研究问题的确定与陈述

二、研究问题的确定与陈述

对审计质量控制问题的研究，从方法上讲，基本的途径有两条：一是建立适当的评价审计质量的动态指标体系以确定不同的会计师事务所的质量；二是分析影响这些指标的因素并提出可行的监控实施方案。按照著名的加拿大审计学者DeAngelo对审计质量的量化定义，审计质量是指注册会计师发现客户的会计系统存在的违规现象并报告这些违规现象的联合概率（DeAngelo，1981）。这里涉及两个概率：第一个概率是注册会计师查出虚假财务报表的概率，它取决于注册会计师的专业能力和审计投入；第二个概率是注册会计师报告或披露已发现虚假财务报表的概率，它取决于注册会计师相对于管理者的独立性。第一个概率涉及注册会计师审计的成本，其中包括专业学习与培训的成本。第二个概率取决于两个方面：一是所有者与外部监管机构对注册会计师业务进行核查的密度；二是注册会计师可以获得的计费报酬水平和取得客户的机会。显然，DeAngelo对提高审计质量的建议就是，通过加强监管提高注册会计师的独立性，通过学习和考核提高注册会计师的专业水平。在我们看来，这虽然反映了问题的主要方面，但存在很大的不足点：一是对审计质量的评价不具备可操作性，两个概率都是不可观测的；二是没有考虑处在市场竞争中的注册会计师对监管的反应（博弈性质），没有考虑他们的审计质量与审计效率的矛盾；三是没有考虑影响审计质量的另一个关键因素——企业本身的行为，其他影响因素则更没有列入；四是对监管者的能力和本性的假定过于理想化；五是在政策建议上没有把完善审计市场机制放在重要位置，而这一点在我国是一个十分突出的问题。^[4]因此，有关审计质量控制问题的研究还有很大的空间。

审计报告中的审计意见反映了注册会计师对企业财务报表公允性、合法性及政策一致性的评价，其目的是增加企业会计报表的可信性。审计报告的质量直接体现了审计质量。但作为投资、者、社会公众或政府部门，要评价一份审计报告的质量却是十分困难的。尽管非执业的审计专家也有可能看出审计报告中的问题（如银广厦案和兰田股份案），但更多的审计问题总是在企业经营出现重大问题时才暴露的，或者是企业内部的财务人员举报出来的（例如美国的许多案例）。人们对会计师事务所总体质量评价的难度也与单个审计业务质量评价一样，不易下结论。调查显示，到目前为止，我国投资者对注册会计师的执业水平、各个会计师事务所和各个审计业务的质量知之甚少（冯均科，2004），也不存在一套权威的评价体系和方法。在审计研究中，继DeAngelo之后，不同的作者从不同的角度提出对审计质量的评价（房巧玲，2004）。对于影响审计质量的众多因素，尽管乍一看来大家都明白，但对其作用的机制和综合效果的认识却一直没有一个清楚的研究，许多学者和机构做了大量的理论分析与实证研究工作（徐建新，1996；王振林，2002；叶少琴，2004；王跃堂、陈世敏，2001），但都十分零散，不中要害。对于我国审计质量问题，许多学者从审计经济学、审计指标体系、审计实务、审计监控体制等方面，以包括经济学（特别是新制度经济学）、统计学、社会学、系统论、信息论、控制论、政治学、文化传播学等在内的多学科的方式进行了各个层面的研究（陈汉文，1999，2001）。这些研究深化了人们对审计过程的认识（下文我们将逐步引出）的同时，也显露出以下不足和理论解释力的有限。

（1）指标体系的建立不符合现时经济环境和审计实务的需要，操作性不够强，对提高审计质量的引导性不强。

（2）对影响审计质量因素的各个方面的分析基本上是孤立的；对审计市场中经济行为主体的行为分析也是分立的；在许多情况下将行为主体和制度的功能看成是单一的。结构分析方法与系统论的观点运用不当。

（3）对影响审计质量因素的分析，没有分清主要因素和次要因素，直接因素和间接因素，更没有分析不同时期不同环境下这些因素的主次变化。

（4）在政策建议上，效率与公平理论在独立审计问题上的应用研究力度不够，对政府的责任和监管没有引起注意。政策建议的前瞻性和系统性不强。

我们认为，随着社会政治经济文化等方面的发展，不同时期对审计质量的要求和评价都有所不同，影响审计质量的因素及其结构也在发生变化。审计质量与社会政治、经济发展阶段的相关性也是十分明显的。审计质量不是单一的注册会计师行为的结果，而是与审计市场相关的各类行为主体共同作用的结果。一项有益的审计问题研究不仅要在解释现有审计现象上有所进展，而且在政策建议上要有明确的新主张。当然，由于影响审计质量的因素太多，不可避免地造成审计质量衡量标准的相对性、复杂性、模糊性和差异性。因此，研究这些问题的难度较大，但显然研究这些问题的重要性是十分明显的。在本书中我们将以审计过程中各经济行为主体是怎样影响审计质量的，而且这种审计质量又是外部可观察的这一主要线索为导向，试图探讨以下几方面的问题：

第一，我们在当今的形势下，应以什么样的评价体系才能比较客观、比较正确、比较全面而又简明地衡量注册会计师的审计质量？而且这种评价体系对利益相关者及社会公众来说又都是易于观测和可以普遍接受的，并能有效引导整个审计市场中服务质量的提高？

第二，影响审计质量的因素有哪些？这些因素中哪些是决定性的？各主要因素又是以怎样的方式影响审计行为主体的行为并最终影响审计质量的？当审计质量问题发生时主要责任归属如何处理？

第三，在回答以上两类问题的基础上，如何建立有效的、具有前瞻性的、兼顾公平与效率的审计质量监控机制和实施方案，以应对新的形势？