第五节 投资分红类保险业务核算
一、投资分红类保险业务的内容和性质
人寿保险公司的投资类保险业务包括投资连结型和万能型保险业务。衍生金融工具也不再是一个新奇和陌生的字眼，技术手段的创新必然会带来金融工具业务的创新，已使暂时成为公司的表外业务逐渐成为保险公司的利润增长点。特别对于寿险公司，这几年银行利率的八次下调以及《保险法》的限制，使寿险公司背负着巨额“利差损”，使得公司不得不加快产品转型，以规避利率风险，从而也就产生了分红保险、投资连接保险、万能寿险、变额保险等，这些产品具有附加储蓄、投资等服务功能，这些功能不是保险的本质，而是保险合同的衍生产品。这些业务所收取的资金可分为两个部分，即保险费和委托保险公司进行投资管理的基金，前者是投保人为享用保险保障所缴付的资金，而后者纯粹是托管资产，与保险业务没有直接必然的联系。根据资产的定义，不是严格意义上的资产。因此，这些业务是在表内列示，还是在表外列示，如何计量，保险理论界尚有争论。由于衍生保险产品有一个明显的特征就是附加储蓄或投资等服务功能所取得的收入能从保险业务所取得的收入中单独分离出来，并可以单独确认和计量，从实质上讲属于一种代客理财服务的性质，因此，应设置独立账户，单独列示。但同时，虽然受托资产不是真正意义上的保险资产，但真正的经营管理者是保险公司，所以，现行保险公司采取的做法是既设置独立账户单独列示，又与保险公司其他资产合在一起。
二、投资类保险业务的核算
公司的投资类保险业务的会计核算，包括投资连结型和万能型保险业务，根据以下规定进行处理。
（一）投资类保险业务会计核算基本规定
（1）包含保险风险的投资类保险业务应于满足保费收入确认条件时将投保人以保费形式缴纳的全部款项，作为保费收入处理。
（2）如果某投资类保险产品满足保险合同的定义，可以认为该产品包含保险风险。
保险合同是指投保人与保险人约定保险权利义务关系的协议。
保险是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当被保险人死亡、伤残、疾病或者达到合同约定的年龄、期限时承担给付保险金责任的商业保险行为。
（3）公司应为投保人投资建立独立账户，划清独立账户和公司其他账户的界限，并单独核算和报告独立账户。
（4）独立账户的下列资产应于合同约定的计价日（以下称“估值日”），按以下原则进行估值：
①除开放式基金以外的任何上市流通的有价证券，以其在证券交易所挂牌的市价（平均价或收盘价，下同）估值；估值日元交易的，以最近交易目的市价估值；
②独立账户持有的开放式基金，以其公告的基金单位净值估值；
③独立账户持有的处于募集期内的证券投资基金，按其成本估值；
④如有确凿证据表明按上述方法进行估值不能客观反映其公允价值，公司应根据具体情况按最能反映公允价值的价格估值；
⑤如有新增事项，按国家最新规定估值。
（5）独立账户收益应按如下原则进行确认和计量。
①卖出上市债券，应于成交日确认债券差价收入，并按扣除相关费用后实际应收取的全部价款与其账面价值的差额入账；卖出非上市债券，应于实际收到价款时确认债券差价收入，并按实际收取的全部价款与其账面价值的差额入账。
②卖出基金，应于基金成交日确认投资收益，并按扣除相关费用后实际应收取的全部价款与其账面价值的差额入账。
③债券利息收入应在债券实际持有期内于估值日计提，并按债券票面价值与票面利率计提的金额入账；对于已到付息日但尚未领取的债券利息收入，应于确认债券投资收益时，按应收债券利息扣除已计债券利息的差额入账。
④存款利息收入应于估值日计提，并按本金与适用的利率计提的金额入账。
⑤基金投资收益应于除息日确认，并按基金公司宣告的分红派息比例计算的金额入账。
⑥买入返售证券收入应在证券持有期内采用直线法于估值日计提，并按计提的金额入账。
（6）独立账户费用应按以下原则进行确认和计量。
①独立账户费用包括卖出回购证券支出、利息支出和其他费用。
②卖出回购证券支出应在该证券持有期间内采用直线法于估值日计提，并按计提的金额入账。
③利息支出应在借款期内于估值日计提，并按借款本金和适用的利率计算的金额入账。
④其他费用如不影响独立账户单位净资产小数点后第五位，应于实际发生时入账；如影响独立账户单位净资产小数点后第五位，应采用待摊或预提的办法，于受益期内逐期计提或摊销。
独立账户单位净资产的计算应保留到小数点后第四位。
（二）投资分红类保险业务科目设置
为了核算投资连结产品，公司设置以下会计科目进行明细核算。
（1）“独立账户资产”科目，核算独立账户资产价值。该科目应设置“银行存款及现金”、“债券投资”、“基金投资”、“买入返售证券”、“应收款项”、“估值增值”等明细科目。
（2）“独立账户负债”科目，核算公司从事投资连结产品业务产生的负债。包括该账户从事卖出回购证券、借款等业务产生的负债。本科目应设置“卖出回购证券款”、“借入款项”等明细科目。
（3）“独立账户未实现利得”科目，核算对独立账户资产进行估值产生的估值增值或减值。
（4）“独立账户收益”科目，核算独立账户实现的投资收益或发生的投资损失。本科目应按收益类别设置明细账，进行明细核算。
（5）“独立账户费用”科目，核算独立账户发生的各项费用。本科目应按费用类别设置明细账，进行明细核算。
（三）投资分红类保险业务的账务处理
（1）公司销售包含保险风险的投资连结产品收取的全部价款，借记“现金”、“银行存款”科目，贷记“预收保费”科目；合同生效后，借记“预收保费”科目，贷记“保费收入”科目。将属于独立账户的资金从公司账户划入独立账户时，借记“独立账户资产—银行存款及现金”科目，贷记“银行存款”科目。同时，公司应设置备查簿，辅助登记独立账户持有人投入资金及独立账户持有人持有的投资账户单位数。
（2）将独立账户资金进行投资时，借记“独立账户资产（有关明细）”科目，贷记“独立账户资产—银行存款及现金”科目。
（3）独立账户发生卖出回购证券业务时，借记“独立账户资产—银行存款及现金”科目，贷记“独立账户负债—卖出回购证券款”科目。购回卖出回购证券时，借记“独立账户负债—卖出回购证券款”科目，贷记“独立账户资产—银行存款及现金”科目，按其差额，借记“独立账户费用”科目。
（4）独立账户借入资金时，借记“独立账产资产—银行存款及现金”科目，贷记“独立账户负债—借入资金”科目。归还借入资金本息时，借记“独立账户负债—借入资金”科目，贷记“独立账户资产—银行存款及现金”科目，按其差额，借记“独立账户费用”科目。
（5）估值日对独立账户上市流通证券进行估值产生的增值部分，借记“独立账户资产—估值增值”科目，贷记“独立账户末实现利得”科目（减值部分作相反会计分录）。
（6）独立账户收益应按如下原则进行确认和计量。
①卖出上市债券，应于成交日确认债券差价收入，按扣除相关费用后实际应收取的全部价款，借记“独立账户资产—应收款项”科目，按所售上市债券的账面价值，贷记“独立账户资产—债券投资、估值增值”科目，按其差额，贷记或借记“独立账户收益”科目。同时，按所售上市债券相关的末实现利得，借记或贷记“独立账户末实现利得”科目，贷记或借记“独立账户收益”科目。
②卖出非上市债券，应于实际收到价款时确认债券差价收入，按实际收取的全部价款，借记“独立账户资产—银行存款及现金”科目，按所售非上市债券的账面价值，贷记“独立账户资产—债券投资”科目，按其差额，贷记或借记“独立账户收益”科目。
③卖出基金，应于卖出基金成交日确认投资收益，按扣除相关费用后实际应收取的全部价款，借记“独立账户资产—应收款项”科目，按所售基金的账面价值，贷记“独立账户资产—基金投资、估值增值”科目，按其差额，贷记或借记“独立账户收益”科目。同时，按所售基金投资相关的末实现利得。借记或贷记“独立账户末实现利得”科目，贷记或借记“独立账户收益”科目。
④债券利息收入应在债券实际持有期内于估值日计提，按债券票面价值与票面利率计提的金额，借记“独立账户资产—债券投资”科目，贷记“独立账户收益”科目。对于已到付息日但尚未领取的债券利息，应于确认债券投资收益时，按应收债券利息，借记“独立账户资产—应收款项”科目，按已计债券利息，贷记“独立账户资产—债券投资”科目，按应收债券利息扣除已计债券利息的差额，贷记“独立账户收益”科目。
⑤存款利息收入应于估值日计提，按本金与适用的利率计提的金额，借记“独立账户资产—银行存款及现金”科目，贷记“独立账户收益”科目。
⑥基金投资收益应于除息日确认，按基金公司宣告的分红派息比例计算的金额，借记“独立账户资产—应收款项”科目，贷记“独立账户收益”科目。
⑦买入返售证券收入应在证券持有期内采用直线法于估值日计提，按计提的金额，借记“独立账产资产—买入返售证券”科目，贷记“独立账户收益”科目。
（7）风险保费、独立账户管理费和保单管理费应按照保险合同约定的方法和标准于估值日计提，计提时不作会计分录，但应设置备查簿，备查登记根据计提数计算出的独立账户单位数等情况。公司按持有的独立账户单位数和卖出价计算出的金额，将资金从独立账户划入公司账户时，借记“银行存款”科目，贷记“独立账户资产—银行存款及现金”科目。
（8）独立账户费用应按如下原则进行确认和计量。
①卖出回购证券支出应在该证券持有期间内采用直线法于估值日计提，并按计提的金额，借记“独立账户费用”科目，贷记“独立账户负债—卖出回购证券款”科目。
②利息支出应在借款期内于估值日计提，并按借款本金和适用的利率计算的金额，借记“独立账户费用”科目，贷记“独立账户负债—借入资金”科目。
③独立账户发生的其他费用，如不影响独立账户单位净资产小数点后第五位的，借记“独立账户费用”科目，贷记“独立账户资产—银行存款及现金”科目。如影响独立账户单位净资产小数点后第五位的，采用预提方法的，借记“独立账户费用”科目，贷记“独立账户负债—预提费用”科目，实际支付时，借记“独立账户负债—预提费用”科目，贷记“独立账户资产—银行存款及现金”科目；采用待摊方法的，借记“独立账户资产—待摊费用”科目，贷记“独立账户资产—银行存款及现金”科目，摊销时，借记“独立账户费用”科目，贷记“独立账户资产—待摊费用”科目。
（9）投保人以卖出独立账户单位的方式申请部分领取独立账户价值的，按收到投保人部分领取申请后的下一个计价日独立账户单位卖出价计算出的金额，借记“退保金”科目，贷记“独立账户资产—银行存款及现金”科目；同时，如公司向投保人收取手续费的，还应将取得的手续费收入借记“现金”、“银行存款”科目，贷记“其他收入”科目。
（10）投保人中途申请退保而退还独立账户价值，按收到投保人申请后的下一个计价日独立账户单位卖出价计算出的金额扣除退保费用后的余额，借记“退保金”科目，按退保费用部分，借记“银行存款”等科目，按独立账户单位卖出价计算出的金额，贷记“独立账户资产—银行存款及现金”科目。
（11）发生保险赔付时，按实际支付的金额，借记“死伤医疗给付”等科目，按应由独立账户承担的部分，贷记“独立账户资产—银行存款及现金”科目，按其差额部分，贷记“现金”、“银行存款”科目。
（12）期末，应将“独立账户收益”科目余额转入“本年利润”科目。借记“独立账户收益”科目，贷记“本年利润”科目；将“独立账户费用”科目余额转入“本年利润”科目，借记“本年利润”科目，贷记“独立账户费用”科目。
（四）投资分红类保险业务的披露方式
1.资产负债表
（1）在“资产”类“无形资产及其他资产合计”项目下增设“独立账户资产”项目，反映投保人投资部分的资产价值。该项目应根据“独立账户资产”科目期末余额填列。
（2）在“负债合计”项目之上“长期负债合计”项目之下增设“独立账户负债”项目，反映公司从事投资连结产品业务产生的负债。该项目应根据“独立账户负债”科目期末余额填列。
在“独立账户负债”项目之下增设“独立账户末实现利得”项目，反映对独立账户资产进行估值产生的估值增值（或减值）。该项目应根据“独立账户末实现利得”科目期末贷方余额填列；该科目期末如为借方余额，以“-”号填列。
2.利润表
（1）在“汇兑收益”项目之下，减：“利息支出”项目之上增设“独立账户收益”项目，反映包含保险风险的投资连结产品独立账户实现的收益，本项目应根据“独立账户收益”科目结转“本年利润”科目的数额填列。
（2）在“其他支出”项目之下，“五、营业利润”项目之上增设“独立账户费用”项目，反映包含保险风险的投资连结产品独立账户发生的费用，本项目应根据“独立账户费用”科目结转“本年利润”的数额填列。
3.会计报表附注
（1）投资连结产品基本情况，如独立账户名称、设立时间、账户特征、投资组合规定、投资风险等。
（2）独立账户的资产负债表、投资收益表和净资产变动表。
①资产负债表，反映一定时期投资连结产品独立账户资产、负债和净资产的情况。表中资产等于负债加净资产。其中，“资产”方至少应分项列示“银行存款及现金”、“债券投资”、“基金投资”、“买入返售证券”、“应收款项”、“待摊费用”等信息；“负债”方至少应分项列示“卖出回购证券款”、“借入资金”、“预提费用”、“独立账户末实现利得”等信息；“净资产”方至少应分项列示“独立账户持有人投入资金”、“独立账户净收益”等信息。
②投资收益表，反映投资连结产品独立账户一定期间内经营业绩情况。表中独立账户收益减去独立账户费用等于独立账户净收益。其中，“独立账户收益”方至少应分项列示“证券投资收益”、“买入返售证券收入”、“利息收入”、“其他收入”等信息；“独立账户费用”方至少应分项目列示“卖出回购证券支出”、“利息支出”、“其他费用”等信息。
③净资产变动表，反映一定时期投资连结产品独立账户净资产变动情况。本表至少应列示“独立账户持有人投入资金”、“独立账户净收益”、“净资产总额”等信息。
（3）独立账户单位数及每一独立账户单位净资产。
（4）独立账户的投资组合情况。
（5）风险保费、独立账户管理费和保单管理费计提情况。
（6）投资连结产品采用的主要会计政策。
（7）独立账户资产的估值原则。
（8）投资连结产品责任准备金计提的种类、方法和采用的基本假设。
（9）有关法律法规及保险合同约定需要列示的其他事项。
（10）公司应按有关规定定期单独公布上述独立账户财务会计报告，并且应在公司中期和年度财务会计报告附注中单独列示上述信息。
三、分红保险的会计核算
分红保险是指公司将实际经营成果优于定价假设的盈余，按一定比例向保单持有人进行分配的人寿保险产品。分红保险必须单独分设账户，分类分险种核算编制资产负债表、利润表和现金流量表。分红保险采用固定费用率的，其相应的附加保费收入和佣金，管理费用支出等不参与分红保险分红，但应纳入分红保险的损益核算。
（一）分红保险收入分配原则
分红保险各险种的保费直接计入各险种的保费收入。分红保险的资金运用在单独的分红专用资金账户中核算。资金收益直接计入分红账户。
（二）分红保险的费用分摊
（1）由于公司的分红保险采用固定费用率，其相应的附加保费收入和佣金、管理费用支出等直接计入分红保险业务，不涉及费用分摊问题。
（2）与分红保险业务资金投资相关的各项费用支出按投资比重分摊，计入分红保险各险种的投资成本。
（3）因分红保险资金超量运用而借用其他保险业务资金产生的资金占用成本在分红保险险种之间按实际占用天数和总公司规定的利率计算。
（三）分红保险业务收益的确认
（1）分红保险业务资金运用所产生的收益直接划归分红保险业务。如分红保险资金与非分红保险业务资金合并投资，则按投资份额分配投资所产生的收益。
（2）分红保险业务资金所获得的净投资收益按分红保险业务各险种责任准备金的比重分摊，进行分险种损益核算。
（3）每会计年末，总公司根据分红保险业务资金收益情况和基层公司上划资金的情况，计算并下拨各基层公司当年应分得的分红保险业务资金收益。
（四）分红保险业务会计核算的科目设置
（1）“保户红利支出”，在分红保险中按“现金领取、累计生息、交清增额保险、抵交保费”设置明细科目，反映公司分红保险业务在会计年度末根据公布的分红率计算应分配给保户的红利。
（2）“应付保户红利”，在分红保险中按“现金领取、交清增额保险、抵交保费”设置明细科目，反映公司下一会计年度分红保险业务应支付给保户的红利金。
（3）“寿险责任准备金”中在分红保险下设“分红险责任准备金”、“应付红利准备金”和“未分配红利准备金”，其中“应付红利准备金”反映公司应支付给保户的红利，“未分配红利准备金”反映公司分红资金运用的收益未进行分配的部分。
（4）“其他长期负债”中设“应付累计生息”二级科目，反映公司分红保险业务红利给付采用累计生息方式发生的本金和利息。
（五）分红保险的会计处理
（1）基层公司收到投资收益后，计入相应分红险种中，借记“存出准备金”科目，贷记“投资收益”科目。
（2）分红的一般会计处理。
①计算出当年应支付的红利，借记“保户红利支出”科目，贷记“应付保户红利”、“其他长期负债（应付累计生息）”科目。
②红利到期支付，借记“应付保户红利”科目，贷记“银行存款”、“保费收入”等科目。
（3）向保户支付红利的具体会计处理。
①对于选择现金支付方式的保户，在其保单年生效对应日领取红利时，财务部门每月根据业务部门提供的单证及保户签收后的红利签收单证，借记“保户红利支出”科目，贷记“应付保户红利”（现金领取），并借记“应付保户红利”（现金领取），贷记“银行存款”科目。
②对于选择累计生息方式的保户，公司业务部门每月统计其留存在公司分红账户中尚未领取的红利的本金和利息，并将统计结果以书面形式交财务部门，对累积本金财务部门借记“保户红利支出”，贷记“其他长期负债”（应付累计生息本金）科目，对生息借记“利息支出”，贷记“其他长期负债”（应付累计生息利息）科目。
③对于选择购买交清增额保险的保户，公司业务部门每月统计其留存在公司分红账户中用于购买交清增额保险的红利数，并将统计结果以书面形式交财务部门，财务部门以此为依据借记“保户红利支出”（交清增额保险），贷记“应付保户红利”（交清增额保险），并借记“应付保户红利”（交清增额保险），贷记“保费收入”科目。
增额保险的红利转保费、未来的给付支出和准备金提取等收支项目均作为分红险种的一部分，列入分红账户加以核算。
④对于选择抵交保费的保户，公司业务部门每月统计其留存在公司分红账户中用于抵交保费的红利数，并将统计结果以书面形式交财务部门，财务部门以此为依据借记“保户红利支出”（抵交保费），贷记“应付保户红利”（抵交保费）；并借记“应付保户红利”（抵交保费），贷记“保费收入”科目。抵交保费的红利转保费、未来的给付支出和准备金提取等收支项目均作为分红险种的一部分，列入分红账户加以核算。
（六）分红保险的报表编制和信息披露
分红保险业务应单独编制会计报表。分红保险业务应于每月度、季度、年度单独编制分红保险业务会计报表：资产负债表、利润表、现金流量表及其他一些报表。反映该业务在当期的收入、支出及资金的收益情况，准确反映公司分红保险业务的经营业绩。
公司应当于每年3月1日前向保监会报送分红保险专题财务报告，报告内容包括：分红保险资产负债表、利润表、收入分摊报告。该报告须由精算责任人签字，并经符合资格的会计师事务所审计。每年4月1日前向保监会报送分红保险业务年度报告，报告应包括保监会要求的各项内容。
公司每一会计年度应当至少向保单持有人寄送一次分红业绩报告兼红利通知书，使用非专业性语言说明：投资收益状况、本年度盈余和可分配盈余、保单持有人应获红利金额、红利计算基础和计算方法。
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