《俄罗斯联邦宪法》的税收解读

《俄罗斯联邦宪法》的税收解读

1993年12月12日，对所有俄罗斯人民来说，是一个永远值得怀念的日子，也是当代俄罗斯人对于后世最伟大的贡献与交代。因为在这一天，所有俄罗斯国民，第一次真正自由地表达了自己的意志，通过全民公决拥有了保护他们及其子孙万代幸福的根本大法——《俄罗斯联邦宪法》(以下简称《宪法》)。《宪法》庄严宣告：“我们，在自己土地上由共同命运联合起来的多民族的俄罗斯联邦人民，确认人的权利和自由、公民和睦与和谐，维护历史形成的国家统一，依循普遍公认的各民族平等和自决的原则，缅怀将对祖国的热爱与尊重、对善良与正义的信念传递给我们的先辈，复兴俄罗斯主权的国体并确认其民主基础的不可动摇性，努力保证俄罗斯的繁荣和昌盛，基于为自己的祖国而对当代和后代所承担的责任，意识到自己是国际社会的一部分，特通过俄罗斯联邦宪法。”从此，俄罗斯真正成了全体俄罗斯人的祖国，全体俄罗斯人也真正成为俄罗斯的主人，拥有了一个神圣不可侵犯的最高法典。十五年后，当我们摘下所有先入为主的“有色镜”，从税收角度解读《俄罗斯联邦宪法》时，一种从未有过的敬畏与羡慕感油然而生——俄罗斯人民多么幸运和幸福！从此再也不必为“以税收的名义”而进行的有组织大规模的财富掠夺行为担忧了，更不必因为权力之争而沦陷动荡与血腥的悲惨命运。

一

任何一部宪法的创制与诞生，都有其既定的或清晰或朦胧的终极目的。这不仅直接关系着一部宪法的现实价值导向，更决定着一部宪法自身的优劣。事实上，唯有最接近宪法终极目的的宪法，才可能成为最优良的宪法。道理在于，宪法终极目的是全体人民创制宪法时最根本的目的。宪法创制的税收治理终极目的也是如此。唯有最接近人类税收治理终极目的的宪法，才是最根本最优良的税收宪法。

细究《俄罗斯联邦宪法》各条款，它宣示和确立的税收终极目的是——俄罗斯社会的一切税收治理，都是为了增进全俄罗斯社会和每个俄罗斯人的利益总量。《宪法》第七条规定：“1.俄罗斯联邦是社会国家，其政策目的在于创造保证人的体面生活与自由发展的条件。2.在俄罗斯联邦，人的劳动与健康受到保护，规定有保障的最低限度的劳动报酬，保证国家对家庭、母亲、父亲、儿童、残废人和老年公民的支持，发展社会服务系统，规定国家退休金、补助金和社会保护的其他保障措施。”为了“创造保证人的体面生活与自由发展的条件”，岂不是为了增进俄罗斯社会和每个俄罗斯人的福利或利益总量？岂不意味着用税必须首先保证全体俄罗斯人基本权利的满足，必须保证满足俄罗斯国民生存与发展所需要的起码的基本需要，包括保证生存权、自由权(政治自由、经济自由、言论自由)等所需要的社会服务系统，诸如立法、执法、司法服务系统等？第八条规定：“1.在俄罗斯联邦，保障经济空间的统一，商品、服务和财政资金的自由转移，支持竞争和经济活动的自由。2.在俄罗斯联邦，私有财产、国有财产、地方所有财产和其他所有制形式同等地得到承认和保护。”这无疑是说，俄罗斯税收治理的目的是为了满足保障俄罗斯社会经济自由的有关立法、执法、司法服务系统建设等资金需要，是为了给私有财产保护提供必要的资金保障，而终极目的，同样是为了增进俄罗斯社会和每个俄罗斯人的福利或利益总量。第三十九条规定：“1.在患病、致残、失去供养人、为了教育子女和法律所规定的其他情况下，对每个人按照年龄提供社会保障。2.国家退休金和社会救济金由法律规定。3.鼓励志愿的社会保障，建立补充的社会保障形式和慈善事业。”这也意味着，税收治理的终极目的是为了增进俄罗斯全社会和每个俄罗斯国民的福利总量。每个俄罗斯人的福利，就是俄罗斯全社会都需要的人人都相同的福利，亦即人权需要，是满足每个俄罗斯国民生存与发展的起码的基本的需要。这些人人相同的基本的起码的需求的满足，就是每个俄罗斯人的福利，就是俄罗斯税收治理的终极目的。因此，俄罗斯社会的一切税收治理，不论是联邦的还是各联邦主体的税收治理，其终极目的都是围绕这个终极目的展开，任何背离这一终极目的的税收治理或税制改革与政策设计，都是《宪法》所不允许的，都是有悖《宪法》基本精神的。

税收终极目的是判定一切税收治理规范体系，包括税收政策优劣的终极标准。事实上，在《宪法》的规制下，俄罗斯社会的税收治理实践从一开始就没有发生过比较明显地偏离这个根本方向的现象，而是忠实地遵从《宪法》的这一精神，把税收治理的终极目的始终锁定在保障全体俄罗斯国民基本权利方面。即就是在宏观经济最不景气的时候，也没有偏离这个终极目标。在俄罗斯，各种各样的补偿金十分繁多(有数百种)。有子女家庭社会支持款项、二胎等多子女家庭一次性补助、儿童月津贴、多子女家庭年度校服补贴、照顾三岁以下残障儿童而不能外出工作的父母补贴、抚养三岁以下儿童的大学生家庭每月的食品补贴、为预防社会孤儿出现及发展家庭教育方式发放给监护人用于抚养被监护人的资金，等等。比如，对在家照顾三岁以下残障儿童而不能外出工作的父母，每月补贴达到4500卢布(合1300元人民币)，多子女家庭的年度校服补贴也达到5000卢布(合1400元人民币)。^［1］而且，历任总统，都将这个目标作为改革与发展的出发点和根本目的。普京总统曾说：“居民生活问题是最重要的问题，贫困人口的大量存在是俄罗斯的耻辱，政府将把提高人民福祉当作中心任务，不能要求人们信任忽略其实际利益和日常需要的政府。”2000年2月，他对选民说：“我们国家富裕，但居民贫穷，再也不能容许这种局面继续下去了。全国还有数百万人只能勉强维持生计，把所欠的债务还给他们，不仅仅是一项社会任务，还是一项政治任务和道德任务。恢复居民收入和最大限度地刺激居民购买力是要立即行动的问题。”^［2］据资料显示，从2005年1月1日起，俄罗斯最低工资增长了20%，从600卢布增为720卢布，各级财政供养人员的工资也增长了20%。从2005年10月1日起，最低工资上升了11%，达到800卢布。财政供养人员的工资也再增加了11%。2005年财政供养人员的实际收入就增长了1/3(在通货膨胀率8.5%的情况下，实际增长了22.9%)。到2006年5月，最低工资又增为1100卢布。这样，仅一年半内工资就增长了83%。^［3］而且，由于“贫困线”的标准特别高，全俄罗斯平均计算，相当于人均GDP的40%，而各级政府财政支出的最大一块，就用在医疗、教育、补贴、救济等社会保障体系上。以莫斯科市2007年预算儿童补贴项目为例，全市2008年财政预算，用于有子女家庭社会支持款项总额360亿卢布(合108亿人民币)，生育二胎及更多孩子的家庭所获一次性补助金额增加了4倍，从2000卢布至10000卢布不等，每个儿童的月津贴数额增加了1—1.5倍。^［4］这些资料表明，俄罗斯税收治理始终把民生、民权放在首要位置，并以此来衡量税收治理质量的水平与效果，评价“税改”的得失与税收政策的优劣。

二

《宪法》作为国家治理的根本大法，无非是关于全体俄罗斯人民最基本、最重大利害关系的一种权力性规范，是关于这些最基本、最重大利害关系应该且必须如何的权力性规范，亦即最基本最根本的权利与义务的应该且必须如何的权力性规范。众所周知，权力是指社会治理者独有而被管理者必须遵从的一种力量，其合法性取决于被管理者的同意。“税权”也一样，取决于全体纳税人的同意。如此看，作为宪法层次的税法本身的优劣，其前提也就取决于“税权”本身的合法与否以及合法的程度。因为，“税权”和一切权力一样，是保障征纳税人权利与义务公正分配的前提。权利无非是权力保障下的索取，义务是权力保障下的给予。从《俄罗斯联邦宪法》通过民主制，得自于全体俄罗斯人民公决通过的事实而言，俄罗斯“税权”的合法性不容置疑。

但是，正如阿克顿所言：“权力导致腐败，绝对权力导致绝对腐败。”^［5］就是说，就权力的本性而言——不论它掌握在谁的手里都倾向于被滥用或者趋于无限与绝对，最终侵犯国民个人的自由与权利而沦为暴政。而且，即就是通过民主制获得的权力同样如此，也会导致“多数暴政”。因此，真正的、名副其实的宪法就主要由两部分构成，《俄罗斯联邦宪法》亦然。一是政府的组织机构法案，主要强调分权原理；二是权利法案，主要强调自由等人权原理。这样，就《宪法》的税收组织法案而言，就是指“税权”本身的合法性问题以及“税权”可能被滥用的制衡与监督问题。可以说，宪法的基本功能是将某些决定从民主过程中清除出去。也就是说，束缚这一共同体的手脚，以防止“多数暴政”。真正的宪法的功用就在于一方面防止“多数暴政”，或者说防止“民主的暴政”，另一方面是为了防止“权力的滥用”。对此，海耶克在界定宪政时曾经援引麦基尔韦恩(C.H.Mcllwain)的话说：“所有立宪政府，就其定义来说，都是有限政府……宪政具有一种基本性质：它是对政府的一种法律限制；它是专横统治的反对者；它的对立面是专制政府，亦即随心所欲的政府。”^［6］这意味着，分权乃是自由的宪政之精髓，是宪法创制必须遵循的基本原则。“自由主义宪政制度的奠基者为捍卫个人自由而提出的方法是权力分立。”^［7］这就是分权乃是宪法的政府组织机构法案之基本原理的缘故。如此看，要使民主政治遵循权利法案和自由的宪法，从而成为真正自由的宪政民主、实现免于民主暴政的自由社会，途径只有一条，那就是实行分权或三权分立。“假如把立法机构组织得既能代表多数又一定不受多数的激情所摆布，使行政权拥有自主其事的权利，让司法当局独立于立法权和行政权之外，那就可以建立起一个民主的政府，而又使暴政几乎无机会肆虐。”^［8］同样，自由的税法，免于民主暴政的自由税收治理，“税权”同样应该实行分权或三权分立。否则，“税权”就无法避免不被征税人或者大多数纳税人滥用。如前所述，俄罗斯社会的税收治理，不仅“税权”是合法的，而且，其“税权”是通过政府权利法案实行分权或三权分立的。或者说，俄罗斯“税权”的滥用是有宪政制度的监督与制衡的。这样，俄罗斯的税收治理，不仅征纳税人的基本权利与义务的分配与确认拥有合法“税权”的前提性保障，而且，因为分权或三权分立的“税权”宪政制度保障，“税权”是有限的，“税权”被滥用的可能性也就很小。

首先，俄罗斯“税权”是合法的。由于《俄罗斯联邦宪法》是1993年12月12日通过全民公决同意的，因此，俄罗斯社会的一切治理活动就拥有全体人民的同意和授权。《宪法》第一条：“俄罗斯联邦——俄罗斯是具有共和制政体的民主的、联邦制的法治国家。”这岂不意味着，俄罗斯的“税权”是拥有最广泛的民意基础的，是征得了全体俄罗斯国民同意的，是解决了“税权”合法性这个根本问题的。第三条规定：“1.俄罗斯联邦主权的体现者和权力的唯一源泉是其多民族的人民。2.人民直接地并通过国家权力机关和地方自治机关行使自己的权利。3.公决和自由选举是人民权力的最高的直接表现。”这岂不意味着“税权”合法性的唯一源泉是俄罗斯各民族的人民。因此，任何非经人民通过民主程序获取的“税权”都是非法的，任何未经俄罗斯人民同意的征税都是违法的。这岂不是说，俄罗斯社会在宪法规定的范围内的一切社会治理活动所需要的权力也都是合法的，包括“税权”。而且，全体国民对宪法等一切法律的遵从也就是对他们自身意志的遵从。这样，一切看似对强制力量的服从，其实都是对他们自己意志的服从。因此，也就不会有权力的异化感。税收治理同样，每个俄罗斯纳税人对税法的服从，也就是对他们个人税收意志的服从。如此，整个俄罗斯社会的纳税人对税法的遵从度就高，税收治理效果就最接近增进全社会和每个人利益总量的终极目的。而且第三条第4款规定：“任何人不得攫取俄罗斯联邦的权力。夺取或窃取权力将依照联邦法律予以追究。”这岂不意味着，任何人攫取俄罗斯联邦的权力，包括“税权”的行为都是非法的。任何人滥用俄罗斯权力，包括“税权”都是违法的，是宪法所禁止的。

其次，俄罗斯是实行分权或三权分立的。第十条规定：“俄罗斯联邦的国家权力根据立法权、执行权和司法权分立的原则来实现。立法权、执行权和司法权的机构是独立的。”这就通过组织法案，遏制了“税权”等公共权力被滥用的可能性，减少了“税权”等公共权力滥用的可能性。或者说，分权或三权分立意味着，俄罗斯社会的税收治理，不论是征税权还是用税权，都有制度性的监督保障机制。这就使得俄罗斯社会的一切税收治理，拥有了一个坚实稳定的基础与框架。而且，《宪法》在第十一条明确规定：“1.俄罗斯联邦的国家权力由俄罗斯联邦总统、联邦会议(联邦委员会和国家杜马)、俄罗斯联邦政府和俄罗斯联邦法院行使。2.俄罗斯联邦主体的国家权力由它们所组成的国家权力机关行使。3.划分俄罗斯联邦国家权力机关和俄罗斯联邦主体国家权力机关的管辖范围和权限由本宪法和有关划分管辖范围与权限的联邦条约和其他条约予以实现。”这就进一步明确了俄罗斯联邦权力“三权分立”的原则。其意义在于，既可防止“多数暴政”，又可防止“税权”在具体税收治理中的滥用。同时，《宪法》还对联邦各立法、执法、司法部门的权力，包括“税权”以及各联邦主体的税收基本权利与义务做了明确的规定。第七十一条规定：属于俄罗斯联邦税收管辖的是：“联邦预算；联邦税收和集资；联邦地区发展基金”。第七十二条规定：“属俄罗斯联邦和俄罗斯联邦各主体共同管辖的是：确定俄罗斯联邦纳税和筹资的一般原则。”第七十五条规定：“向联邦预算纳税的体制和俄罗斯联邦纳税、筹资的一般原则由联邦法律确定。”第一百零四条规定：“关于实行和取消税收、免除纳税、发行国债、改变国家财政义务的法律草案、审议联邦预算。”第一百零六条规定：国家杜马就下列问题通过的联邦法律必须在联邦委员会审议：“(1)联邦预算问题；(2)联邦税收和集资问题；(3)财政、外汇、信贷和海关调整问题、货币发行问题。”第一百一十四条规定：俄罗斯联邦政府的“税权”如下：“(1)制定并向国家杜马提出联邦预算，保证其执行；向国家杜马提供关于联邦预算执行情况的报告；(2)保证在俄罗斯联邦实行统一的财政、信贷和货币政策；(3)保证在俄罗斯联邦的文化、科学、教育、卫生、社会保障和生态领域实行统一的国家政策；(4)对联邦财产实行管理；(5)在保证国防、国家安全、实现俄罗斯联邦对外政策方面采取措施；(6)在确保法制、公民权利和自由、维护财产和社会秩序、同犯罪作斗争方面采取措施；(7)行使俄罗斯联邦宪法、联邦法律和俄罗斯联邦总统命令所赋予的其他职权。”而第一百零九条规定的俄罗斯联邦苏维埃的“税权”如下：“保障俄罗斯联邦全境立法的统一；在俄罗斯联邦的权限范围内对下列各方面进行立法调节：所有制关系、国民经济和社会文化建设的管理、预算财政制度、劳动报酬和价格形成、税收、环境保护和自然资源的利用，以及其他关系。”

而且，由俄罗斯联邦宪法法院根据俄罗斯联邦总统、联邦委员会、国家杜马、联邦委员会1/5的委员或国家杜马1/5的代表、俄罗斯联邦政府、俄罗斯联邦最高法院和俄罗斯联邦最高仲裁法院、俄罗斯联邦各主体立法和执行权力机关的要求，裁决是否符合《俄罗斯联邦宪法》案件。比如：(1)联邦法律以及俄罗斯联邦总统、联邦委员会、国家杜马、俄罗斯联邦政府的规范性文件；(2)共和国的宪法，俄罗斯联邦各主体的宪章，以及俄罗斯联邦各主体颁布的属于俄罗斯联邦国家权力机关管辖的问题和属于俄罗斯联邦国家权力机关与俄罗斯联邦各主体国家权力机关共同管辖的问题的法律和其他规范性文件；(3)俄罗斯联邦国家权力机关与俄罗斯联邦各主体国家权力机关之间签订的条约，俄罗斯联邦各主体国家权力机关之间签订的条约；(4)尚未生效的俄罗斯联邦国际条约。这样，任何税收等违宪行为都可能得到制度性的有效遏制与改正。同时，俄罗斯联邦宪法法院还有裁决下列有关职权范围争端的权力：(1)联邦国家权力机关之间的；(2)俄罗斯联邦国家权力机关与俄罗斯联邦各主体国家权力机关之间的；(3)俄罗斯联邦各主体最高国家机关之间的。并可根据违反公民宪法权利与自由的申诉以及法院的要求，按照联邦法律所规定的程序审查在具体案件中适用的或将适用的法律是否符合宪法。因此，这就可以保障《宪法》的正常运行，保障“税权”的合法高效使用。这样，通过《宪法》权利法案原理的贯彻，俄罗斯社会就从根本上解决了“税权”的合法性问题以及“税权”可能被大规模滥用的制度制衡问题。通过《宪法》权利法案，不仅确立了各个权力机构的“税权”使用范围和界限，而且明确了各个税收主体的基本权利与义务，理顺了征纳税人之间、征税人之间以及纳税人之间的权利与义务之间的关系。1999年1月1日，俄罗斯又根据《宪法》确立的税收精神，通过了《俄罗斯联邦税法典》，进一步细化了各个权力机构的“税权”范围与界限，明确了各个税收主体的基本权利与义务。毋庸讳言，俄罗斯社会的税收治理，从此就真正回归了自由人道、民主法治宪政的文明大道，就拥有了一个公正自由稳定的税收治理的基本权利与义务体系，就为税收促进俄罗斯社会的繁荣与进步打下了坚实的制度基础，避免大的社会动荡和毁灭性的推倒重来，最大限度地实现全体国民的福祉，摆脱被集体奴役的命运。

三

权利是在权力保障下的利益索取。权利有基本权利与非基本权利，基本权利是指权利主体应该享有的最低的、起码的、基本的权利，即人权。非基本权利是指权利主体应该享有的非基本的权利。宪法规定的无疑是指征纳税人应该享有的最低的、起码的、基本的权利，即人权，是纳税人因其是一个社会成员而无可选择地参与社会公共资源缔结，从而应该享有的最低的、起码的、基本的权利，也是任何征纳税人都应该完全平等地享有的最低的、起码的、基本的权利。这样，纳税人基本权利的保障，既是真正宪法的两大原理之一，也是宪法的基石和创建的终极目的。因为，自由等税收基本权利，和其他一切自由，如政治自由、经济自由、思想自由一样，是保障一个社会繁荣发展的前提和必要条件，也是个体实现自我价值和创造性的前提和必要条件。

对此，《宪法》第二条规定：“人、人的权利与自由是最高价值。承认、遵循和捍卫人与公民的权利和自由是国家的义务。”这意味着，纳税人权利和自由具有最高价值，具有神圣不可侵犯性。自由税收意味着，国家征税必须遵循法治、平等、限度的原则，必须使纳税人享有税收方面的政治自由、经济自由权利，以及思想自由，等等。税收政治自由意味着，国家征税必须征得纳税人的同意，一切未经纳税人同意的征税都是违法的；税收经济自由意味着，纳税人在创获财富的活动中涉及税收事务的一切行为，都必须是独立自决的，只要合乎税法，任何机构和官员都无权干涉其自由；税收思想自由意味着，所有纳税人在税收领域的思想言论都是自由的，受法律保护的。同时，国家不应禁止税收言论的传播，要依法公开税收信息，不得隐瞒税收信息，甚至通过自行应用新技术获取纳税人的涉税信息。国家必须承认、遵循和捍卫纳税人的权利和自由。第十七条规定：“1.在俄罗斯联邦，根据普遍公认的国际法原则和准则并根据本宪法承认和保障人与公民的权利和自由。2.人的基本权利和自由是不可让与的，属于每个人与生俱有的。3.实现人和公民的权利和自由不应侵犯他人的权利和自由。”这意味着，纳税人基本权利具有绝对性，纳税人基本权利具有不可剥夺性。第十八条规定：“人和公民的权利与自由是直接有效的。它们规定着法律的意图、内容和适用，立法权和执行权，地方自治的活动，并受到司法保证。”第十九条规定：“1.在法律和法庭面前人人平等。2.国家保障人和公民的权利与自由平等，不论性别、种族、民族、语言、出身、财产状况和职务状况、居住地点、宗教态度、信仰、对社会团体的归属关系以及其他情况。禁止因社会、种族、民族、语言或宗教属性而对公民权利作出任何限制。3.男女拥有同等的权利和自由并拥有实现权利和自由的同等条件。”就是说，税收治理不能使用歧视原则，税法面前人人平等。第二十九条规定：“4.保障每个人的思想和言论自由。5.保障舆论自由。禁止新闻检查。”自然包括税收思想和言论自由。第三十二条规定：“1.俄罗斯联邦公民有直接或通过自己的代表参加管理国家事务的权利。2.俄罗斯联邦公民有选举或被选入国家权力机关和地方自治机关以及参加公决的权利。3.法院确认为无行为能力的以及根据法院判决关押在剥夺自由地点的公民没有选举权和被选举权。4.俄罗斯联邦公民有进入国家机关的平等机遇。5.俄罗斯联邦公民有参与履行司法职能的权利。”这意味着，只有纳税人才是社会税收治理最高权力的终极拥有者，唯有纳税人才拥有税法的最终同意权。第三十三条规定：“俄罗斯联邦公民有亲自诉诸于国家机关和地方自治机关，以及向这些机关发出个人的和集体的呼吁的权利。”第三十五条规定：“1.私有财产权受法律保护(未经同意等于掠夺，笔者注)。2.每个人都有权拥有为其所有的财产，有权单独地或与他人共同占有、使用和处分其财产。3.任何人均不得被剥夺其财产，除非根据法院决定。为了国家需要强行没收财产只能在预先作出等价补偿的情况下进行。”等等，这些宪法条款意味着，俄罗斯纳税人的权利，是任何组织和个人都无权剥夺的，未经同意的一切征税都等于掠夺。同时，第四十条规定：“每个人都有获得住宅的权利。”第四十一条规定：“1.每个人都有保持健康和医疗帮助的权利。2.在俄罗斯联邦，为保持和加强居民健康的联邦纲领提供财政保障，采取发展国家、市政和私人卫生体系的措施，鼓励有助于加强人的健康、发展体育运动、生态和卫生防疫条件的活动。3.公职人员隐匿威胁人的生命和健康的事实与情况要依照联邦法律追究责任。”第四十二条规定：“每个人都有享受良好的环境、被通报关于环境状况的信息的权利，都有因破坏生态损害其健康或财产而要求赔偿的权利。”第四十三条规定：“每个人都有受教育的权利。”第四十四条规定：“保障每个人的文学、艺术、科学、技术和其他类别的创作、教授自由。知识产权受国家保护。”第四十五条规定：“1.在俄罗斯联邦，国家保护人和公民的权利与自由。2.每个人都有权以法律未予禁止的一切方式维护其权利和自由。”第四十六条规定：“1.保障对每个人的权利和自由提供司法保护。2.对国家权力机关、地方自治机关、社会团体和公职人员的决定和行为(或不作为)，可以向法院投诉。3.每个人都有权根据俄罗斯联邦的国际条约诉诸维护人权与自由的国际组织，如果现有受法律保护的所有国内手段都已用尽的话。”等等。可以说，一部《俄罗斯联邦宪法》，我们看到的尽是对国民各种基本权利的保护与对政府各种权力的警惕与制衡的条款，是一部所有俄罗斯国民，不论是广大民众，还是政府公职人员都应该敬畏和遵循的根本大法。特权在这里几乎找不到生存和泛滥的土壤和环境，《宪法》在这里才成为全体国民福祉的最高保护神。综观《俄罗斯联邦宪法》，第二章全部涉及的是有关人权的条款，从第十七条到六十四条，共五十四条，占整个宪法条文的40%。而且，规定的人权详细具体。而对于俄罗斯人民的纳税义务，仅在第五十七条明确规定：“每个人都必须缴纳合法规定的税款和酬金。规定新税金或使纳税人状况恶化的法律不具有追溯力。”而且这还是有条件限定的，即“规定新税金或使纳税人状况恶化的法律不具有追溯力”。尽管权利与义务具有逻辑相关性，说纳税人权利就是说征税人义务，说纳税人义务就是说征税人权利。

坦率地说，《宪法》充分贯彻了个人自由等基本权利原则与自由限度原则。也正是因为如此，《宪法》才是真正意义上的宪法，以此而进行的社会治理才是真正的宪政。俄罗斯是真正的民主宪政国家，《宪法》是全体俄罗斯国民福祉的保护神。这是因为，“如果连民主政体都可以在不失为民主政体的情况下压迫自由——至少是自由这个词向来所称谓的那种自由——那么究竟如何才能够使一个社会真正自由？对于贡斯当、穆勒、托克维尔和他们所属的那个自由主义传统来说，除非至少遵循两个互有关联的原则，否则绝无自由的社会。这两个原则是，第一，唯有权利——而不是权力才可以被当作绝对的东西。这样，所有的人才拥有绝对的权利拒绝从事非人的行为，而不论他们是被什么权力所统治。第二，人在某些界限以内是不容侵犯的。这些界限不是人为划定的，而是根据长久以来就广为接受的规则确定的。这些规则乃是一个正常人必须遵守的；而违犯它们就是不人道或不正常的行为。如果认为这些规则可以由某个法庭或统治集团以某种正式的程序予以废止，那是荒谬的想法”^［9］。

《俄罗斯联邦宪法》的税收解读告诉我们，俄罗斯国民是幸福幸运的。因为他们终于告别历史的梦魇，拥有了一部可以真正保护他们的权利免受侵害的根本大法，可以使自己的生活在一个富于基本确定性的平台上进行，可以不必为随时可能降临的血腥动荡等各种巨大的经常性的灾难过度担忧，可以基本按照自己的意志去组织和安排自己的人生。这不仅仅是因为，这是俄罗斯国民自己按照自己的意志选择的生活，更在于，这是充满人道自由光辉的人的生活。《宪法》实施十几年的事实证明，任何扭曲、变态、阴暗的意识形态宣传，都不可能撼动俄罗斯这个坚实的基础与信仰。这就难怪谢尔盖说：“每年到这个时候，所有的报纸都是关于苏联解体给老百姓造成的影响，烦不烦呀？”^［10］任何前进过程中可能遇到的困难和问题，都会在《宪法》的框架内，通过和平的方式逐步得到解决。从此，任何人都不必担心整个俄罗斯会因为权力的更迭而发生大的动荡与流血。也难怪2006年10月11日，普京总统在访问德国，接受德国ARD电视台和《南德日报》的采访时十分自信地说：“我们正在建设一个与我们建设了几十年的社会完全不同的新的社会。我们将尽力做到遵循现代文明世界原则和民主原则，保障我国公民的权利和自由。目前，俄罗斯有近四千个电视台，四万多份报纸和杂志，其中半数以上系与外国媒体合办。与许多其他国家不同的是，俄罗斯不打算对国际互联网进行监控。俄罗斯不打算重返苏联时期的政治体制，我们只是在探索一种适当的体制，既能保证我国公民享有自由，又能保障他们享有管理国家及解决各种问题的权利，同时还能使国家成为造福人民的工具。”^［11］历史也将逐渐证明，俄罗斯税收治理模式，将会成为越来越多国家效仿的榜样。俄罗斯民族是一个绝不可小觑的民族，特别是当她皈依了人类社会治理的文明大道，踏上了人类社会治理的康庄大道，而且共同拥有了优良的根本大法这个制度平台的时候，更不可小觑。在税收治理方面，同样如此。这同样难怪，国内有专家一再呼吁：“俄罗斯是中国的镜子。看不清俄罗斯也就是看不清中国自己。可以说，俄罗斯的过去和未来都是对中国模式的挑战。”^［12］诚如斯言，《俄罗斯联邦宪法》的税收解读，其意义也许就在这里。问题仅仅在于，我们是否有勇气以俄罗斯为鉴，反思我们国家的税制改革，特别是改革开放三十年来的税制，为未来中国的税制改革汲取真正有益的营养与经验。

2008.07.01

注释

［1］［4］唐虎.世界银行的2份报告：俄罗斯VS中国［OL］.http：//blog.icxo.com/read.jsp？aid=41721.

［2］林跃勤.俄罗斯经济增长告诉我们什么？［OL］.http：//www.中国政治学网.2004－04－23.

［3］弗拉基米尔.普京的记者招待会(上)［OL］.莫斯科克里姆林宫.http：//euroasia.cass.cn/2006Russia/Politics_ru/corpus/corpus/20041223.htm.

［5］阿克顿.自由与权力［M］.北京：商务印书馆，2001.342.

［6］F.A.HAYEK：Law，Legislation and Liberty，Volume 1，China Social Sciences Publishing House Chengcheng Books Ltd，Beijing，1999，p.145.

［7］海耶克.经济、科学与政治［M］.南京：江苏人民出版社，2000.412.

［8］〔法〕托克维尔.论美国的民主(上卷)［M］.北京：商务印书馆，1996.291.

［9］Isaiah Berlin：Four Essayon Liberty，Oxford University Press，Oxford New York，1969，p.165.

［10］张举玺.俄罗斯人感受巨大变迁［N］.南方周末(广州)，2006－12－22.

［11］转引自蔡慎坤.中国为什么被俄罗斯迅速超越？［OL］.http：// blog.cersp.com/7883366/1371611.aspx.

［12］黄钟.俄罗斯挑战中国模式［OL］.http：//blog.sina.com.cn/huangzhong.