其他税种的纳税筹划

项目四　其他税种的纳税筹划

任务一　土地增值税的纳税筹划

土地增值税，是对有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物的单位和个人，就其取得的增值额征收的一种税。土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额（转让收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额）和税法规定的四级超率累进税率计算征收。

1．适当增值筹划法。《土地增值税暂行条例》规定：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20%时，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。按此原则，纳税人建造住宅出售的，应考虑增值额增加带来的效益和放弃优惠而增加的税收负担间的关系，避免增值率稍高于起征点而导致得不偿失。

（1）纳税人欲享受起征点照顾。例如，假定某房地产开发企业建成一批商品房待售，除销售税金及附加外的全部允许扣除项目的金额为100，当其销售这批商品房的价格为X时，相应的销售税金及附加为：

5%×（1＋7%＋3%）X＝5．5%X

式中5%为营业税税率；7%为城市维护建设税税率；3%为教育费附加比率。

这时，其全部允许扣除金额为：100＋5．5%X

根据有关起征点的规定，该企业享受起征点最高售价为：

X＝（100＋5．5%X）×1．2

解以上方程可知，此时的最高售价为128．48，允许扣除项目金额为：107．07（100＋5．5%×128．48）。

（2）如果企业欲通过提高售价达到增加效益的目的，当增值率略高于20%时，即应适用“增值率”在50%以下，税率为30%的规定。假定此时的售价为（128．48＋Y）。

由于售价的提高（数额为Y），相应的销售税金及附加和允许扣除项目金额都应提高5．5%Y，这时：

允许扣除项目的金额＝107．07＋5．5%Y

增值额＝128．48＋Y－（107．07＋5．5%Y）

化简后增值额的计算公式为：94．5%Y＋21．41

所以应纳土地增值税：30%×（94．5%Y＋21．41）

若企业欲使提价带来的效益超过因突破起征点而新增加的税收，就必须使Y＞30%×（94．5%Y＋21．4），即Y＞8．96。这就是说，如果想通过提高售价获取更大的收益，就必须使价格高于137．44（128．48＋8．96）。

2．收入分散筹划法。一般常见的方法就是将可以分开单独处理的部分从整个房地产中分离，比如房屋里面的各种设施。很多人在售出房地产时，总喜欢整体进行，不善于利用分散技巧，因为这样可以省去不少麻烦，但不利于节税。

【例11－17】某企业准备出售其拥有的一幢房屋以及土地使用权。因为房屋已经使用过一段时间，里面的各种设备均已安装齐全。房屋以及土地使用权为20万元，其中各种办公用品及设施的价格约为5万元。

如果该企业和购买者签订房地产转让合同时，采取一下变通方法，将收入分散，便可以节省不少税款，具体做法是在合同上仅注明15万元的房地产转让价格，同时签订一份5万元的附属办公设备购销合同，则问题迎刃而解。这样将收入分散进行筹划，不仅可以使得增值额变小从而节省应缴土地增值税税额，而且由于购销合同适用0．03%的印花税税率，比产权转移书据适用的0．05%税率要低，也可以节省不少印花税，一举两得。

3．建房方式的筹划。土地增值税税法对不同的建房方式进行了一系列界定，并规定某些方式的建房行为不属于土地增值税征税范围，不用缴纳土地增值税，纳税人如果能注意运用这些特殊政策进行纳税筹划，其节税效果是很明显的。

第一种建房方式是房地产开发公司的代建房方式。这种方式是指房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建房报酬的行为。对于房地产开发公司来说，虽然取得了一定的收入，但由于房地产权自始至终是属于客户的，没有发生转移，其收入也属于劳务性质的收入，故不属于土地增值税的征税范围，而属于营业税的征税范围。

由于建筑行业适用的是3%的比例税率，税负较低，而土地增值税适用的是30%～60%的四级超率累进税率，税负显然比前者为重，如果在相同收入的情况下，当然是前者更有利于实现收入最大化。因此，如果房地产开发公司在开发之初便能确定最终用户，就完全可以采用代建房方式进行开发，而不采用税负较高的开发后销售方式。这种筹划方式可以是由房地产开发公司以用户名义取得土地使用权和购买各种材料设备，也可以协商由客户自己取得和购买，只要从最终形式上看房地产权没有发生转移便可以了。

第二种建房方式便是合作建房方式。我国税法规定，对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税。房地产开发企业也可以很好地利用该项政策。

比如某房地产开发企业购得一块土地的使用权准备修建住宅，则该企业可以预收购房者的购房款作为合作建房的资金。这样，从形式上就符合了一方出土地、一方出资金的条件。一般而言，一幢住房中土地支付价所占比例应该比较小，这样房地产开发企业分得的房屋就较少，大部分由出资金的用户分得自用。

这样，在该房地产开发企业售出剩余部分住房前，各方都不用缴纳土地增值税，只有在房地产开发企业建成后转让属于自己的那部分住房时，才就这一部分缴纳土地增值税。

任务二　房产税的纳税筹划

（一）降低房产原值的纳税筹划

基本思路是合理划分房产界限，通过减少房产原值来减少房产余值，进而减少房产税。

房产是以房屋形态表现的财产。独立于房屋之外的建筑物，如酒窖菜窖、室外游泳池、玻璃暖房、各种油气罐等，则不属于房产。与房屋不可分离的附属设施，属于房产。如果将除厂房、办公用房以外的建筑物建成露天的，并且把这些独立建筑物的造价同厂房、办公用房的造价分开，在会计账簿中单独核算，则这部分建筑物的造价不计入房产原值，不缴纳房产税。

【例11－18】甲企业位于某市市区，企业除厂房、办公用房外，还包括厂区围墙、烟囱、水塔、变电塔、游泳池、停车场等建筑物，总计工程造价10亿元，除厂房、办公用房外的建筑设施工程造价2亿元。假设当地政府规定的扣除比例为30%。

方案一：将所有建筑物都作为房产计入房产原值。

应纳房产税＝100 000×（1－30%）×1．2%＝840（万元）

方案二：将游泳池、停车场等都建成露天的，在会计账簿中单独核算：

应纳房产税＝（100 000－20 000）×（1－30%）×1．2%＝672（万元）

由此可见，方案二比方案一少缴房产税168万元。

（二）降低租金收入的纳税筹划

房产出租的，房产税采用从租计征方式，以租金收入作为计税依据，按12%税率计征。对于出租方的代收项目收入，应当与实际租金收入分开核算，分开签订合同，从而降低从租计征的计税依据。

【例11－19】甲公司拥有一座写字楼，配套设施齐全，对外出租。全年租金共3 000万元，其中含代收的物业管理费300万元，水电费为500万元。

方案一：甲公司与承租方签订租赁合同，租金为3 000万元：

应纳房产税＝3 000×12%＝360（万元）

方案二：将各项收入分别由各相关方签订合同，如物业管理费由承租方与物业公司签订合同，水电费按照承租人实际耗用的数量和规定的价格标准结算、代收代缴：

应纳房产税＝（3 000－300－500）×12%＝264（万元）

由此可见，方案二比方案一少缴房产税96万元。

（三）利用税收优惠政策进行纳税筹划

房产税在城市、县城、建制镇和工矿区征收，不包括农村。在不影响企业生产经营的情况下，可将企业设立在农村，则可免缴房产税。

【例11－20】甲公司欲投资建厂，房产原值为10 000万元。现有两种方案可供选择：一是建在市区，当地政府规定的扣除比例为30%；二是建在农村。假设该厂不论建在哪里都不影响企业生产经营。

方案一：建在市区。应纳房产税＝10 000×（1－30%）×1．2%＝84（万元）。

方案二：建在农村。免缴房产税。

由此可见，方案二比方案一少缴房产税84万元。

（四）计征方式选择的纳税筹划

房产税的计征方式有两种，一是从价计征，二是从租计征。从价计征的房产税，是以房产余值为计税依据，即按房产原值一次减除10%～30%后的余值的1．2%计征。从租计征的房产税，是以房屋出租取得的租金收入为计税依据，税率为12%。企业可以根据实际情况选择计征方式，通过比较两种方式税负的大小，选择税负低的计征方式，以达到节税的目的。

【例11－21】甲企业现有5栋闲置库房，房产原值为2 000万元，企业经研究提出以下两种利用方案：一是将闲置库房出租收取租赁费，年租金收入为200万元；二是配备保管人员将库房改为仓库，为客户提供仓储服务，收取仓储费，年仓储费收入为200万元，但需每年支付给保管人员2万元。当地房产原值的扣除比例为30%。

方案一：采用出租方案。应纳房产税＝200×12%＝24（万元），应纳营业税＝200×5%＝10（万元），应交城建税及教育费附加＝10×（7%＋3%）＝1（万元），共支出35万元。

方案二：采用仓储方案。应纳房产税＝2 000×（1－30%）×1．2%＝16．8（万元），应纳营业税＝200×5%＝10（万元），应交城建税及教育费附加＝10×（7%＋3%）＝1（万元），应支付给保管人员2万元，共支出29．8万元。

由此可见，方案二比方案一少支出5．2万元。

任务三　印花税的纳税筹划

印花税是对经济活动和经济交往中书立、使用、领受具有法律效力的凭证的单位和个人征收的一种税。

几点特殊情况加以重视：首先，应税合同在签订时纳税义务即已产生，应计算应纳税额并贴花。所以，不论合同是否兑现或是否按期兑现，均应贴花。其次，同一凭证载有两个或两个以上经济事项而适用不同税目税率，应分别计算应纳税额，相加后按合计税额贴花；如未分别记载金额的，按税率高的计税贴花。

1．模糊金额筹划法。如果两企业在签订合同仅规定每天的租金数，而不具体确定租赁合同的执行时限，则根据上述规定，两企业只须各自缴纳5元的印花税，余下部分等到结算时才缴纳，从而达到了节省税款的目的。当然这笔钱在以后是要缴上去的，但现在不用缴便获得了货币时间价值，对企业来说是有利无弊的，而且筹划极其简单。

2．压缩金额筹划法。印花税的计税依据是合同上所载的金额，因而出于共同利益，双方或多方当事人可以经过合理筹划，使各项费用及原材料等的金额通过非违法的途径从合同所载金额中得以减除，从而压缩合同的表面金额，达到少缴税款的目的。

例如：甲企业和乙企业欲签订一加工承揽合同，数额较大。加工承揽合同的计税依据是加工或承揽收入，而且这里的加工或承揽收入额是指合同中规定的受托方的加工费收入和提供的辅助材料金额之和，因此，如果双方当事人能想办法将辅助材料金额压缩，问题便解决了。

具体的做法就是由委托方自己提供辅助材料，如果委托方自己无法提供或是无法完全自己提供，也可以由受托方提供，当然这时的筹划就要分两步进行。第一步，双方签订一份购销合同，由于购销合同适用的税率为0．3‰，比加工承揽合同适用的税率0．5‰要低。只要双方将部分或全部辅助材料先行转移所有权，加工承揽合同和购销合同要缴纳的印花税之和便会下降。第二步便是双方签订加工承揽合同，其合同金额仅包括加工承揽收入，而不包括辅助材料金额。

压缩金额筹划法在印花税的筹划中可以广泛应用，比如互相以物易物的交易合同中，双方当事人尽量互相提供优惠价格，使得合同金额下降到合理的程度。当然这要注意限度，以免被税务机关调整价格，最终税负更重，以致得不偿失。