房地产开发成本的核算

第一节　房地产开发成本的核算

房地产的开发建设和经营是房地产开发企业的基本经济活动，在开发经营过程中所发生耗费就是开发费用。其中，为某个开发项目所发生的费用，应予对象化，计入各开发项目的成本，称为开发成本。不能计入特定开发项目成本的费用，包括销售费用、管理费用和财务费用，作为期间费用在发生的会计期间从当期损益中直接扣除。

一、房地产开发成本的账户设置

房地产开发企业应设置“开发成本”和“开发间接费用”账户，用来核算企业在土地、房屋、配套设施和代建工程的开发过程中所发生的各项成本费用。

“开发成本”账户的借方登记成本核算对象发生的各项成本费用，贷方登记结转开发项目的完工成本，借方余额反映在建开发项目的实际成本。“开发成本”应按开发成本的种类设置明细账，如“土地开发”、“房屋开发”、“配套设施开发”及“代建工程开发”等，并在明细账下按成本核算项目进行明细核算。对于由多项开发产品共同负担的间接费用，先归集在“开发间接费用”账户，再按一定的分配标准计入有关开发产品的成本。

二、土地开发成本的核算

(一)土地开发成本核算的内容

一般来说，企业对土地开发成本的核算可设置以下几个成本项目：

(1)土地征用及拆迁补偿费或土地批租费。包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。

(2)前期工程费。指土地开发项目前期工程发生的费用，包括规划、设计、项目可行性研究、水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。

(3)基础设施费。指土地开发过程中发生的各种基础设施费，包括道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通信等设施费用。

(4)公共配套设施费。包括不能有偿转让的开发小区内公共设施发生的支出。

(5)开发间接费。是指企业所属直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

(二)土地开发成本的归集与分配

房地产开发企业开发的土地，按其用途可分为以下两种：一种是为了转让、出租而开发的商品性土地，它是企业的最终开发产品，其费用支出单独构成土地的开发成本;另一种是为开发商品房、出租房等房屋而开发的自用性土地，它是企业的中间开发产品，其费用支出应计入商品房、出租房等有关房屋开发成本。企业在土地开发过程中发生的各项支出，除可将直接计入房屋开发成本的自用土地开发支出在“开发成本——房屋开发成本”账户核算外，其余土地开发支出均应通过“开发成本——土地开发成本”核算。

属于土地开发直接费用的，如土地征用及拆迁补偿费、土地批租费、前期工程费、基础设施费等，直接计入“开发成本”及有关明细账户的借方和“银行存款”或“应付账款”的贷方。如果企业开发的自用土地分不清负担对象，应由两个或两个以上成本核算对象负担的，费用可先通过“开发成本——土地开发成本”账户进行归集，待土地开发完成投入使用时，再按一定的标准将其分配计入有关房屋开发成本。

与土地开发同步进行的配套设施开发费用，如果能够分清受益对象的，直接计入有关成本核算对象，借记“开发成本——土地开发成本”账户，贷记“银行存款”等账户;如果分不清受益对象时，应先通过“开发成本——配套设施开发”账户归集，待配套工程竣工时，再按一定分配标准在受益对象中进行分配。与土地开发不同步进行的配套设施开发费用，可先通过“开发成本——配套设施开发”账户归集，待配套设施竣工时，再转入“开发成本——土地开发成本”账户。

企业内部独立核算单位为组织和管理开发项目而发生的费用先通过“开发间接费用”账户核算，月末再按一定的分配标准分配计入有关开发成本核算对象。应由土地开发成本负担的，由“开发间接费用”账户转入“开发成本——土地开发成本”账户。如果直接组织和管理开发项目的部门是企业内部非独立核算的部门，其费用直接计入有关土地开发成本的开发间接费用项目内。

(三)土地开发成本的结转

为了转让、出租而开发的商品性土地，开发完工时，直接将其实际成本转入“开发产品——土地”账户。

如果企业开发商品房、出租房使用的土地属于企业开发商品性土地的一部分，则应将整块土地作为一个成本核算对象，在“开发成本——土地开发成本”账户中归集其发生的全部开发支出，计算其总成本和单位成本，并于土地开发完成时将成本结转到“开发产品”账户。待使用土地时，再将使用土地所应负担的开发成本从“开发产品”账户转入“开发成本——房屋开发成本”账户，计入商品房、出租房等房屋的开发成本。

属于间接费用的，先通过“开发间接费用”归集，期末再按一定标准分配计入有关“开发成本”及有关明细账户。

三、房屋开发成本的核算

(一)房屋开发成本的归集

开发企业对房屋开发成本的核算应设置以下几个成本项目：

(1)土地征用及拆迁补偿费。房屋开发过程中发生的土地征用及拆迁补偿，能分清成本核算对象的，应直接计入有关房屋开发成本核算对象“土地征用及拆迁补偿费”中，记入“开发成本——房屋开发成本”账户的借方和“银行存款”等账户的贷方。如分不清成本核算对象的，应先通过“开发成本——土地开发成本”账户进行汇集，待土地开发完成投入使用时，再按一定标准将其分配计入有关房屋开发成本核算对象，即记入“开发成本——房屋开发成本”账户的借方和“开发成本——土地开发成本”账户的贷方。

房屋开发占用的土地，如果有一部分属于综合开发的商品性土地，有一部分属于自用建设商品房的土地，则应将其发生的土地征用及拆迁补偿费先在“开发成本——土地开发成本”账户进行归集。待土地开发完成投入使用时，再按一定标准将房屋开发应承担的费用记入“开发成本——房屋开发成本”账户的借方。

(2)前期工程费。房屋开发过程中发生的规划、设计、可行性研究以及水文地质勘察、测绘、场地平整等各项前期工程支出，能分清成本核算对象的，应直接记入有关房屋开发成本项目，即记入“开发成本——房屋开发成本”账户的借方和“银行存款”等账户的贷方。应由两个或两个以上成本核算对象负担的前期工程费，应按一定标准将其分配，并分别记入有关房屋开发成本。

(3)基础设施费。房屋开发过程中发生的供水、供电、供气、排污、排洪、通信、绿化、环卫设施以及道路等基础设施支出，一般应直接或通过分配记入有关房屋开发成本中的“基础设施费”项目，并记入“开发成本——房屋开发成本”账户的借方和“银行存款”等账户的贷方。

(4)建筑安装工程费。房屋开发过程中发生的建筑安装工程支出，应根据工程的不同施工方式，采用不同的核算方法。

采用发包方式进行建筑安装工程施工的房屋开发项目，其建筑安装工程支出应根据已完工程价款确定，直接记入“开发成本——房屋开发成本”账户的借方和“应付账款——应付工程款”等账户的贷方。

采用自营方式进行建筑安装工程施工的房屋开发项目，发生的各项建筑安装工程支出，可直接记入“开发成本——房屋开发成本”账户的借方并记入“库存材料”或“原材料”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等账户的贷方。如果开发企业自行施工大型建筑安装工程，可以设置“工程施工”和“施工间接费用”等账户，用来核算和归集各项建筑安装工程支出，并于月末将其实际成本转入“开发成本——房屋开发成本”账户。

(5)公共配套设施费。房屋开发成本应负担的配套设施费是指不能有偿转让的开发小区内公共配套设施支出。这些支出应根据配套设施的建设情况采用不同费用归集和核算方法。

如果配套设施与房屋同步开发，发生的公共配套设施支出能够分清并可直接计入有关成本核算对象的，直接记入“开发成本——房屋开发成本”账户的借方及“应付账款——应付工程款”等账户的贷方。若发生的配套设施支出应在两个或两个以上成本核算对象负担的，应先在“开发成本——配套设施开发成本”账户中归集，待配套设施完工时，再按一定标准分配记入有关房屋开发成本。

如果配套设施与房屋非同步开发，即先开发房屋后建配套设施，或房屋已开发等待出售或出租，配套设施尚未全部完成，在结算完工房屋的开发成本时，根据配套设施采用的分配标准，计算完工房屋负担的配套设施支出，记入有关房屋开发成本。待配套设施竣工时，再按实际发生数调整有关房屋开发成本。

(6)开发间接费用。企业为开发房屋而发生的各项间接费用，应先通过“开发间接费用”账户进行核算，借记“开发间接费用”账户，贷记“银行存款”等账户。期末按一定标准分配计入各有关房屋开发成本，借记“开发成本——房屋开发成本”账户，贷记“开发间接费用”账户。

(二)房屋开发成本的结转

对于已竣工验收的商品房、代建房，应将其实际成本从“开发成本——房屋开发成本”账户转入“开发产品”账户，即借记“开发产品”账户，贷记“开发成本——房屋开发成本”账户。

四、配套设施开发成本的核算

配套设施是指企业根据城市建设规划的要求，或开发项目建设规划的要求，为满足居住的需要而与开发项目配套建设的各种服务性设施。配套设施可以分为三类：第一类是根据城市建设规划，在开发项目以外为开发项目的居民服务的给排水、供电、供气的增容增压、交通道路等，它们建成后有偿转让给公用事业部门或市政建设部门;第二类是开发小区内不能有偿转让的非营业性公共配套设施，如居委会、派出所、幼儿园、消防、锅炉房、水塔、自行车棚、公厕等;第三类是开发小区内有可能有偿转让的营业性配套设施项目，如商店、银行、邮局以及非营业性公共配套设施中的中小学、文化站、医院等。

(一)配套设施开发成本的归集

配套设施是开发产品的一部分，也需设置土地拆迁及补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、公共配套设施费及开发间接费等成本项目。企业发生的各项配套设施支出，在“开发成本——配套设施开发成本”账户中进行核算，并按成本项目进行明细分类核算。

配套设施工程发生的土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费，通常是与商品房等建筑产品同时进行，一般属于同一笔费用，除了能够分清配套设施工程成本负担的费用，直接计入配套设施成本外，其余则应采用一定分配标准，分配计入有关配套设施、商品房等产品成本。属于配套设施负担的土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费应借记“开发成本——配套设施开发”，贷记“开发成本——土地开发成本”或“银行存款”等账户。

(二)配套设施开发成本的结转

对于不能有偿转让的配套设施，如果按规定应计入商品房开发成本的，应在竣工验收后，将发生的实际成本，按一定的标准分配记入“开发成本——房屋开发成本”账户，即借记“开发成本——房屋开发成本”账户，贷记“开发成本——配套设施开发”账户。

对于能有偿转让的配套设施，验收竣工后，应将实际成本转入“开发产品”账户，即借记“开发产品”，贷记“开发成本——配套设施开发”。

五、代建工程开发成本的核算

代建工程是指房地产开发企业接受委托单位的委托，代为开发建设的工程，或参加委托单位招标，中标后承建的开发建设工程。代建工程包括建设场地、房屋、市政工程等。

企业代委托单位开发的建设场地、各种房屋所发生的各项费用支出，分别在“开发成本——土地开发成本”和“开发成本——房屋开发成本”账户进行核算，核算方法与土地核算和房屋核算相同。

企业为委托单位代建除场地和房屋以外的其他各种市政建设工程，包括城市道路建设、园林绿化、旅游风景区建设及城市基础建设等，由此而发生代建工程开发费用，先按成本核算对象和成本项目归集到“开发成本——代建工程开发”账户，待代建工程竣工后，再将实际成本结转到“开发产品——代建工程”账户。

六、开发间接费用的核算

(一)开发间接费核算的内容

开发间接费用是指房地产开发企业内部独立核算单位在开发现场组织管理开发产品而发生的各项费用，一般包括工程部门、设计部门、成本控制部门、综合报建部门的费用。这些费用虽然属于直接为房地产开发而发生的费用，但不能确定应为某项开发产品所负担，因而无法直接计入各项开发产品的成本。开发间接费用包括工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销及利息支出等。

(二)开发间接费用的核算

房地产开发企业应设置“开发间接费用”科目，用来核算各内部核算单位发生的各项间接开发费用。企业平时发生的各项开发间接费用，先在“开发间接费用”科目中进行归集，即借记“开发间接费用”账户，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”、“累计折旧”、“周转房——周转房摊销”等账户。期末，按一定标准将开发间接费用分配计入各有关开发项目的成本中，借记“开发成本(有关明细科目)”账户，贷记“开发间接费用”账户。开发间接费用的分配标准分为直接比例法和间接比例法。

(1)直接比例法。是以本期各开发项目直接费用为标准进行分配的方法。计算公式如下：

分配率=本期实际发生的间接开发费用÷本期各开发项目直接费用之和

某开发项目应分担的间接开发费用=该开发项目的直接费用×分配率

这种分配方法适用于开发成本预算管理制度不健全的开发企业。

(2)间接比例法。是以本期各开发项目预计开发间接费用为标准进行分配的方法。计算公式如下：

分配率=本期实际发生的开发间接费用÷本期各开发项目预计开发间接费用之和

某开发项目应分担的间接开发费用=本期该开发项目计划开发间接费用×分配率

这种分配方法适用于企业有较为健全的开发成本预算管理制度，按年、按季、按月地编制开发项目成本预算。