被投资单位除当年实现的净损益以外其他所有者权益当年变动中应享有的份额。
3）“与计入所有者权益项目相关的所得税影响”项目，反映企业根据《企业会计准则第18号——所得税》规定应计入所有者权益项目的当年所得税影响金额。
（3）“所有者投入和减少资本”项目，反映企业当年所有者投入的资本和减少的资本。
1）“所有者投入资本”项目，反映企业接受投资者投入形成的实收资本（或股本）和资本溢价或股本溢价。
2）“股份支付计入所有者权益的金额”项目，反映企业处于等待中的权益结算的股份支付当年计入资本公积的金额。
（4）“利润分配”项目，反映企业当年的利润分配金额。
1）“提取盈余公积”项目，反映企业按照规定提取的盈余公积。
2）“对所有者（或股东）的分配”项目，反映对所有者（或股东）分配的利润（或股利）金额。
（5）“所有者权益内部结转”项目，反映企业构成所有者权益的组成部分之间的增减变动情况。
1）“资本公积转增资本”（或股本）项目，反映企业以资本公积转增资本或股本的金额。
2）“盈余公积转增资本”（或股本）项目，反映企业以盈余公积转增资本或股本的金额。
3）“盈余公积弥补亏损”项目，反映企业以盈余公积弥补亏损的金额。
第六节 财务报表附注
财务报表附注是对资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（股东权益）变动表等财务报表中所列示项目的文字描述的明细资料，以及对未能在这些报表中列示的项目的说明。它主要是对财务报表不能包括的内容，或者披露不详尽的内容作进一步的解释，以提高财务报表数字的可理解性。
一、财务报表附注的主要内容
财务报表附注应当按照一定的方式披露，财务报表中的项目应当与财务报表附注中的相关信息相互参照。财务报表附注应当按照下列顺序披露。
1．财务报表的编制基础
它包括会计年度、记账本位币、会计计量所孕育的计量基础，以及现金和现金等价物的构成。
2．遵循《企业会计准则》的声明
企业应当明确说明编制的财务报表符合《企业会计准则》体系的要求，真实、公允地反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量。
3．重要会计政策的说明
企业应当披露重要的会计政策说明，包括财务报表项目的计量基础和会计政策的确定依据。例如，如何判断持有的金融资产为持有至到期的投资而不是交易性投资；对于拥有的持股不足50%的企业，如何判断企业拥有控制权并因此将其纳入合并范围；如何判断与租赁资产相关的所有风险和报酬已转移给企业；以及投资性房地产的判断标准等。这些判断对报表中确认的项目金额具有重要影响。
4．重要会计估计的说明
它包括下一会计期间内很可能导致资产、负债账面的会计估计的确定依据。例如，固定资产可收回金额的计算需要根据其公允价值减去处置后的净额与预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定。在计算资产预计未来现金流量的现值时需要对未来现金流量进行预测，选择适当的折现率，并应当在附注中披露为了现金流量预测所采用的假设及其依据、所选择的折现率的合理性等。
5．会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明
（1）会计政策变更的性质、内容和理由。
（2）当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称的调整金额。
（3）会计政策变更无法进行追溯调整的实施和原因，以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。
（4）会计估计变更的内容和理由。
（5）会计估计变更对当期和未来期间的影响金额。
（6）会计估计变更的影响数不能确定的事实和理由。
（7）前期差错的性质。
（8）各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额；前期差错对当期财务报表也有影响的，还应披露当期财务报表中受影响的项目名称和金额。
（9）前期差错无法进行追溯重述的事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。
6．重要报表项目的说明
企业应当尽可能以列表形式披露重要报表项目的构成或当期增减变动情况。对重要报表项目的构成或当期增减变动情况明细说明，应当按照资产负债表、利润表、现金流量表的顺序，以及报表项目列示的顺序进行披露，并与报表项目相互参照。
7．或有和承诺事项的说明
（1）预计负债的种类、形成原因以及经济利益流出不确定性的说明。
（2）与预计负债有关的预期补偿金额和本期已确认的预期补偿金额。
（3）或有负债的种类、形成原因，以及经济利益流出不确定性的说明。
（4）或有负债预计产生的财务影响以及获得补偿的可能性；无法预计的，应当说明原因。
（5）或有资产很可能会给企业带来经济效益的，说明其形成的原因、预计产生的财务影响等。
（6）在涉及未决诉讼、未决仲裁的情况下，披露全部或部分信息预期对企业造成重大不利影响的，说明该未决诉讼、未决仲裁的性质以及没有披露这些信息的事实和原因。
8．资产负债表日后事项的说明
说明每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，及其对财务状况、经营成果的影响。无法做出估计的，应当说明原因。
9．关联方关系及其交易的说明
（1）母公司和子公司的名称。
（2）母公司和子公司的业务性质。
（3）母公司对该企业或者该企业对子公司的持股比例和表决权比例。
（4）企业与关联方发生关联方交易的，该关联方关系的性质、交易类型及交易要素。交易要素至少应当包括：交易的金额；未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得担保的信息；定价政策；企业应当分别按关联方以及交易类型披露关联方交易。
二、重要的报表项目说明举例
1．应收款项（不包括应收票据）及计提坏账准备的方法
（1）说明坏账的确认标准，以及坏账准备的计提方法和计提比例并重点说明如下事项。
1）本年度全额计提坏账准备，或计提坏账准备的比例较大（一般超过4%）的，应单独说明计提的比例及其理由。
2）以前年度已全额计提坏账准备，或计提坏账准备的比例较大，但在本年度又全额或部分收回的或通过重组等其他方式收回的，应说明其原因、原估计计提比例的理由，以及原估计计提比例的合理性。
3）对某些金额较大的应收款项不计提坏账准备，或计提坏账准备比例较低（一般为5%或低于5%）的理由。
4）本年度实际冲销的应收款项及其理由，其中，实际冲销的关联交易产生的应收款项应单独披露。
（2）应收款项应按下列格式（如表12-9所示）分别进行披露。
表12-9 应收款项披露格式
2.存货核算方法
（1）说明存货分类、取得、发出、计价以及低值易耗品和包装物的摊销方法，计提存货跌价准备的方法以及存货可变现净值的确定依据。
（2）存货应按下列格式（如表12-10所示）分别披露。
表12-10 存货披露格式
3．投资的核算方法
（1）说明当期发生的投资净损益，其中重大的投资净损益项目应单独说明；说明短期投资、长期股权投资和长期债权投资的期末余额，其中长期股权投资中属于对子公司、合营企业、联营企业投资的部分应单独说明；说明当年提取的投资损失准备、投资的计价方法，以及短期投资的期末市价；说明投资总额占净资产的比例；采用权益法核算时，还应说明投资企业和被投资单位会计政策的重大差异；说明投资变现及投资收益汇回的重大限制；股权投资差额的摊销方法、债券投资溢价和折价的摊销方法，以及长期投资减值准备的计提方法。
（2）短期投资应按下列格式（如表12-11所示）披露。
表12-11 短期投资披露格式
（3）长期投资应按下列格式（如表12-12所示）披露。
表12-12 长期投资披露格式
（4）长期股权投资应按以下格式（如表12-13所示）披露。
表12-13 长期股权投资格式
（5）长期债券投资应按以下格式（如表12-14所示）披露。
表12-14 长期债券投资格式
4.固定资产计价和折旧方法
（1）说明固定资产的标准、分类、计价方法和折旧方法，各类固定资产的预计使用年限、预计净残值率和折旧率，如有在建工程转入、出售、置换、抵押和担保等情况的，应予说明。
（2）固定资产应按下列格式（如表12-15所示）披露。
表12-15 固定资产披露格式
5．无形资产的计价和摊销方法
无形资产应按下列格式（如表12-16所示）披露。
表12-16 无形资产披露格式
6.长期待摊费用的摊销方法
长期待摊费用应按下列格式（如表12-17所示）披露。
表12-17 长期待摊费用披露格式
7．其他
职工薪酬、资产减值损失、非货币性资产交换、股份支付、债务重组、借款费用、企业合并、分立的说明、租赁等内容。
【本章练习】
一、思考题
1．简述财务会计报告的构成内容，其核心内容是什么？
2．什么是资产负债表？为什么要编制资产负债表？
3．如何编制资产负债表？
4．什么是利润表？如何编制利润表？
5．什么是现金流量表？现金流量表的作用是什么？
6．简述所有者权益变动表的基本内容及编制方法。
二、练习题
1．练习资产负债表、利润表的编制
资料：永芳施工公司2008年12月31日各有关账户余额如表12-18所示。
表12-18 12月31日有关总分类账户余额
续表
永芳施工公司2008年1月至12月有关损益类账户发生情况如表12-19所示。
表12-19 1~12月有关损益账户发生额
续表
注：利润分配账户期初余额13480元。
要求：
（1）根据上述资料，编制永芳施工公司2008年12月份资产负债表。
（2）根据上述资料，编制永芳公司2008年损益表。
表12-20 资产负债表
续表
表12-21 利润表 会企02表
续表
2．练习利润表的编制
资料：某施工企业2009年5月损益类账户余额，如表12-22所示，要求：根据资料，编制该施工企业2009年5月的利润表。
表12-22 2009年5月损益类账户余额
续表
表12-23 利润表 会企02表
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